درآمد عملياتي

دامنه کاربرد :

اين استاندارد بايد براي حسابداري درآمد عملياتي حاصل از معاملات و رويدادهاي زير به کار گرفته شود:

• فروش کالا،

• ارائه خدمات، و

• استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري که مولد سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام است.

در اين استاندارد، درآمد عملياتي حاصل از موارد زير مطرح نمي شود:

• سود سهام حاصل از سرمايه گذاريهايي که به روش ارزش ويژه به حساب گرفته مي شود،

• پيمانهاي بلند مدت (استاندارد شماره 9)،

• قراردادهاي اجاره،

• کمکهاي بلاعوض و ساير کمکهاي مشابه دولتي (استاندارد شماره 10)،

• قراردادهاي بيمه در شرکتهاي بيمه،

• افزايش طبيعي حيوانات پرورشي ومحصولات کشاورزي و جنگلي،

• استخراج مواد معدني، و

• تغيير ارزش ساير داراييهاي جاري از قبيل سرمايه گذاريها (در موسسات تخصصي سرمايه گذاري) يا سرمايه گذاري در املاک در واحدهاي تجاري که به خريد و فروش املاک اشتغال دارند.

درآمد :

عبارتست از افزايش در حقوق صاحبان سرمايه به جز درمواردي که به آورده صاحبان سرمايه مربوط مي شود.

درآمد عملياتي عبارت از : درآمدي است که از فعاليتهاي اصلي و مستمر واحد تجاري حاصل مي گردد.

درآمد عملياتي زماني شناسايي مي شود که: شواهد کافي مبني بر وقوع يک جريان آتي ورودي منافع اقتصادي وجود داشته باشد، و اين منافع رابتوان به گونه اي اتکاپذير اندازه گيري کرد

درآمد عملياتي از معاملات و رويدادهاي زير ناشي مي شود: الف ) فروش کالا، ب ) ارائه خدمات، و ج ) استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري که مولد سود تضمين شده، درآمد حق امتياز وسود سهام است.

کالا :

کالا شامل کالاي توليد شده توسط واحد تجاري براي فروش و همچنين کالاي خريداري شده جهت فروش مجدد و ساير املاک نگهداري شده جهت فروش مجدد مي باشد.

ارائه خدمات :

ارائه خدمات معمولا” متضمن اجراي وظيفه اي مورد توافق طي مدتي معين توسط واحد تجاري است.

استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري :

استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري منجر به تحصيل درآمدهاي عملياتي زير ميشود:

سود تضمين شده: مبالغي که بابت استفاده از وجوه نقد يا معادل وجه نقد واحد تجاري مطالبه مي شود،

درآمد حق امتياز: مبالغي که بابت استفاده از داراييهاي غير جاري نظير امتياز ساخت، علايم تجاري، حق انتشار و .. مطالبه مي شود، و سود سهام: مبالغي از سود توزيع شده واحد سرمايه پذير که عايد واحد تجاري مي شود

اندازه گيري درآمد عملياتي :

درآمد عملياتي بايد به ارزش منصفانه مابه ازاي دريافتي يا دريافتني اندازه گيري شود. در شرايطي که جريان ورودي وجه نقد به آينده موکول شود، ارزش منصفانه مابه ازاي مربوط، بهاي فروش نقدي است

هر گاه کالاها يا خدمات در قبال کالاها ياخدمات مشابه مبادله گردد، اين مبادله به عنوان معامله اي درآمدزا تلقي نمي شود.

مثال: مبادله شير توسط دو شرکت توليد کننده محصولات لبني جهت تامين به موقع تقاضاي مشتريان در حوزه توزيع محصولاتشان.

هر گاه کالاها و خدمات با کالاها وخدمات غيرمشابه مبادله شود، درآمد عملياتي ارزش منصفانه کالا ياخدمات دريافتي پس از تعديل بابت سرک نقدي مي باشد.

تشخيص معامله :

معيارهاي شناخت معمولا” به طور جداگانه در مورد هر معامله اعمال مي شود.

در برخي شرايط، جهت انعکاس محتواي معامله لازم است معيارهاي شناخت در مورد اجزاي قابل تفکيک يک معامله منفرد به کار گرفته شود.

هر گاه دو يا چند معامله به گونه اي به هم پيوسته باشد که اثر تجاري آن را نتوان بدون توجه به کليت آن درک کرد، معيارهاي شناخت در مورد آن به طور يکجا اعمال مي شود.

مثال: يک واحد تجاري ممکن است کالاهايي را به فروش رساند و همزمان قراردادي جداگانه براي بازخريد همان کالاها در آينده منعقد کند. اين امر موجب نفي اثر محتوايي معامله فروش مي شود و لذا در چنين حالتي بايد دو معامله فروش و بازخريد همان کالا را يکجا شناسايي کرد.

فروش کالا :

درآمد عملياتي حاصل از فروش کالا بايد زماني شناسايي شود که کليه شرايط زير تحقق يافته باشد:

• انتقال مخاطرات و مزاياي عمده مالکيت کالا،

• عدم وجود هيچگونه دخالت مديريتي مستمر نسبت به کالا در حدي که معمولا” با مالکيت همراه است يا عدم وجود کنترل موثري نسبت به کالا،

• اندازه گيري مبلغ درآمد به گونه اي اتکاپذير،

• محتمل بودن جريان ورود منافع اقتصادي به واحد تجاري، و

• اندازه گيري مخارج مربوط به کالاي فروش رفته به گونه اي اتکاپذير.

انتقال مزايا و مخاطرات مالکيت (اگر واحد تجاري بخش عمده اي از مخاطرات و مزاياي مالکيت را حفظ کند، معامله مربوط، فروش تلقي نمي گردد و لذا درآمدي شناسايي نمي گردد )

نمونه هايي از مواردي که ممکن است مزايا و مخاطرات عمده مالکيت انتقال نيافته باشد:

واحد تجاري تعهداتي در ارتباط با عملکرد غير مطلوب مورد معامله که توسط مفاد ضمانت نامه پوشش نيافته باشد، به عهده بگيرد،

زماني که دريافت درآمد مشروط به تحصيل درآمد توسط خريدار از محل فروش کالاهاي مورد نظر باشد،

زماني که ارسال کالا متضمن خدمات نصب باشد وخدمات نصب نيز بخش عمده اي از مبلغ قرارداد باشد و نیز خريدار حق فسخ معامله را داشته باشد و واحد تجاري در مورد احتمال برگشت کالا مطمئن نباشد

نکته : زماني که به خاطر تضمين قابليت وصول مطالبات، مالکيت قانوني کالا حفظ مي شود، در حاليکه مخاطرات ومزاياي عمده مالکيت انتقال يافته است، اين معامله فروش تلقي شده و درآمد عملياتي شناسايي مي گردد.

شناخت درآمد در شرايطي که احتمال برگشت کالا وجود دارد: چنانچه در خرده فروشي کالاها، در صورت عدم رضايت مشتري، برگشت کالا و استرداد مابه ازاء به مشتري ميسر باشد، به شرط آنکه بتوان مبالغ برگشتي آتي را به گونه اي اتکاپذير برآورد کرد و بدهي ناشي از برگشت کالا را شناسايي کرد، درآمد عملياتي در زمان فروش مورد شناخت قرار مي گيرد.

اندازه گيري هزينه مرتبط با يک معامله : هر گاه هزينه هاي مرتبط با يک معامله يا رويداد را نتوان به گونه اي اتکاپذير اندازه گيري کرد، درآمد عملياتي را نمي توان شناسايي کرد. در چنين شرايطي، هر گونه مابه ازاي دريافتي به عنوان بدهي شناسايي ميشود.

قابليت وصول مابه ازاء : براي شناخت درآمد عملياتي، محتمل بودن جريان منافع اقتصادي مرتبط با معامله به درون واحد تجاري شرط اساسي است.هر گاه در مورد قابليت وصول بخشي از درآمد عملياتي شناسايي شده قبلي ابهام به وجود آيد، مبلغ غير قابل وصول يا مبلغي که بازيافت آن غير محتمل است، به جاي اينکه به عنوان تعديل درآمد عملياتي شناسايي شده قبلي به حساب گرفته شود، به حساب هزينه منظور مي گردد.

ارائه خدمات ( شناسايي درآمدعملياتي ) :

هر گاه ماحصل معامله اي را که متضمن ارائه خدمات است بتوان به گونه اي اتکاپذير برآورد کرد، درآمد عملياتي مربوط بايد با توجه به ميزان تکميل آن معامله شناسايي شود.

شرايط لازم جهت برآورد ماحصل معامله به گونه اي اتکاپذير : ماحصل معامله زماني به گونه اي اتکاپذير قابل برآورد است که همه شرايط زير احراز شده باشد:

• جريان منافع اقتصادي مرتبط با معامله به درون واحد تجاري محتمل باشد،
• مبلغ درآمد عملياتي را بتوان به گونه اي اتکاپذير اندازه گيري کرد،
• ميزان تکميل معامله به گونه اي اتکاپذيرقابل اندازه گيري باشد،و

• مخارجي که در ارتباط با ارائه خدمات تحمل شده يا خواهد شد، به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري باشد.

يک واحد تجاري عموما” پس از توافق در مورد شرايط زير با طرفهاي ديگر معامله قادر به انجام برآوردهاي اتکاپذير مي باشد: حقوق قابل اعمال هر يک از طرفين در مورد خدماتي که قرار است ارائه يا دريافت شود،

• مابه ازايي که قرار است مبادله شود، و
• نحوه و شرايط تسويه.

نکاتي در مورد شناخت درآمد عملياتي :

• هر گاه ارائه خدمات متضمن انجام تعداد نامشخصي از عمليات طي يک دوره زماني معين باشد، درآمد عملياتي به روش خط مستقيم طي آن دوره زماني شناسايي مي شود، مگر اينکه طبق شواهد موجود، روش ديگري که درآمد عملياتي دوره را بهتر منعکس کند، وجود داشته باشد.
• هر گاه يک فعاليت خاص در مقايسه با ساير عمليات از اهميت ويژه اي برخوردار باشد، شناخت درآمد عملياتي تا زمان اجراي آن فعاليت خاص به تعويق مي افتد.

(از چپ براست بخوانید )

شناخت سود	شرايط شناخت درآمد	شرايط حاکم
انجام مي شود	درآمد به صورت کامل، با توجه به ميزان تکميل معامله شناسايي ميشود	ماحصل معامله متضمن ارائه خدمات و مخارج مربوط به آن معامله به گونه اتکاپذير قابل اندازه گيري ميباشد
انجام نمي شود	درآمد تا ميزان مخارج تحمل شده قابل بازيافت شناسايي ميشود	ماحصل معامله متضمن ارائه خدمات به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري نميباشد
انجام نمي شود	درآمد عملياتي شناسايي نمي شود ومخارج به عنوان هزينه دوره شناسايي ميشوند	گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري نمي باشد و بازيافت مخارج تحمل شده محتمل نباشد ماحصل معامله متضمن ارائه خدمات به

سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام :

شرايط شناسايي درآمد عملياتي ) : درآمدهاي عملياتي ناشي از استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري که متضمن سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام است بايد به شرط تحقق شرايط زير شناسايي شود:

جريان منافع اقتصادي مرتبط با معامله به درون واحد تجاري محتمل باشد، و

مبلغ درآمد عملياتي را بتوان به گونه اي اتکاپذير اندازه گيري کرد.

(نحوه شناسايي درآمد عملياتي ) :

درآمد عملياتي ناشي از استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري بايد با توجه به مباني زير شناسايي شود:

• سود تضمين شده بر اساس مدت زمان و با توجه به مانده اصل طلب و نرخ مربوط،
• درآمد حق امتياز طبق محتواي قرار داد مربوط،
• سود سهام حاصل از سرمايه گذاريهايي که به روش ارزش ويژه ثبت نشده است، در زمان احراز حق دريافت توسط سهامدار، به استثناي سود سهام حاصل از سرمايه گذاري در واحدهاي تجاي فرعي و وابسته.

نکته ) : در مواردي که سود سهام از محل اندوخته ها يا سود انباشته مصوب پيش از تحصيل سرمايه گذاري اعلام مي شود، اين گونه مبالغ معرف بازيافت بخشي از بهاي تمام شده سرمايه گذاري است و درآمد محسوب نمي شود.

افشاء ) :

واحد تجاري بايد موارد زير را در يادداشتهاي توضيحي افشا کند:

رويه هاي حسابداري مورد استفاده براي شناخت درآمد عملياتي، و

مبلغ هريک از طبقات عمده درآمد عملياتي شناسايي شده طي دوره ناشي از موارد زير:

• فروش کالا،

• ارائه خدمات،

• سود تضمين شده،

• درآمد حق امتياز،

• سود سهام، و

• مبلغ درآمد عملياتي حاصل از مبادله کالا ياخدمات که در هر يک از طبقات عمده درآمد عملياتي منظور شده است.

( توجه ) :

نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتي- فروش کالا –خدمات-سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام :

که در ذیل ارائه خواهد شد، تنها جنبه تشريحي داشته و بخشي از استاندارد نمي باشد و به جز در مواردي خاص که مشخصا” در تحليل وضعيتهاي تجاري مورد اشاره قرار گرفته است، نمونه ها متضمن اين فرض است که هيچ ابهام قابل ملاحظه اي در مورد مبلغ يا قابليت وصول مابه ازايي که قرار است دريافت شود، هزينه هايي که واقع شده يا واقع خواهد شد، يا ميزان احتمالي برگشت کالا وجود ندارد.

فروش کالا - ارسال مشروط :

1-منوط به تاييد خريدار همراه با برخورداري خريدار از حق محدود براي برگشت کالا.

هر گاه فروشنده در مورد امکان برگشت کالا نامطمئن باشد، تا زماني که محموله رسما” توسط خريدار قبول نشده يا مهلت مقرر براي برگشت کالا منقضي نشده باشد، نسبت به درآمد شناختي صورت نمي گيرد.

2-تحويل اماني کالا جهت فروش: کالا براي گيرنده ارسال مي شود و وي به نيابت از طرف صاحب کالا، فروش آن را به عهده مي گيرد

تا زماني که کالا به شخص ثالثي فروخته نشده است، شناخت درآمد صورت نمي گيرد.

فروش کالا - قراردادهاي فروش و بازخريد (به جز معاوضه کالاهاي مشابه):

فروشنده هنگام فروش موافقت مي کند که همان کالا را بعدا” بازخريد کند. همچنين ممکن است فروشنده اختيار بازخريد کالا را داشته باشد يا خريدار اين اختيار را داشته باشد که فروشنده را ملزم به بازخريد کالا کند.

شرايط قراردادها رابايد مورد بررسي قرار داد تا اطمينان حاصل شود که از لحاظ محتوايي، فروشنده مخاطرات ومزاياي مالکيت را به خريدار منتقل کرده است که در اين صورت درآمد عملياتي شناسايي مي شود. هرگاه فروشنده، مخاطرات ومزاياي مالکيت را براي خود نگه داشته باشد، حتي با وجود انتقال مالکيت قانوني به خريدار، معامله ماهيتا” جهت دستيابي به منابع مالي انجام گرفته و درآمد شناسايي نمي شود.

فروش کالا - فروش به واسطه ها :

کالا مجددا” توسط توزيع کنندگان، عمده فروشان و غيره فروخته مي شود.

به طور کلي شناخت درآمد حاصل از اين قبيل فروشها مي تواند پس از انتقال مخاطرات و مزاياي عمده مالکيت صورت گيرد. با اين حال، در برخي موارد ممکن است خريدار در واقع نماينده فروشنده باشد که در اين صورت معامله بايد ارسال اماني براي فروش تلقي شود.

فروش کالا - فروش اقساطی :

چنانچه مابه ازاي فروش به صورت اقساطي دريافت شود، درآمد حاصل از فروش به کسر سود تضمين شده در تاريخ فروش به عنوان درآمد مورد شناخت قرار مي گيرد. شناخت درآمد سود تضمين شده مربوط بر اساس مدت زمان وبا توجه به مانده اصل طلب ونرخ سود تضمين شده مورد توافق صورت مي گيرد.

ارائه خدمات - خدمات بعد از فروش :

مبالغي که بابت خدمات بعد از فروش در قيمت فروش منظور شده است

چنانچه بابت خدمات تضميني پس از فروش مبلغ مشخصي در قيمت فروش منظور شده باشد، معمولا” مقتضي خواهد بود که شناخت آن حصه از قيمت فروش به عنوان درآمد به تعويق افتد و طي دوره اي که خدمات ارائه مي شود، صورت گيرد. درآمدي که به تعويق مي افتد، مبلغي است که علاوه بر جبران مخارج مورد انتظار خدمات تحت قرارداد فروش، سودي معقول از بابت انجام خدمات، عايد فروشنده کند.

ارائه خدمات - حق العمل کارگزاران تبليغات :

حق العمل پخش تبليغات، زماني شناسايي مي شود که تبليغات مورد نظر از طريق رسانه ها انعکاس يابد. حق العمل تهيه طرحهاي تبليغاتي با توجه به مرحله تکيمل طرح مورد شناخت قرار مي گيرد.

ارائه خدمات - شهریه :

درآمد در طول دوره آموزش شناسايي مي شود.

درآمد حق امتياز - حق الزحمه اجازه استفاده و درآمد حق امتياز ساخت :

حق الزحمه و درآمد حق امتياز دريافتي در قبال استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري(از قبيل علايم تجاري، حق اختراع معمولا” بر اساس محتواي قرار داد شناسايي مي شود. به عنوان يک راه حل عملي، مي توان درآمد را به روش خط مستقيم و طي دوره قرارداد شناسايي کرد.

اعطاي حقوق در قبال حق الزحمه ثابت يا تضمين غير قابل فسخ که به استفاده کننده اجازه بهره گيري آزادانه از حقوق اعطايي را مي دهد واعطا کننده حقوق، ملزم به ايفاي تعهدات ديگري نيست، ماهيتا” فروش تلقي مي شود.

درآمد سود سهام :

سود سهام حاصل از سرمايه گذاريهايي که به روش ارزش ويژه ثبت نشده است، در زمان احراز حق دريافت توسط سهامدار شناسايي مي شود (به استثناي سود سهام حاصل از سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري فرعي و وابسته). با توجه به اصلاحيه قانون تجارت مصوب 1347 حق دريافت سود سهام با تصويب مجمع عمومي شرکت سرمايه پذير احراز مي شود.

 

 

حسابداري ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی

1-دامنه کاربرد :

این استاندارد باید توسط کلیه واحدهای تجاری برای حسابداری ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی، به استثنای موارد زیر، بکار رود:

الف. قراردادهایی که به موجب آن هیچ یک از طرفین به تعهدات خود عمل نکرده اند یا هر دو طرف طبق قرارداد بخشی از تعهداتشان را متناسبا انجام داده اند، مگر در مواردی که قرارداد زیانبار باشد، و

ب . آنچه که مشمول سایر استانداردهای حسابداری است.

2- ذخیره :

نوعی بدهی است که زمان تسویه و یا تعیین مبلغ آن توام با ابهام نسبتا قابل توجه است.

3- بدهی :

عبارت از تعهد انتقال منافع اقتصادی توسط واحد تجاری، ناشی از معاملات یا سایر رویدادهای گذشته است.

تعهد قانونی :

تعهدی است که از قرارداد یا الزامات قانونی ناشی می شود.

تعهد عرفی :

تعهدی است ناشی از اقدامات واحد تجاری در مواردی که واحد تجاری با توجه به نحوه عمل خود در گذشته، سیاستهای اعلام شده یا آئین نامه های جاری کاملا مشخص، به سایر اشخاص نشان داده است که مسئولیتهای خاصی را خواهد پذیرفت، و در نتیجه، واحد تجاری انتظاری بجا برای آنها ایجاد کرده است که مسئولیتهای خودرا ایفا خواهد کرد

تفاوت ذخائر و سایر بدهیها :

در مورد مبلغ و زمان در مورد مبلغ و زمان تسویه ذخایر ابهام وجود دارد در حالیکه در مورد مبلغ یا زمان تسویه سایر بدهیها ابهام به این شدت نمی باشد.

ذخائر

• بعنوان بدهی شناسایی میشود.

• تعهدات فعلی است و ضرورت خروج منافع اقتصادی برای تسویه این تعهدات محتمل است.

بدهیهای احتمالی

• بعنوان بدهی شناسایی نمیشود.

• تعهدات احتمالی است و وجود تعهد فعلی واحد تجاری که منجر به خروج منافع اقتصادی می شود، باید تایید گردد.

شناخت ذخایر :

ذخیره باید در صورت احراز معیارهای زیر شناسایی شود:

الف. واحد تجاری تعهدی فعلی (قانونی یا عرفی)دارد که در نتیجه رویدادی درگذشته ایجاد شده است،

ب . خروج منافع اقتصادی برای تسویه تعهد محتمل باشد، و

ج . مبلغ تعهد به گونه ای اتکاپذیر قابل برآورد باشد.

تعهد فعلی :

در موارد بسیار نادر، وجود تعهد فعلی روشن نیست. در این موارد، چنانچه با در نظر گرفتن تمام شواهد در دسترس، احتمال وجود تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه بیشتر باشد، چنین فرض می شود که یک رویداد گذشته تعهد فعلی را بوجود آورده است.

ابهام در مورد وجود تعهد فعلی :

در این موارد واحد تجاری با در نظر گرفتن تمام شواهد در دسترس، وجود تعهد فعلی را در تاریخ ترازنامه مشخص می کند. بر اساس این شواهد:

الف. اگر احتمال وجود تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه بیشتر باشد، با شرط احراز معیارهای شناخت، واحد تجاری ذخیره شناسایی می کند،و

ب . در صورتی که به احتمال زیاد، تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه وجود نداشته باشد، واحد تجاری یک بدهی احتمالی را افشا می کند، مگر اینکه امکان خروج منافع اقتصادی بعید باشد.

رویداد تعهدآور :

رویداد گذشته ای است که تعهدی قانونی یاعرفی ایجاد می کند به گونه ای که واحد تجاری ملزم به تسویه آن باشد. بعبارتی:

الف. الزام قانونی برای تسویه تعهد وجود داشته باشد، یا

ب . در مورد تعهد عرفی، هنگامی که رویداد مورد نظر انتظاراتی بجا مبنی بر ایفای تعهد واحد تجاری در اشخاص دیگر ایجاد کند.

شناسایی ذخیره :

• تنها تعهداتی که ناشی از رویدادهای گذشته و مستقل از اقدامات آتی واحد تجاری است، بعنوان ذخیره شناسایی می شود. نمونه:مخارج پاکسازی تخریب غیرقانونی محیط زیست

برای مخارجی که در آینده برای فعالیتهای آتی تحمل می شود، ذخیره ای شناسایی نمی شود

تاثیر قوانین جدید یا اقدامات واحد تجاری بر ایجاد تعهد :

رویدادی که در زمان وقوع ایجاد تعهد نمی کند، ممکن است مدتی بعد بدلیل تغییر قانون و یا اقدام واحد تجاری که منجر به ایجاد تعهد عرفی می شود، تعهدی ایجاد کند. اما ایجاد چنین خسارتی هنگامی به رویداد تعهدآور تبدیل می شود که قانون جدیدی جبران خسارت موجود را الزامی کند یا واحد تجاری مسئولیت جبران خسارت را در مقابل عموم بپذیرد. نمونه: زمانی که محیط زیست تخریب می شود، تعهدی برای جبران آن وجود نداشته باشد.

محتمل بودن خروج منافع اقتصادی :

• خروج منافع اقتصادی در صورتی محتمل تلقی می شود که احتمال وقوع رویداد بیش از عدم وقوع آن باشد.

• چنانچه وجود تعهد فعلی محتمل نباشد، واحد تجاری آن را به عنوان بدهی احتمالی افشا می کند مگر اینکه امکان خروج منافع اقتصادی بعید باشد.

برآورد اتکاپذیر تعهد :

• به جز در موارد بسیار نادر، واحد تجاری قادر است طیفی از نتایج ممکن را مشخص کند و بنابراین می تواند برای شناخت ذخیره، تعهد را به گونه ای اتکاپذیر برآورد کند.

• در موارد بسیار نادر که تعیین مبلغ بدهی از طریق برآورد اتکاپذیر میسر نیست، این بدهی بعنوان بدهی احتمالی افشا می شود.

بدهی احتمالی :

الف. تعهدی غیرقطعی است که از رویدادهای گذشته ناشی می شود و وجود آن تنها از طریق وقوع یا عدم وقوع یک یا چند رویداد نامشخص آتی که بطور کامل در کنترل واحد تجاری نیست، تایید خواهد شد، یا

ب . تعهدی فعلی است که از رویدادهای گذشته ناشی می شود اما بدلایل زیر شناسایی نمی شود:

– خروج منافع اقتصادی برای تسویه تعهد محتمل نیست.

– مبلغ تعهد را نمی توان با قابلیت اتکای کافی اندازه گیری کرد.

تعهد مشترک :

اگر واحد تجاری در قبال یک تعهد مسئولیت داشته باشد، آن بخش از تعهد که انتظار می رود توسط سایر اشخاص ایفا شود، بدهی محسوب می گردد

تغییر بعدی در وضعیت بدهی احتمالی :

چنانچه خروج منافع اقتصادي آتي براي اقلامي‌که قبلاً به عنوان بدهي احتمالي تلقي شده‌اند، محتمل شود، در صورتهاي مالي دوره‌اي که میزان احتمال در آن تغییر می‌کند، ذخيره شناسايي مي‌شود (مگر در شرايط بسيار نادری که برآورد اتکاپذير ممکن نباشد).

دارایی احتمالی :

یک دارایی غیرقطعی است که از رویدادهای گذشته ناشی می شود و وجود آن تنها از طریق وقوع یا عدم وقوع یک یا چند رویداد نامشخص آتی که بطور کامل در کنترل واحد تجاری نیست، تایید خواهد شد.

• داراييهاي احتمالي در صورتهاي مالي شناسایي نمي‌شود، زيرا ممکن است منجر به شناخت درآمدي ‌شود که هرگز تحقق نيابد.

• دارايي احتمالي زماني افشا مي‌شود که ورود منافع اقتصادي محتمل باشد.

اندازه‌گيري بهترين برآورد :

• مبلغ شناسايي شده بعنوان ذخيره بايد بهترين برآورد از مخارجي باشد که براي تسويه تعهد فعلي در تاريخ ترازنامه لازم است.

• بهترين برآورد از مخارج لازم براي تسويه تعهد فعلي، مبلغي است که واحد تجاری به طور منطقی لازم است براي تسويه تعهد یا انتقال به شخص ثالث در تاريخ ترازنامه بپردازد.

• نتايج و آثار مالي رويدادها، از طريق قضاوت مديريت واحد تجاري باتوجه به تجربيات گذشته در‌مورد رویدادهای مشابه و در بعضي موارد، گزارش کارشناسان مستقل برآورد مي‌شود.

اندازه‌گيري ارزش مورد انتظار :

نحوه برخورد با ابهام حاکم بر شناسايي ذخيره، به شرايط مرتبط با آن بستگي دارد. چنانچه ذخيره‌اي که اندازه‌گيري مي‌شود مربوط به اقلام متعددی باشد، تعهد از طريق تعيين وزن هر يک از پيامدهاي ممکن با توجه به احتمال وقوع آنها برآورد مي‌شود. اين روش آماري برآورد، ” ارزش مورد انتظار “ ناميده مي‌شود.

اندازه‌گيري ریسک و ابهام :

• ریسک و ابهام حاکم بر بسياري از رويدادها و شرايط بايد در دستيابي به بهترين برآورد ذخيره در نظر گرفته شود.

• ریسک بيانگر تغيير‌پذيري نتايج است. تعدیل ریسک ممکن است مبلغ بدهي را افزايش دهد.

اندازه‌گيري ارزش فعلي :

• هنگامي که اثر ارزش زماني پول با اهميت است، مبلغ ذخيره بايد معادل ارزش فعلي مخارج مورد انتظار لازم براي تسويه تعهد باشد.با توجه به مشکلات عملی تعیین نرخهای تنزیل متفاوت و به‌منظور ایجاد یکنواختی در شیوه محاسبه ارزش فعلی بدهی بلندمدت، توصیه می‌شود از نرخ بازده بدون ریسک، مانند نرخ سود سپرده‌های سرمایه‌گذاری بلندمدت بانکی یا نرخ اوراق مشارکت دولتی، استفاده ‌شود.

اندازه‌گيري رويدادهاي آتي :

• اگر شواهد عيني کافي وجود داشته باشد که رويدادهاي آتي مؤثر برمبلغ موردنياز براي تسويه تعهد، رخ خواهد داد، اين رويدادها بايد در تعيين مبلغ ذخيره در نظرگرفته شود.

• رويدادهاي آتي مورد انتظار ممکن است در اندازه‌گيري ذخاير اهميت ويژه‌اي داشته باشد. براي نمونه، ممکن است اين اعتقاد وجود داشته باشد که مخارج برچيدن يک کارگاه در پايان عمر آن به‌دليل تغييرات آتي فناوري برچیدن، کاهش يابد. دراین حالت، مبلغ ذخیره با توجه به تمام شواهد موجود درمورد فناوري قابل دسترس درزمان برچيدن، برآورد می‌شود.

اندازه‌گيري واگذاري مورد انتظار دارايیها :

• سود ناشي از واگذاري مورد انتظار داراييها در اندازه‌گيري ذخيره درنظر گرفته نمي‌شود، حتي اگر واگذاري مورد انتظاررابطه نزديکي با رويدادي داشته باشد که منجر به ايجاد ذخيره مي‌شود.

• واحد تجاري سود ناشي از واگذاري مورد انتظار داراييها را در‌ زمان تعيين شده مطابق استاندارد حسابداري مرتبط با دارايي مورد نظر شناسايي مي‌کند.

جبران مخارج :

• چنانچه انتظار رود تمام يا بخشي از مخارج مورد نياز براي تسويه ذخيره توسط شخص ديگري جبران شود، اين مبلغ تنها زماني بعنوان يک دارايي جداگانه شناسايي مي‌شود که جبران آن پس از تسویه تعهد توسط واحد تجاری تقريباً قطعي باشد. مبلغ شناسايي شده براي جبران مخارج نبايد بيش از مبلغ ذخيره باشد.

• در صورت سود و زیان می‌توان هزينه مرتبط با يک ذخيره را پس از کسر مبلغ شناسايي شده براي جبران مخارج ارائه کرد.

اندازه‌گيري تغيير ذخاير:
ذخاير بايد در پايان هردوره مالي بررسي و براي نشان‌دادن بهترين برآورد جاري تعديل شود. هرگاه خروج منافع اقتصادي براي تسويه تعهد، ديگر محتمل نباشد، ذخيره بايد برگشت داده ‌شود.

• درمواردي که برای تعیین مبلغ ذخیره از تنزیل استفاده می شود، مبلغ دفتري ذخیره در هر دوره با گذشت زمان افزايش مي‌يابد. اين افزايش بعنوان هزينه مالي شناسايي مي‌شود.

اندازه‌گيري استفاده از ذخاير:

ذخيره بايد تنها براي مخارجي استفاده شود که در اصل براي آن شناسايي شده است.

تنها مخارجي که با ذخيره اوليه مرتبط است از آن کسر مي‌شود. کسر مخارج از ذخيره‌اي که در ابتدا با هدف ديگري شناسايي شده است باعث مي‌شود تا آثار دو رويداد متفاوت پنهان بماند

بکارگيري قواعد شناخت و اندازه‌گيري زيانهاي عملياتي آتي :

• بابت زيانهاي عملياتي آتي نبايد ذخيره‌اي شناسايي شود.

• زيانهاي عملياتي آتي با تعريف بدهي مطابقت ندارد و حائز معيارهاي کلي شناخت ذخاير نمی‌باشد.

• انتظار وقوع زيانهاي عملياتي آتي ممکن است بيانگر کاهش ارزش برخی داراييهاي عملياتي باشد. واحد تجاري لازم است موضوع کاهش ارزش اين داراييها را مورد توجه قرار دهد.

قرارداد زیانبار :

• قراردادی است که مخارج غیرقابل اجتناب آن برای ایفای تعهدات ناشی از قرارداد، بیش از منافع اقتصادی مورد انتظار آن قرارداد است.

• مخارج غيرقابل ‌اجتناب قرارداد عبارت از حداقل خالص مخارج خروج از قرارداد يعني اقل ” زیان ناشی از اجرای قرارداد“ و ” مخارج جبران خسارت ناشی از ترک قرارداد“ است.

بکارگيري قواعد شناخت و اندازه‌گيري قراردادهاي زيانبار:

• در صورتي که واحد تجاري قرارداد زيانبار داشته باشد، تعهد فعلي مربوط به زیان قرارداد بايد به عنوان ذخيره شناسايي شود.

• قبل از ایجاد ذخيره‌ براي يک قرارداد زيانبار، واحد تجاري زيان کاهش ارزش داراييهاي اختصاص یافته به آن قرارداد را شناسايي مي‌کند.

تجدید ساختار:

برنامه ای است که توسط مدیریت طراحی و کنترل می شود و در دامنه فعالیت واحد تجاری و یا شیوه انجام آن فعالیت، تغییرات با اهمیتی ایجاد می کند.

نمونه‌هايي از رويدادهاي مشمول تعريف تجديد ساختار:

الف. فروش يا توقف يک فعاليت تجاری،

ب. بستن مکان فعاليت تجاري در يک کشور يا منطقه يا تغيير مکان فعاليتهاي تجاري از يک کشور يا منطقه به کشور يا منطقه ديگر،

ج. تغيير ساختار مديريت، براي نمونه، حذف يک لايه از مديريت، و

د. تجديد سازمان اساسي که اثر با اهميتي بر ماهيت و محور عمليات واحد تجاري دارد.

شناسایی ذخیره برای مخارج تجدید ساختار:

براي مخارج تجديد ساختار تنها در صورتي ذخيره شناسايي مي‌شود که معيارهاي عمومي شناخت ذخاير (اسلاید شماره 10) احراز شود.

شرایط وجود تعهد عرفی در مورد تجدید ساختار:

الف. طرح تفصيلي مصوب براي تجديد ساختار داشته باشد که حداقل موارد زير در آن مشخص شده باشد:

1 . فعاليت تجاری موردنظر،

2. مکان‌هاي اصلي متاثر از تجديد ساختار،

3 . مکان، کارکرد و تعداد تقريبي کارکناني که براي خاتمه خدمت آنها مزایایی پرداخت خواهد شد،

4 . مخارجي که تحمل خواهد شد، و

5 . زمان اجراي طرح، و

ب. با شروع اجراي طرح يا اعلام ويژگيهاي اصلي آن به اشخاصي که از آن متاثر مي‌شوند، در آنها انتظاري بجا ايجاد کند که تجديد ساختار انجام خواهد شد.

برخی از شواهد لازم مبنی بر شروع طرح تجدید ساختار:

• پیاده سازی ماشین آلات

• فروش داراییها

• اعلام عمومی ویژگیهای اصلی طرح

تجدید ساختار قبل از پایان دوره مالی :

تصميم ارکان صلاحیتدار واحد تجاری براي تجديد ساختار قبل از پایان دوره مالی، موجب تعهد عرفي در تاريخ ترازنامه نمي‌شود، مگر اینکه واحد تجاری قبل از تاریخ ترازنامه :

الف. طرح تجديد ساختار را شروع کرده باشد، يا

ب. ويژگيهاي اصلي طرح را به اشخاص متأثر از آن به‌ گونه‌اي اعلام کرده باشد که در آنها انتظاري بجا مبني بر انجام تجديد ساختار توسط واحد تجاري بوجود آيد.

چنانچه واحد تجاری تنها بعد از تاریخ ترازنامه اجرای طرح تجدید ساختار را آغاز کند یا ویژگیهای اصلی آن را برای اشخاص متاثر از آن اعلام نماید، در این شرایط اگر تجديد ساختار با اهمیت باشد و عدم افشاي آن بر تصمیمات اقتصادی استفاده‌کنندگان برمبنای صورتهای مالی تاثير گذارد، افشاي آن ضروري است

فروش تمام یا بخشی از فعالیت تجاری :

الف. در رابطه با فروش تمام یا بخشی از فعالیت تجاری، هیچ‌گونه تعهدی ایجاد نمی‌شود مگر اینکه واحد تجاری به موجب یک قرارداد فروش ملزم به فروش باشد.

ب . هنگامی که فروش فعالیت تجاری بخشی از تجدید ساختار تلقی میشود:

1. داراییهای آن فعالیت از نظر کاهش ارزش بررسی میشود.
2. تعهد عرفی ممکن است از سایر بخشهای تجدیدساختار ناشی شود قبل از آنکه قرارداد فروش الزام آور منعقد گردد.

ذخیره تجدید ساختار:

ذخيره تجديد ساختار بايد تنها شامل مخارج مستقيم ناشي از تجديد ساختار باشد يعني آن مخارجي که هم براي تجديد ساختار ضروري است و هم به فعاليتهاي جاری واحد تجاري مربوط نباشد.

ذخيره تجديد ساختار شامل مخارجي نظير موارد زير نيست: الف. بازآموزي يا جابجايي کارکنان دائم،

ب. بازاريابي، يا

ج. سرمايه‌گذاري در سيستم‌ها و شبکه‌هاي توزيعي جديد.

اين مخارج با اداره فعاليتهاي تجاري در آينده مرتبط است و بدهي ناشی از تجديد ساختار در تاریخ ترازنامه نیست. چنين مخارجي مستقل از تجديد ساختار شناسايي مي‌شود.

زيانهاي عملياتي آتی :

براي زيانهاي عملياتي آتی قابل تشخيص‌تا تاريخ تجديد ساختار ذخيره منظور نمي‌شود مگر اينکه مربوط به قراردادي زيانبار باشد.

سود حاصل از واگذاري داراييها :

سود حاصل از واگذاري داراييها در اندازه‌گيري ذخيره تجديد ساختار در نظر گرفته نمي‌شود، حتي اگر فروش داراييها بخشي از تجديد ساختار تلقي شود.

افشاء :

واحد تجاري بايد گردش هر طبقه از ذخاير را به‌شرح زير افشا کند:

الف. مبلغ دفتري ابتدا و پایان دوره،

ب . ذخاير ايجاد شده طي دوره، شامل افزايش ذخاير موجود،

ج. مبالغ استفاده شده (مخارج تأمین شده از محل ذخیره) طی دوره،

د. مبالغ استفاده نشده برگشتي طي دوره، و

ﻫ. افزايش مبالغ تنزيل شده طي دوره ناشي از گذشت زمان و اثر هرگونه تغيير در نرخ تنزيل. ارائه اطلاعات مقايسه‌اي الزامی نیست.

واحد تجاري بايد براي هر طبقه از ذخاير موارد زير را افشا کند:

الف. شرح مختصري از ماهيت تعهد و زمان‌بندي مورد انتظار براي خروج منافع اقتصادي،

ب. موارد ابهام مربوط به مبلغ يا زمان‌بندي خروج منافع اقتصادي و درصورت ضرورت، افشاي کافی در‌مورد مفروضات اصلي مربوط به رویدادهای آتی، و

ج. مبلغ مخارج قابل جبران و دارایی شناسایی شده بابت جبران این مخارج.

واحد تجاري بايد براي هر طبقه از بدهيهاي احتمالي در تاريخ ترازنامه، شرح مختصري از ماهيت بدهي احتمالي و موارد زیر را در صورت امکان افشا کند، مگر اينکه امکان هرگونه خروج منافع اقتصادي براي تسويه بعيد باشد :

الف. برآورد اثر مالي آن،

ب. موارد ابهام مربوط به مبلغ يا زمان‌بندي خروج منافع اقتصادي، و

ج. امکان هرگونه جبران مخارج.

چنانچه ورود منافع اقتصادي محتمل باشد، واحد تجاري بايد شرح مختصري از ماهيت داراييهاي احتمالي در تاريخ ترازنامه و درصورت امکان، برآوردي از اثر مالي آنها که بااستفاده از اصول مربوط به ذخاير اندازه‌گيري شده‌اند را افشا نمايد.

در موارد بسيار نادر، افشاي تمام يا بخشي از اطلاعات درخصوص ذخيره، بدهي احتمالي يا دارايي احتمالي مربوط به دعاوی له یا علیه واحد تجاری ممکن است به موقعيت واحد تجاري لطمه‌اي جدي وارد کند. در چنين مواردي، لازم نيست واحد تجاري اطلاعات یاد شده را افشا کند، اما بايد ماهيت کلي اين دعاوي را همراه با دليل عدم افشاي اطلاعات بيان کند.

 

 

رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه- (تجدیدنظر شده 1384)

دامنه کاربرد :

این استاندارد باید برای گزارشگری مالی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه بکار گرفته شود.

رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه :

رویدادهای مطلوب و نامطلوبی است که بین تاریخ ترازنامه و تاریخ تأیید صورتهای مالی رخ می‌دهد. این رویدادها را می‌توان به دو گروه طبقه‌بندی کرد :

الف. رویدادهای تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه : رویدادهایی که شواهدی در‌ ‌مورد شرایط موجود در تاریخ ترازنامه فراهم می‌کند، و

ب. رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه : رویدادهایی که بیانگر شرایط ایجاد شده بعد از تاریخ ترازنامه است.

تاريخ تایید صورتهاي مالي :

تاریخی است که مدیریت، صورتهای مالی را به‌طور رسمی و برای آخرین بار به‌منظور انتشار، تأیید می‌کند.

تاریخ تأیید صورتهای مالی تلفیقی، تاریخی است که صورتهای مالی یاد شده توسط مدیریت واحد تجاری اصلی به‌منظور انتشار تأیید می‌شود.

شناخت و اندازه گیری رويدادهای تعديلی بعد از تاريخ ترازنامه :

• واحد تجاری بايد به‌منظور انعکاس رويدادهای تعديلی بعد از تاريخ ترازنامه، مبالغ شناسايی شده در صورتهای مالی خود را تعديل کند.

نمونه‌هایی از رویدادهای تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه :

• حل و فصل یک دعوای حقوقی بعد از تاریخ ترازنامه‌که وجود تعهد فعلی واحد تجاری در تاریخ ترازنامه را تأیید می‌کند.

• اطلاعات دریافتی بعد از تاریخ ترازنامه بیانگر آن باشد که ارزش یک دارایی در تاریخ ترازنامه کاهش یافته‌ یا‌ مبلغ زیان‌کاهش ارزش شناسایی شده قبلی برای آن دارایی نیازمند تعدیل است،

• مشخص شدن بهای تمام شده داراییهای خریداری شده یا عواید حاصل از فروش داراییها بعد از تاریخ ترازنامه، چنانچه معاملات قبل از تاریخ ترازنامه انجام شده باشد،

• تعیین مبلغ پرداختهای مربوط به مشارکت در سود یا پاداش بعد از تاریخ ترازنامه،
در صورتی که واحد تجاری در تاریخ ترازنامه تعهد فعلی قانونی یا عرفی برای چنین پرداختهایی، درنتیجه رویدادهای قبل از تاریخ مذکور، داشته باشد،

• تصویب سود سهام توسط مجمع عمومی شرکتهای فرعی و وابسته برای دوره یا دوره‌‌های قبل از تاریخ ترازنامه شرکت اصلی یا همزمان با آن،

• دریافت وجه یا مشخص شدن مبلغ قابل وصول بابت ادعاهای خسارت از شرکتهای بیمه که در تاریخ ترازنامه در مرحله مذاکره بوده است، و

• کشف موارد تقلب یا اشتباهی که حاکی از نادرست بودن صورتهای مالی است.

• ورشکستگی یک مشتری که بعد از تاریخ ترازنامه رخ می‌دهد، معمولاً مؤید وجود زیان در‌مورد یک حساب دریافتنی تجاری در تاریخ ترازنامه است و واحد تجاری لازم است مبلغ دفتری حسابهای دریافتنی تجاری را تعدیل کند، و

• فروش موجودی کالا بعد از تاریخ ترازنامه ممکن است شواهدی درباره خالص ارزش فروش آنها در تاریخ ترازنامه فراهم کند.

نمونه‌هایی از رویدادهای غیر تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه :

• کاهش ارزش بازار سرمایه‌گذاریها بین تاریخ ترازنامه و تاریخ تأیید صورتهای مالی نمونه ای از رویدادهیا غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه است که مستلزم تعدیل صورتهای مالی نمی باشد.

افشای رویدادهای غیر تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه :

• در مورد هر گروه بااهمیت از رويدادهاي غیرتعدیلی بعد از تاريخ ترازنامه بايد اطلاعاتي به شرح زيرافشا شود:

الف . ماهيت رويداد، و

ب . برآورد اثر مالي رويداد يا ذکر عملي نبودن انجام برآورد.

نمونه‌هایی از رویدادهای غیر تعدیلی با اهمیت بعد از تاریخ ترازنامه :

• موارد عمده ترکیب تجاری بعد از تاریخ ترازنامه یا واگذاری یک‌واحد فرعی،

• اعلام برنامه‌ای برای توقف عملیات،

• موارد عمده خرید و واگذاری داراییها یا مصادره داراییها توسط دولت،

• وارد شدن خسارت به تأسیسات و تجهیزات اصلی تولید براثر آتش‌سوزی بعد از تاریخ ترازنامه،

• اعلام یا شروع اجرای تجدید ساختار عمده،

• تغییرات عمده در سرمایه و ترکیب سهامداران واحد تجاری بعد از تاریخ ترازنامه،

• تغییرات عمده غیرمتعارف در قیمت داراییها یا نرخ ارز بعد از تاریخ ترازنامه،

• تغییرات در نرخهای مالیاتی یا قوانین مالیاتی وضع شده یا اعلام شده بعد از تاریخ ترازنامه، در صورتی که به دوره‌های مالی گذشته تسری نداشته باشد،

• ایجاد تعهدات یا بدهیهای احتمالی عمده، برای مثال از طریق صدور ضمانت‌نامه، ودعوای حقوقی عمده که صرفاً ناشی از رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه باشد

سود سهام :

• واحد تجاری نباید سود سهام مصوب بعد از تاریخ ترازنامه یا سود سهام پیشنهادی را بعنوان بدهی در تاریخ ترازنامه شناسایی کند.

تداوم فعالیت :

• چنانچه بعد از تاریخ ترازنامه، انحلال واحد تجاری یا توقف فعالیتهای آن توسط ارکان صلاحیتدار اعلام شود، یا اینکه واحد تجاری عملا ناگزیر به انجام این امر گردد، صورتهای مالی نباید برمبنای تداوم فعالیت تهیه شود.

افشا :

تاريخ تایید صورتهاي مالي و اسامی تاییدکنندگان آن بايد به گونه اي مناسب افشا شود.

چنانچه واحد تجاری بعد از تاریخ ترازنامه اطلاعاتی درباره شرایط موجود در تاریخ ترازنامه کسب کند، باید موارد افشای مربوط به این شرایط را با توجه به اطلاعات جدید به روز کند.

 

 

گزارش عملکرد مالي شامل صورت سود و زيان و صورت سود و زيان جامع

اجزاي تشکيل دهنده عملکرد مالي :

بخشهاي متعدد فعاليتهاي واحد تجاري داراي ويژگيهايي است که از نقطه نظر ثبات، مخاطره و قابليت پيش بيني با هم متفاوت است و اين امر افشاي جداگانه اجزاي تشکيل دهنده عملکرد مالي را در صورت سود و زيان و صورت سود و زيان جامع ايجاب مي کند.

گزارش درآمدها و هزينه ها : صورت سود و زيان - صورت سود و زيان جامع

درآمد: درآمد عبارتست از افزايش در حقوق صاحبان سرمايه به جز مواردي که به آورده صاحبان سرمايه مربوط مي شود.

هزينه: هزينه عبارتست از کاهش در حقوق صاحبان سرمايه به جز مواردي که به ستانده صاحبان سرمايه مربوط مي شود.

صورت سود و زيان جامع : صورت سود و زيان جامع به عنوان يک صورت مالي اساسي، بايد کل درآمدها و هزينه هاي شناسايي شده طي دوره را که قابل انتساب به صاحبان سرمايه است، به تفکيک اجزاي تشکيل دهنده آنها نشان دهد.

هدف از تهيه صورت سود و زيان و صورت سود و زيان جامع:

ارائه کليه درآمدها و هزينه هاي شناسايي شده طي دوره مالي است.

صورت سود و زيان جامع شامل درآمدها و هزينه هاي تحقق نيافته است :
بنابراين: در هنگام تحقق، گزارش مجدد آنها ضرورت نمي يابد.

اقلام تشکيل دهنده صورت سود و زيان جامع :

سود و زيان خالص دوره طبق صورت سود و زيان.

درآمدها و هزينه هاي تحقق نيافته ناشي از تغييرات آن دسته از داراييها و بدهيهايي که بر مبناي مستمر اساسا به منظور قادر ساختن واحد تجاري به انجام عمليات نگهداري مي شود.

درآمدها و هزينه هايي که طبق رهنمودهاي حسابداري به استناد قوانين آمره مستقيما در حقوق صاحبان سهام منظور مي شود.

تعديلات سنواتي( شامل اصلاح اشتباهات اساسي و آثار انباشته تغيير در رويه هاي حسابداري).

شرکت نمونه صورت سود و زيان جامع براي سال مالي منتهي به 29/12/2*13 - ( از چپ براست بخوانید )
****	سود خالص
****	مازاد تحقق نيافته ناشي از تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت
****	سود(زيان ) تحقق نيافته سرمايه گذاريهاي بلند مدت
****	سود جامع سال
****	تعديلات سنواتي
****	سود جامع شناسايي شده از تاريخ گزارشگري دوره مالي قبل

صورت سود و زيان جامع در قالب:

• ارائه ترکيب جنبه هاي عملياتي با ساير جنبه هاي عملکرد مالي، و
• ايجاد امکان عملي ارزيابي بازده سرمايه گذاري واحد تجاري از طريق ارائه اطلاعاتي علاوه بر اطلاعات مندرج در ساير
• صورتهاي مالي اساسي،

به اهداف گزارشگري مالي کمک مي کند.

صورت سود و زيان :

براي ارائه اطلاعات مفيد جهت تصميمات اقتصادي، حداقل بايد موارد زير جداگانه نشان داده شود.

• سود يا زيان عملياتي
• سود يا زيان ناشي از فعاليتهاي عادي
• سود يا زيان غير مترقبه

ارائه جداگانه اقلام استثنايي و نتايج مربوط به عمليات متوقف شده نيز لازم است.

اقلام استثنايي: عبارت از اقلامي با اهميت نسبي است که منشا آن رويدادها يا معاملاتي مي باشد که درچارچوب فعاليتهاي عادي شرکت واقع مي گردد اما افشاي جداگانه آنها به لحاظ استثنايي بودن ماهيت يا وقوع ضرورت مي يابد.

نحوه انعکاس: مبلغ هر قلم استثنايي( منفردا يا در صورت تشابه نوع، در مجموع) بايد جداگانه و ترجيحا در متن صورت سود و زيان تحت سرفصل درآمد يا هزينه مربوط افشا شود

نمونه اقلامي که ممکن است در صورت اهميت نسبي استثنايي تلقي شود:

• زيان بلاياي طبيعي در مناطقي که وقوع آن به طورمتناوب انتظار مي رود (ماهيت)
• به هزينه بردن داراييهاي نامشهود خارج از فرآيند استهلاک (ماهيت)
• زيان ناشي از انتقال صنايع مزاحم به خارج شهر( وقوع)
• سود يا زيان حاصل از فروش يا خاتمه عمليات يک بخش از واحد تجاري (ماهيت)
• هزينه غيرمعمول مطالبات مشکوک الوصول (وقوع)

توقف يک بخش از واحد تجاري :

يک بخش از واحد تجاري جزيي از عمليات واحد تجاري يا گروه است که از اهميت نسبي برخوردار بوده، به طور جداگانه قابل شناسايي باشد و فعاليتها، داراييها و نتايج مربوط به آنرا بتوان به وضوح از بقيه فعاليتهاي واحد تجاري تفکيک کرد.

توقف يک بخش جهت انعکاس در زمره عمليات متوقف شده بايد داراي شرايط زير باشد:

1. اثر با اهميت بر ماهيت و زمينه اصلي فعاليت
2. قابل تشخيص بودن داراييها، بدهيها، نتايج عمليات و فعاليتهاي آن بخش.

نکات مهم:

1. فروش و جايگزيني منظم داراييها جزء توقف عمليات محسوب نمي شود.
2. فروش يا خاتمه عمليات يک بخش که براي بهسازي توليد يا صرفه جويي در هزينه صورت گرفته، بخشي از عمليات در حال تداوم محسوب مي شود.

نحوه ايجاد ذخيره براي عمليات متوقف شده

براي تعهدات ناشي از اتخاذ اين تصميم، که از محل سود عملياتي آتي بخش يا سود واگذاري داراييهاي آن جبران پذير نباشد، ذخيره در حسابها منظور مي شود. براي تعيين ذخيره موارد زير در نظر گرفته مي شود:

هزينه پايان خدمت دسته جمعي کارکنان

هزينه ادامه همکاري و کارکنان اصلي طي دوره کاهش عمليات

زيان فروش داراييها

مطالبات مشکوک الوصول ناشي از تصميم به توقف عمليات

زيان ناشي از جرايم قراردادها

شواهد ايجاد تعهد:

• اعلام رسمي برنامه توقف
• شروع عملي برنامه توقف يا وجود شرايط اجباري توقف

قصد فروش در غياب قراردادهاي الزام آور بيانگر ايجاد تعهد نيست.

نحوه انعکاس در صورتهاي مالي :

نتايج عمليات بخش متوقف شده از جمله سود يا زيان حاصل از واگذاري آن بخش به طور مجزا در صورت سود و زيان منعکس مي شود. درآمدها و هزينه هاي بخش متوقف شده در سرفصلهاي مربوط و ترجيحا در متن صورت سود و زيان جداگانه نمايش مي يابد. همچنين سود يا زيان حاصل از واگذاري بخش متوقف شده پس از تهاتر ذخاير منتقل شده از سال قبل، پس از سود( زيان) عملياتي منعکس مي شود.

افشاي اطلاعات در يادداشتهاي توضيحي :

مشخصات بخشي از واحد تجاري که در نظر است متوقف شود،

تاريخ موثر توقف فعاليت، و

نحوه توقف( فروش يا کنارگذاري).

اقلام غير مترقبه:

اقلامي با اهميت نسبي و بسيار غير معمول است که منشا آن رويدادهايي خارج از فعاليتهاي عادي شرکت بوده و از اين رو انتظار نمي رود به طور مکرر يا منظم تکرار شود. مثل زيان ناشي از بلاياي طبيعي يا مصادره داراييها.

نکته:آنچه براي يک واحد تجاري غير مترقبه است، لزوما براي واحد تجاري ديگر غير مترقبه نيست.

نحوه برخورد:اقلام غيرمترقبه و ماليات آن بايد در صورت سود و زيان جداگانه ارائه و دريادداشتهاي توضيحي به گونه مناسب تشريح شود. سهم اقليت از اقلام غير مترقبه مجزا نشان داده مي شود.

ماليات اقلام غيرمترقبه:ماليات يکبار با احتساب و بار ديگر بدون احتساب اقلام غيرمترقبه محاسبه و تفاوت دو رقم ماليات اقلام غيرمترقبه تلقي مي شود.

اقلام سنوات قبل شامل تغيير در برآوردهاي حسابداري و تعديلات سنواتي و نیز تعديلات سنواتي شامل آثار انباشته تغيير در رويه هاي حسابداري و اصلاح اشتباهات اساسي میباشد

تغيير در برآوردهاي حسابداري :

براي تهيه صورتهاي مالي برآورد اعداد و ارقام اجتناب ناپذير است. با وقوع رويدادهاي جديد، حصول تجربه بيشتر يا دستيابي به اطلاعات اضافي، تغيير در برآوردهاي قبلي ايجاد مي شود. نبايد به تغيير در برآوردها سير قهقرايي داد و ارقام سنوات قبل را تجديد نظر کرد.

• تغيير در برآورد ممکن است صرفا بر دوره جاري اثر داشته باشد. مثل: کمبود ذخيره هزينه آب و برق يا ذخيره م.م

• تغيير در برآورد ممکن است بر دوره جاري و دوره هاي آتي تاثير داشته باشد.مثل: تغيير عمر مفيد داراييهاي ثابت

تعديلات سنواتي :

تعديلاتي با اهميت نسبي است که به سنوات قبل مربوط مي شود و از تغيير رويه حسابداري يا اصلاح اشتباهات اساسي ناشي مي گردد. تعديلات سنواتي، اصلاحات تکرار شونده معمول و تعديل برآورد مالي انجام شده در سنوات قبل را شامل نمي شود.

تعديلات سنواتي موجب ارائه مجدد ارقام صورتهاي مالي سال قبل و تعديل مانده سود( زيان) انباشته اول دوره مي شود.

دلايل تغيير در رويه هاي حسابداري :

• ارائه مطلوبتر صورتهاي مالي
• الزامات قوانين آمره
• انتشار استانداردهاي حسابداري جديد

آثار مالي تغيير در رويه هاي حسابداري :

• سال مورد گزارش : صورت سود و زيان
• سالهاي قبل : تعديلات سنواتي

اشتباهات اساسي :

اشتباهاتي که در دوره مالي جاري کشف شده و از چنان اهميتي برخودار است که تصويرمطلوب صورتهاي مالي منتشره يک يا چند دوره مالي گذشته را مخدوش کرده و در نتيجه آن را فاقد اعتبار مي سازد، به گونه اي که چنانچه اين اشتباهات در زمان انتشار صورتهاي مالي مربوطه کشف مي شد، از انتشار صورتهاي مالي حاوي چنين اشتباهاتي خود داري مي گرديد.

اشتباهات رياضي

اشتباه در اعمال رويه هاي حسابداري

تعبير نادرست يا ناديده گرفتن واقعيتهاي موجود در زمان تهيه صورتهاي مالي

تغيير از يک رويه غير استاندارد حسابداري به يک رويه استاندارد

موارد تقلب

صورت سود و زيان :

اطلاعاتي که بايد در متن صورت سود و زيان يا در يادداشتهاي توضيحي ارائه شود:

افشاي اقلام هزينه هاي عملياتي بر اساس ماهيت هزينه ها

- هزينه استهلاک

- هزينه پرسنلي

- هزينه مواد

سود اعلام شده يا پيشنهادي هر سهم

طبقه بندي بر مبناي کارکرد هزينه - ( از چپ براست بخوانید )

****		فروش
(****)	بهاي تمام شده کالاي فروش رفته
****	سود ناويژه
****	ساير درآمدهاي عملياتي
(****)	هزينه هاي عمومي، اداري و فروش
(****)	ساير هزينه هاي عملياتي
****	سود عملياتي

طبقه بندي برمبناي ماهيت هزينه - ( از چپ براست بخوانید )

****		فروش
****		ساير درآمدهاي عملياتي
	****	تغيير موجودي کالاي ساخته شده و در جريان ساخت
	****	مواد مصرف شده
	****	هزينه دستمزد
	****	هزينه استهلاک
	****	ساير هزينه هاي عملياتي
(****)		جمع هزينه هاي عملياتي
****		سود عملياتي

حساب سود وزيان انباشته :

بلافاصله پس از صورت سود و زيان دوره ارائه مي شود- ( از چپ براست بخوانید )

	اجزاي تشکيل دهنده
****	سود يا زيان اول دوره
****	سود يا زيان دوره
****	تعديلات سنواتي
****	مبالغ انتقالي از ساير سرفصلهاي حقوق صاحبان سهام
سود قابل تقسيم و تخصيص
****	سود سهام پيشنهادي
(****)	مبالغ انتقالي به اندوخته هاي جاري( قانوني) و اختياري
سود انباشته پايان دوره

تغييرات حقوق صاحبان سهام :- ( از چپ براست بخوانید

ابزار ارائه	شرح
گردش سود و زيان	سود (زيان) انباشته
يادداشتهاي توضيحي	اندوخته ها
يادداشتهاي توضيحي	ساير اقلام (سرمايه و صرف سهام و ...)
صورت سود و زيان جامع   مستقيما در حقوق صاحبان سهام	• مازاد تجديد ارزيابي • سود و زيان تسعير نرخ ارز برخي شرکتها         موارد خاص:

شرکت نمونه

صورت سود و زيان

سال مالي منتهي به ۲۹/۱۲/۲*۱۳ - ( از چپ براست بخوانید )

تجدید ارائه شده					فروش:
500				600	عمليات در حال تداوم
190				175	عمليات متوقف شده
690		775
(555)		(620)			بهاي تمام شده کالاي فروش رفته
135		155			سود ناخالص
(83)		(104)			هزينه هاي اداري، عمومي و فروش
					سود عملياتي:
40				56	عمليات در حال تدوام
12				(15)	عمليات متوقف شده
_				10	کسر مي شود: ذخيره زيان عملياتي ناشي از عمليات متوقف شده سال ۱*۱۳
52		51
6		9			سود حاصل از فروش داراييهاي ثابت مربوط به عمليات در حال تدوام
(30)		_			ذخيره زيان عملياتي که قرار است متوقف شود(هزينه استثنايي)
				(17)	ذخيره زيان ناشي از فروش عمليات متوقف شده
				20	*13 کسر مي شود: ذخيره زيان غير عملياتي ناشي از عمليات متوقف شده سال 1
		3
28		63
(17)		(4)			کسر مي شود: هزينه هاي تامين مالي
11		59			سود حاصل از فعاليتهاي عادي قل از ماليات
(4)		(14)			ماليات سود فعاليتهاي عادي
7		45			سود قبل از اقلام غير مترقبه
				12	زيان غير مترقبه ناشي از وقوع زلزله
				4	اضافه مي شود: ماليات مربوطه
_		(16)			خالص
7		29			سود خالص سال
					گردش حساب سود(زيان ) انباشته
7		29			سود خالص سال مالي
86				87	سود انباشته ابتداي سال
(11)				(10)	تعديلات سنواتي
75		77
_		14			انتقال درآمد تحقق يافته از حساب مازاد تجديد ارزيابي
82		120			سود قابل تقسيم

 

حسابداري مخارج تحقيق و توسعه

دامنه کاربرد :

1. اين استاندارد در رابطه با حسابداري مخارج تحقيق و توسعه کاربرد دارد.
2. فعاليتهاي زير در اين استاندارد مورد بحث قرار نمي گيرد:

الف . فعاليتهاي تحقيق وتوسعه اي که به موجب قرارداد براي ديگران انجام مي شود.

ب . عمليات اکتشاف نفت، گاز و ذخاير معدني.

فعاليتهاي تحقيق و توسعه :

فعاليتهايي است که در يکي (يا بيش از يکي) از زمينه هاي گسترده زير واقع شود:

الف . تحقيق محض (يا پايه اي)،

ب . تحقيق کاربردي، يا

ج. توسعه

تحقيق محض يا پايه اي:

کار تجربي يا نظري است که عمدتا” به منظور کسب دانش علمي يا فني جديد انجام مي شود و اساسا” معطوف به هدف کاربردي مشخصي نيست.

تحقيق کاربردي :

پژوهشي بديع يا منتقدانه است که به منظورکسب دانش علمي يا فني جديد انجام مي شود و معطوف به هدف کاربردي مشخصي است.

توسعه :

عبارتست از بکارگيري دستاوردهاي تحقيقاتي يا ساير دانش ها در برنامه يا طرحي براي:

1. توليد مواد، ابزار ومحصولات يا ارائه خدمات جديد يا اساسا” بهسازي شده،
2. استقرار فرايندها يا سيستمهاي جديد پيش از آغاز توليد يا کاربرد تجاري، يا
3. بهسازي اساسي مواردي که قبلا” توليد يا ارائه گرديده و يا استقرار يافته است.

انواع مخارج تحقيق و توسعه :

اصطلاح تحقيق و توسعه در حال حاضر طيف وسيعي از فعاليتها، از جمله فعاليتهاي بخش خدمات را در بر مي گيرد

واژه توسعه در بر گيرنده فعاليتهاي زير نمي باشد:

• فعاليتهاي مرتبط با گسترش واحدهاي توليدي موجود

• ايجاد واحدهاي توليدي جديد فاقد نوآوري

ملاک تشخيص فعاليتهاي تحقيق وتوسعه ازساير فعاليتها:

• وجود يا نبود عامل مهم نوآوري در اين فعاليتهاست.

نمونه هايي از فعاليتهاي تحقيق :

کارهاي تجربي، نظري و ساير کارهايي که معطوف به دستيابي به دانش جديد يا پيشبرد دانش موجود باشد،

کنکاش در جهت کشف موارد کاربرد دانش مذکور،

فرموله کردن و طراحي کاربردهاي احتمالي کارهاي مذکور،

جستجو جهت محصول، خدمت يا فرايند جايگزين، و

ايجاد سيستم نرم افزار رايانه اي براي استفاده در يک فعاليت خاص تحقيق.

نمونه هايي از فعاليتهاي توسعه :

ارزيابي محصول، خدمت يا فرايند جايگزين،

طراحي ابزار، قالبها، محصولات، خدمات، فرايندها يا سيستم هايي با هدف بکارگيري فناوري جديد با بهسازي موارد موجود،

طراحي، ساخت و راه اندازي تجهيزات وماشين آلات آزمايشي در حدي که ازنظر اقتصادي، توليد تجاري تلقي نشود، و

ايجاد سيستم نرم افزار رايانه اي براي استفاده در يک فعاليت خاص توسعه.

نمونه فعاليتهايي که ممکن است با فعاليت تحقيق و توسعه ارتباط نزديک داشته باشد، ليکن فعاليت تحقيق و توسعه محسوب نمي شود عبارت است از: آزمايش و بررسي تجهيزات در مراحل اوليه توليد تجاري و کنترل کيفي و کمي محصولات در مراحل توليد تجاري،

تغييرات ادواري ومعمول در محصولات و خدمات و.. حتي اگر نوعي بهسازي باشند،

تطبيق امکانات موجود توليد با الزامات خاص يا نياز مشتري به عنوان بخشي از فعاليت مستمر تجاري،

هزينه هاي مربوط به رفع عيوب ماشين آلات در دوران توليد تجاري،

کارهاي حقوقي واداري در ارتباط با تقاضاي ثبت، سوابق و دعاوي مربوط به حق اختراع و فروش يا صدور پروانه توليد،

فعاليتهايي (از جمله مهندسي ساخت و طراحي) در جهت ساخت، جابجايي، آرايش جديد يا راه اندازي تجهيزات و تاسيسات به جز آنهايي که انها در ارتباط با پروژه تحقيق و توسعه خاصي انجام شود،

بررسي وضعيت بازار، و

ايجاد و توسعه سيستم رايانه اي براي بهبود روشهاي اداري يا فروش، هزينه اجاره نرم افزار رايانه اي غير مرتبط با فعاليت خاص تحقيق و توسعه و هزينه هاي مستمر بهبود سيستم نرم افزاري موجود.

حسابداري مخارج تحقيق و توسعه - مخارج تحقيق محض و کاربردي:

در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي مي شود؛ به استثناي بهاي تمام شده داراييهاي ثابت مشهود و داراييهاي نامشهودي که به منظور تامين تسهيلات لازم جهت فعاليتهاي تحقيق و توسعه طي چند دوره مالي خريداري يا ساخته مي شود که بايد: جزء مخارج سرمايه اي منظور و در طول عمر مفيد آنها، مستهلک شود

حسابداري مخارج تحقيق و توسعه -مخارج توسعه:

بايد در دوره وقوع هزينه شود؛

مگر در صورت وجود کليه شرايط زير:

الف. مشخص و موجود بودن پروژه و نيز وجود تعريفي روشن از آن

ب. قابل تشخيص بودن مخارج مربوط به طور جداگانه وقابل اندازه گيري بودن مخارج به گونه اي اتکاپذير

ج. ارزيابي مثبت ماحصل پروژه با اطميناني معقول

د. انتظاردرآمدهاي آتي مربوط بيشتري نسبت به ميزان مخارج تحمل شده بعدي

ه. وجود منابع کافي جهت تکميل پروژه

که بايد آن را تا ميزاني که نسبت به قابليت بازيافت آن اطمينان معقول وجود دارد،بعنوان دارايي شناسايي کرده ودرطول دوره استفاده آنرا مستهلک نمود

مخارج توسعه هر پروژه که به عنوان دارايي شناسايي شده است، بايد در پايان هر دوره مالي بررسي شود. در مواردي که شرايط توجيه کننده شناخت مخارج به عنوان دارايي وجود نداشته باشد يا قابل ترديد باشد، اين مخارج بايد، پروژه به پروژه، به ميزاني که بازيافت نمي شود، بلافاصله هزينه شود.

مخارج توسعه اي که قبلا به هزينه منظور شده است نبايد به حساب دارايي برگشت شود، حتي اگر موارد عدم اطميناني که باعث به هزينه منظور کردن آنها گرديده بود برطرف شده باشد.

افشاء :

موارد زير بايد در يادداشتهاي توضيحي افشا شود:

الف . رويه حسابداري مخارج تحقيق و توسعه (از جمله روشهاي استهلاک، عمر مفيد يا نرخهاي استهلاک)

ب . مجموع مخارج تحقيق و توسعه که به سود و زيان دوره منظور شده است. مبلغ مزبور بايد به “مبالغي که طي دوره جاري مستقيما” به هزينه منظور شده” و “مبالغ انتقالي از حساب دارايي” تفکيک شود، و

ج . گردش حساب دارايي (مخارج توسعه).

مخارج توسعه اي که به عنوان دارايي شناسايي شده است بايد جزء داراييهاي نامشهود در ترازنامه انعکاس يابد.

 

 

طراحي، ساخت و آزمايش نمونه ها و مدل ها قبل از مرحله توليد،

 

 

حسابداري موجودي مواد و کالا

دامنه کاربرد :

اين استاندارد نحوه ارزشيابي وانعکاس موجودي مواد و کالا در صورتهاي مالي را تشريح مي کند وموارد زير را در بر نمي گيرد:

کار در جريان پيشرفت پيمانهاي بلند مدت

ابزارهاي مالي پيچيده

موجودي گله هاي دام، محصولات کشاورزي، جنگلي ومعدني در مواردي که اين اقلام در صنايع مربوط، به خالص ارزش فروش اندازه گيري مي شود.

موجودي مواد وکالا به داراييهايي اطلاق مي شود که :

براي فروش در روال عادي عمليات واحد تجاري نگهداري مي شود،

به منظور ساخت محصول يا ارائه خدمات در فرآيند توليد قرار دارد،

به منظور ساخت محصول يا ارائه خدمات، خريداري شده و نگهداري مي شود،

ماهيت مصرفي دارد و بطور غير مستقيم در جهت فعاليت واحد تجاري مصرف مي شود.

طبقات مختلف موجوديها شامل موارد زير مي باشد:

مواد اوليه،

کار در جريان پيشرفت (شامل کالاي در جريان ساخت وکارهاي خدماتي در جريان تکميل)کالاي ساخته شده و کالاي خريداري شده براي فروش، مواد و کالاي در راه (با توجه به مقطع زماني انتقال مالکيت)،

ساير اقلام مصرفي (از قبيل قطعات و لوازم يدکي ماشين آلات، ملزومات و مواد غير مستقيم)، و

اقلامي که به طور معمول و با توجه به شرايط ايجاد شده به منظور فروش نگهداري مي شود (از قبيل ضايعات توليد، داراييهاي ثابت برکنار شده و اقلام اسقاطي).

اندازه گيري موجودي مواد و کالا:

موجودي مواد وکالا بايد بر مبناي “اقل بهاي تمام شده وخالص ارزش فروش” تک تک اقلام يا گروههاي مشابه اندازه گيري شود.

خالص ارزش فروش: عبارت است از بهاي فروش (بعد از کسر تخفيفات مربوط به تسويه حساب) پس از کسر:

مخارج برآوردي تکميل، و مخارج برآوردي بازاريابي، فروش و توزيع.

ارزش قابل انعکاس موجودي در صورتهاي مالي اقل بهاي تمام شده - اقل خالص ارزش فروش

نکاتي در مورد خالص ارزش فروش : موارد به کار گيري خالص ارزش فروش:

افزايش هزينه ها يا کاهش قيمت فروش،

خراب شدن موجودي، ناباب شدن محصولات،

تصميم شرکت مبني بر ساخت محصولات به زيان (بعنوان بخشي از استراتژي شرکت)، و وقوع اشتباهاتي در توليد يا خريد.

نکاتي در مورد خالص ارزش فروش :

مقايسه خالص ارزش فروش موجوديها با جمع کل بهاي تمام شده آنها باعث:

تهاتر زيانها و سودها مي شود لذا اقلام بايد جداگانه با هم مقايسه شوند چنانچه اين کار عملي نباشد: بايد گروههاي کالا و يا کالاهاي مشابه را جمعا” در نظر گرفت

اقلامي از موجوديهايي که به صورت گروهي ارزيابي مي شوند بايد ويژگيهاي زير را دارا باشند:

• مربوط به خط توليد يکساني باشند،
• اهداف يا کاربرد مشابهي داشته باشند، در ناحيه جغرافيايي واحدي توليد و فروخته شوند، و نتوان آنها را عملا جدا از ساير اقلام خط توليد ارزيابي کرد

نکته : چنانچه نتوان به طور معقول انتظار داشت که براي بازيافت دارايي، درآمدهاي آتي کافي وجود نداشته باشد، مبالغ غير قابل بازيافت به عنوان هزينه کاهش ارزش موجودي مواد و کالا به سود و زيان منظور مي شود. از اينرو، موجودي مواد و کالا به اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش انعکاس مي يابد.

بهاي تمام شده موجوديها شامل مخارج زير است : مخارج خريد - مخارج تبديل -ساير مخارج لازم براي رساندن کالا يا خدمات به مکان و شرايط فعلي

مخارج خريد شامل موارد زير است: بهاي خريد باضافه هر گونه مخارج ديگري از قبيل حقوق وعوارض گمرکي وحمل که مستقيما” به خريد مربوط مي گردد، منهای تخفيفات تجاري، باضافه برخي مخارج به شرح زيرکه درصورت احراز شرايط مربوط، قابل احتساب درمخارج خريد است: مخارج تامين مالي واردات مواد و کالا به صورت اعتباري به شرط آنکه واردات مزبور به صورت نقدي مجاز نباشد.

• مابه التفاوتهاي ريالي ناشي از افزايش نرخ ارز، به شرط اينکه تخصيص آن امکانپذير باشد.

مخارج تبديل شامل موارد زير است :

مخارجي که مستقيما” به اقلام توليد شده مربوط مي گردد. مثل: کار مستقيم باضافه مخارجي که به طور غير مستقيم به اقلام توليد شده مربوط مي گردد (سربار توليد شامل سربار ثابت متغير). مثل: استهلاک

تخصيص مخارج سربار توليد:

تخصيص سربار: بر اساس ظرفيت معمول فعاليت واحد تجاري صورت مي گيرد.

ظرفيت معمول: متوسط محصول توليدي مورد انتظار در شرايط عادي طي چند دوره يا فصل، مي باشد.

نحوه تعيين سطح معمول فعاليت : جهت تعيين سطح معمول فعاليت واحد تجاري عوامل زير را بايد در نظر داشت:

ميزان توليد مورد نظر، تحت شرايط کار حاکم در

طول سال (يک يا دو نوبت کاري)،

بودجه سطح فعاليت سال تحت بررسي و سال

بعد از آن، و

سطح توليد سال جاري و سالهاي قبل.

نکات : مخارج مديريت عمومي برخلاف مديريت عملياتي در مخارج تبديل منظور نمي شوند.

در تخصيص مخارج دواير خدماتي مرکزي مبنا ميزان خدماتي است که در رابطه به عمليات مختلف ارائه مي شود.

مخارج ظرفيت بلا استفاده به عنوان هزينه عملياتي پس از سود ناخالص دوره در صورت سود و زيان منعکس مي شود.

ساير مخارج : ساير مخارج تنها تا ميزاني که آشکارا به رساندن موجودي مواد و کالا به مکان و شرايط فعلي آن مربوط است به عنوان بخشي از بهاي تمام شده موجوديها منظور مي شود.

موارد زير، نمونه هايي از مخارجي است که در بهاي تمام شده موجوديها منظور نمي شود و در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي مي گردد:

مبالغ غير عادي مربوط به ضايعات قابل کنترل،

مخارج انبارداري به استثناي مخارجي که در فرايند توليد براي انبارداري محصولاتي که نياز به پردازش بيشتر دارند، انجام مي شود،

سربار اداري،

مخارج فروش.

روشهاي محاسبه بهاي تمام شده موجودي مواد وکالا:

• اولين صادره از اولين وارده،
• ميانگين موزون،
• شناسايي ويژه،
• اولين صادره از آخرين وارده،
• موجودي پايه، و خرده فروشي.

روشهاي مجاز تعيين بهاي تمام شده موجوديها :

شناسايي ويژه

اولين صادره از اولين وارده

ميانگين موزون

دلايل رد روشهايي مانند اولين صادره از آخرين وارده و موجودي پايه:

نامربوط بودن مبلغ موجودي مواد وکالا با مخارج اخير براي خريد مواد و کالا

گمراه کننده بودن مبلغ موجودي

تحريف سود وزيان

نکاتي در مورد خالص ارزش فروش : هر گاه شرايطي که قبلا” منجربه انعکاس ارزش موجوديها به مبلغي کمتر از بهاي تمام شده گرديده، ديگر برقرار نباشد، ارزش موجودي انتقالي از دوره قبل بايد تا مبلغ ارزش فروش جديد(حداکثر تا حد ميزان کاهش قبلي) افزايش داده شود.

در شرايط استثنائي، هنگامي که تعيين خالص ارزش فروش، به گونه اي قابل اتکا امکان پذير نباشد واحتمال رود که بهاي جايگزيني در حد متعارفي کمتر از خالص ارزش فروش باشد، بهاي جايگزيني مي تواند تقريبي قابل قبول باري خالص ارزش فروش تلقي شود.

اگر خالص ارزش فروش موجودي مواد کمتر از بهاي تمام شده آن باشد و به شرط اينکه کالاهاي ساخته شده از اين مواد با سود به فروش برسند، مبلغ دفتري مواد اوليه کاهش نمي يابد.

اگر خالص ارزش فروش کالاي تکميل شده کمتر از بهاي تمام شده آن باشد، بايد قطعات منفصله و نيمه ساخته اين کالاها نيز مورد ملاحظه قرار گيرند تا نسبت به لزوم ايجاد ذخيره تصميم گيري شود.

شناخت موجودي کالا به عنوان هزينه :از چپ براست بخوانید

دوره شناخت	شرح
دردوره شناسايي درآمد مربوطه	مبلغ دفتري موجودي فروش رفته
در دوره کاهش ارزش	مبلغ کاهش ارزش موجودي ناشي از قاعده “اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش
در دوره وقوع زيانهاي مربوط	کليه زيانهاي مرتبط با موجودي
در طي عمر مفيد دارايي	مبلغ دفتري موجودي کالاي تخصيص يافته به دارايیهاي ديگر

افشاء : رويه هاي حسابداري موجوديها در يادداشتهاي توضيحي - طبقه بندي مبالغ موجوديها متناسب با ماهيت فعاليت واحد تجاري در يادداشتهاي توضيحي - هزينه کاهش ارزش موجوديها ناشي از اعمال قاعده “اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش” - بهاي تمام شده موجوديهاي فروش رفته طي دوره - موجوديهايي که در وثيقه بدهي هاي واحد تجاري مي باشند.

 

 

حسابداري پيمانهاي بلند مدت

هدف استاندارد :

هدف اين استاندارد تجويز نحوه حسابداري درآمدها و هزينه هاي مرتبط با پيمانهاي بلند مدت در صورتهاي مالي پيمانکار است.

اين استاندارد معيارهاي شناخت مندرج در مفاهيم نظري گزارشگري مالي را جهت تعيين زمان شناخت درآمد و هزينه هاي پيمان به عنوان اقلام صورت سود و زيان بکار مي گيرد. اين استاندارد همچنين، رهنمودهايي را براي اعمال اين معيارها ارائه مي کند.

دامنه کاربرد :

اين استاندارد بايد براي حسابداري پيمانهاي بلند مدت در صورتهاي مالي پيمانکار به کار گرفته شود.

پيمان بلند مدت :

پيماني است که:

1. براي طراحي، توليد يا ساخت يک دارايي منفرد قابل ملاحظه يا ارائه خدمات (يا ترکيبي از داراييها يا خدمات که تواما يک پروژه را تشکيل دهد) منعقد مي شود، و
2. مدت زمان لازم براي تکميل پيمان عمدتا” چنان است که فعاليت پيمان در دوره هاي مالي متفاوت قرار مي گيرد.

نکته : پيماني که طبق اين استاندارد، بلند مدت تلقي مي گردد، معمولا در طول مدتي بيش از يکسال انجام خواهد شد. با اين حال، مدت بيش از يکسال، مشخصه اصلي يک پيمان بلند مدت نيست. بنابراين:

برخي پيمانهاي با مدت کمتر از يکسال، هرگاه از نظر فعاليت دوره، داراي چنان اهميت نسبي باشد که عدم انعکاس درآمد و هزينه عملياتي و سود مربوط به آن منجر به مخدوش شدن درآمد و هزينه عملياتي و نتايج دوره و عدم ارائه تصويري مطلوب توسط صورتهاي مالي گردد، بايد به عنوان پيمان بلند مدت محسوب شود، مشروط بر اينکه رويه متخذه در واحد تجاري از سالي به سال ديگر به طور يکنواخت اعمال گردد.

پيمان مقطوع :

پيمان بلند مدتي است که به موجب آن پيمانکار با يک مبلغ مقطوع براي کل پيمان يا يک نرخ ثابت براي هر واحد موضوع پيمان که در برخي از موارد ممکن است بر اساس مواردي خاص مشمول تعديل قرار گيرد، توافق ميکند

پيمان اماني (پيمان با حق الزحمه مبتني بر مخارج) :

پيمان بلند مدتي است که به موجب آن مخارج قابل قبول يا مشخص شده در متن پيمان به پيمانکار تاديه و درصد معيني از مخارج مزبور يا حق الزحمه ثابتي به پيمانکار پرداخت شود.

پيش دريافت پيمان :

بخشي از مبالغ دريافتي توسط پيمانکار است که کار مربوط به آن تا تاريخ ترازنامه انجام نشده است.

مبالغ دريافتي بابت پيشرفت کار عبارت است از:

عبارتست از مبالغ قابل دريافت که بابت صورت حساب هاي صادره در حسابها منظور شده است.

علي الحسابها = مبالغي است که به طور موقت در قبال حسابهاي صادره در دست بررسي دريافت مي شود.

ساير دريافتها = عبارتست از اقلامي که ماهيت علي الحساب نداشته، ليکن در قبال پيشرفت کار دريافت مي شود و نيز در برگيرنده آن بخش از مبالغ پيمان است که کار مربوط به آن تا تاريخ ترازنامه انجام شده است.

زيان هاي قابل پيش بيني :

زيان هايي است که انتظار مي رود درطول مدت پيمان ايجاد شود (با احتساب مبالغ برآوردي هزينه کارهاي اصلاحي و تضميني و هر گونه هزينه هاي مشابهي که تحت شرايط پيمان قابل بازيافت نيست).

مبلغ زيان مذکور بدون توجه به موارد زير براورد مي شود:

• شروع يا عدم شروع کار پيمان.

• حصه اي از کار که تا تاريخ ترازنامه انجام شده است.

• ميزان سودي که انتظار مي رود از پيمانهاي ديگر حاصل شود.

تجزيه و ترکيب پيمانها :

الزامات اين استاندارد به استثناي موارد زير، بايد براي هر پيمان به طور جداگانه بکار گرفته شود:

• پيمان بلند مدتي که از چند بخش جداگانه تشکيل شده باشد و حائز شرايطي باشد که بتوان عملکرد هر بخش آن را به مثابه پيماني جداگانه در نظر گرفت.
• گروه پيمانهايي که حائز شرايطي هستند که مي توان آنها را به عنوان يک پيمان واحد تلقي کرد.

هر گاه پيمان بلند مدتي از چند بخش جداگانه تشکيل شده باشد، در صورت تحقق شرايط زير، عملکرد هر بخش بايد به مثابه پيماني جداگانه در نظر گرفته شود:

در مورد هر بخش پيشنهاد قيمت جداگانه اي ارائه شده باشد،

مذاکرات هر بخش به طور جداگانه صورت گرفته و طرفين پيمان حق قبول يا رد آن بخش را داشته باشند، و

درآمدها وهزينه هاي هر بخش به طور جداگانه اي قابل تشخيص باشد.

در صورت تحقق شرايط زير، گروه پيمانها را اعم از اينکه داراي يک يا چند کارفرما باشد، بايد به عنوان يک پيمان واحد تلقي کرد :

گروه پيمانها به عنوان يک مجموعه مورد مذاکره قرار گرفته باشد،

وابستگي پيمانها به يکديگر به گونه اي باشد که در عمل بخشي از يک پروژه سودآور را تشکيل دهد، و

پيمانها به طور همزمان يا متوالي اجرا شود.

درآمد پيمان :

درآمد پيمان بايد دربرگيرنده موارد زير باشد:

مبلغ اوليه درآمد که در پيمان مورد توافق قرار گرفته است،

تغيير در ميزان کار پيمان، ادعا و ساير دريافتهاي تشويقي در ارتباط با عمليات پيمان:

• تا ميزاني که احتمال رود اين موارد منجر به درآمد گردد، و

• اين موارد را بتوان به گونه اي قابل اتکا اندازه گيري کرد.

درآمد پيمان به ارزش منصفانه مابه ازاي دريافتي يا دريافتني اندازه گيري مي شود.

در اندازه گيري درآمد پيمان، برآوردها اغلب با وقوع رويدادها و رفع ابهامات تجديد نظر مي شود. بدين ترتيب مبلغ درآمد ممکن است از دوره اي به دوره ديگر تغيير کند.

مثالهايي از مواردي که ممکن است باعث تغيير مبلغ درآمد از دوره اي به دوره ديگر شوند:

الف. توافق پيمانکار و کارفرما در مورد تغييرات يا ادعاها، در دوره اي پس از دوره انعقاد پيمان،

ب. در پيمانهاي مقطوع به موجب مفاد پيمان از جمله تعديل آحاد بها،

ج. وجود جرايم تاخير در تکميل کار،

د. در پيمانهاي مقطوع متضمن نرخ ثابت براي هر واحد محصول، افزايش تعداد واحدها.

درآمد پيمان - تغيير پيمان :

تغيير پيمان عبارت است از:

دستورکارفرما مبني بر تغيير در دامنه کاري که قرار است طبق مفاد پيمان انجام شود.

تغيير ممکن است موجب افزايش يا کاهش درآمد پيمان شود. براي نمونه، مي توان از تغيير در مشخصات يا طراحي يک دارايي وتغيير در مدت پيمان نام برد.

تغيير زماني در درآمد پيمان منظور مي شود که:

تصويب تغيير و مبلغ درآمد حاصله توسط کارفرما محتمل باشد، و

مبلغ درآمد را بتوان به گونه اي قابل اتکا اندازه گيري کرد.

درآمد پيمان - ادعا : ادعا عبارتست از:

مبالغي که پيمانکار از کارفرما يا شخص ثالث به عنوان جبران هزينه هايي مطالبه مي کند که در مبلغ پيمان منظور نشده است.

براي مثال ادعا ممکن است ناشي از اشتباه در مشخصات يا طراحي، تاخير ايجاد شده توسط کارفرما و تغييرات مورد اختلاف در ميزان کار پيمان باشد.

اندازه گيري مبالغ درآمد حاصل از ادعا متضمن درجه بالايي از ابهام است واغلب بستگي به نتيجه مذاکرات دارد. بنابراين ادعا تنها زماني در درآمد پيمان منظور مي شود که:

• مذاکرات به مرحله پيشرفته يا رسيده باشد، به گونه اي که قبول ادعا از سوي کارفرما محتمل باشد، و
• مبلغي را که احتمالا مورد قبول کارفرماست، بتوان به گونه اي قابل اتکا اندازه گيري کرد.

درآمد پيمان - دريافتهاي تشويقي :

دريافتهاي تشويقي عبارت است از:

مبالغي اضافي که در صورت نيل به استانداردهاي عملکرد تعيين شده يا فزون بر آن، توسط پيمانکار دريافت مي شود.

براي مثال ممکن است در پيمان پيش بيني شود که درصورت تکميل موضوع پيمان قبل از موعد مقرر، پرداختهاي تشويقي به پيمانکار صورت گيرد.

دريافتهاي تشويقي را زماني مي توان در درآمد پيمان منظور کرد که:

• پيمان تاحدي پيشرفت کرده باشد که نيل به استانداردهاي عملکرد تعيين شده يا افزون بر آن، محتمل باشد، و
• مبلغ دريافت تشويقي را بتوان به گونه اي قابل اتکا اندازه گيري کرد.

مخارج پيمان : مخارجي را که نمي توان به فعاليت پيمانکاري يا به يک پيمان مشخص مربوط دانست جزء مخارج پيمان منظور نمي شود.

الف . مخارجي که مستقيما” با يک پيمان مشخص مرتبط است= مثل: کار مستقيم، مواد اوليه مصرفي، استهلاک واجاره ماشين آلات و تجهيزات و... اين مخارج را ميتوان به ميزان درآمدهاي اتفاقي خارج از شمول تعريف درآمد پيمان کاهش داد مثل درآمد حاصل از فروش مواد و ماشين آلات اضافي.

ب . مخارجي که بين پيمانها مشترک بوده وتسهيم آن به پيمانهاي جداگانه امکانپذير است = مثل: حق بيمه، مخارج غير مستقيم طراحي وکمک فني و سربار پيمان. اين مخارج:• بر حسب ماهيت آن طبقه بندي وبااعمال يکنواخت روشهاي سيستماتيک و معقول به پيمانهاي مختلف تخصيص مييابد.• مي تواند در برگيرنده مخارج استقراض مرتبط با پيمانها نيز باشد (بر اساس استاندارد شماره 13).

ج . ساير مخارجي که به موجب مفاد پيمان مشخصا” قابل مطالبه از کارفرماست= مثل: مخارج اداري وعمومي و مخارج توسعه که جبران آن به طور مشخص در پيمان قيد شده است

 

مثال: مخارج اداري، عمومي و فروش، مخارج تحقيق و توسعه که جبران آن در پيمان مشخص نشده واستهلاک ماشين آلات و تجهيزاتي که در فعاليت پيمانکاري استفاده نشده است.

مخارج تحمل شده قبل از انعقاد پيمان، در صورت انتعقاد پيمان در دوره جاري يا حصول اطمينان از انعقاد پيمان در دوره بعد، به حساب پيمان منظور مي شود.

هر گاه اين مخارج به عنوان هزينه دوره اي که در آن وقوع يافته محسوب شود و پيمان در دوره بعد منعقد گردد، چنين مخارجي را نبايد به حساب پيمان برگشت داد.

شناخت درآمد و هزينه هاي پيمان : هر گاه توانايي برآورد ماحصل يک پيمان به گونه اي قابل اتکا وجود داشته باشد:

بايد سهم مناسبي از درآمد و مخارج کل پيمان (باتوجه به ميزان تکميل پيمان در تاريخ ترازنامه و متناسب با نوع عمليات وضعيت مورد فعاليت) به ترتيب به عنوان درآمد و هزينه شناسايي شود. وجود نداشته باشد:

الف . درآمد بايد تا ميزان مخارج تحمل شده اي که احتمال بازيافت آن وجود دارد شناسايي شود، و

ب . مخارج پيمان در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي شود.

هر گاه انتظار رود که پيمان منجر به زيان گردد (کل مخارج^* پيمان از کل درآمد پيمان تجاوز کند)، بايد زيان مربوط، فورا به عنوان هزينه دوره شناسايي شود.

* شامل مجموع مخارج تا تاريخ ترازنامه و مجموع مخارج تخميني بعدي تا مرحله تکميل، مخارج آتي کارهاي اصلاحي، کارهاي تضميني و هرگونه کارهاي مشابهي که تحت شرايط پيمان قابل بازيافت نيست، افزايشهاي احتمالي حقوق و دستمزد، قيمت مواد و مصالح و ساير مخارج پيمان در نظر گرفته مي شوند.

شناخت درآمد و هزينه دوره بر اساس ميزان تکميل پيمان، اغلب روش درصد تکميل پيمان ناميده مي شود.

طبق اين روش، درآمد پيمان با مخارج تحمل شده جهت نيل به آن ميزان از تکميل تطابق داده مي شود و در نتيجه درآمد، هزينه و سود يا زيان کار انجام شده در صورت سود و زيان انعکاس مي يابد.

در صورت رفع ابهاماتي که موجب گرديده است تا ماحصل پيمان به گونه اي اتکاپذير قابل برآورد نباشد، درآمد و هزينه پيمان بلند مدت بايد به اندازه سهم مناسبي از درآمد و مخارج کل پيمان (با توجه به ميزان تکميل پيمان در تاريخ ترازنامه و متناسب با نوع عمليات وضعيت مورد فعاليت) شناسايي شود.

ساير ملاحظات مربوط به شناخت اقلام مرتبط با پيمان بلند مدت :

در پيمانهاي مقطوع، ماحصل پيمان بلند مدت را زماني مي توان به گونه اي قابل اتکا اندازه گيري کرد که تمامي شرايط زير برقرار باشد:

الف . در آمد پيمان را بتوان به گونه اي قابل اتکا اندازه گيري کرد،

ب . جريان ورودي منافع اقتصادي مرتبط با پيمان به واحد تجاري محتمل باشد،

ج . مخارج پيمان تا زمان تکميل پيمان و همچنين درصد تکميل پيمان

در تاريخ ترازنامه را بتوان به گونه اي قابل اتکا اندازه گيري کرد، و

د . مخارج مربوط به پيمان را بتوان به وضوح تشخيص داد و به گونه اي

قابل اتکا اندازه گيري کرد تا مقايسه مخارج واقعي تحمل شده پيمان با برآوردهاي قبلي آنها ميسر گردد.

ميزان تکميل پيمان به طرق مختلف قابل تعيين است. واحد تجاري، روشي را که کار انجام شده را به گونه اي قابل اتکا اندازه گيري مي کند به کار مي گيرد. با توجه به ماهيت روشها ممکن است شامل موارد زير باشد:

الف . نسبت مخارج تحمل شده پيمان براي کار انجام شده تا تاريخ ترازنامه به کل مخارج برآوردي پيمان،

ب . ارزيابي کار انجام شده، يا

ج . نسبت مقدار کار انجام شده به کل کار پيمان.

چنانچه تعيين ميزان تکميل کار با توجه به مخارج تحمل شده، انجام گردد تنها آن بخش از مخارجي که منعکس کننده کار انجام شده باشند در مخارج تحمل شده پيمان تا تاريخ ترازنامه منظور مي گردند.

مثالهايي از مخارجي که در مخارج تحمل شده منظور نمي شوند عبارتند از:

الف . مخارج پيمان که مرتبط با فعاليت آتي پيمان است، از قبيل مواد و مصالحي که تا کنون در پيمان مربوط استفاده نشده اند و

ب . مبالغ پرداختي به پيمانکاران دست دوم قبل از انجام کار مندرج در پيمان فرعي.

آن بخش از مخارج پيمان که بازيافت آن غير محتمل است فورا” به عنوان هزينه شناسايي مي شود. نمونه هايي از اين مخارج مربوط به پيمانهايي مي شود که:

الف . به طور کامل قابل اجرا نيست،

ب . تکميل آنها منوط به نتيجه دعاوي حقوقي در جريان يا مقررات در حال تصويب باشد،

ج . احتمال مصادره يا تخريب اموال برود،

د . کارفرماي آنها قادر به ايفاي تعهدات خود طبق پيمان نباشد، و

ه . پيمانکار آنها قادر به تکميل پيمان يا ايفاي تعهدات خود طبق پيمان نباشد.

تغيير در برآوردها :

اثر تغيير در برآورد درآمد يا مخارج پيمان يا اثر تغيير در برآورد ماحصل پيمان که از برآوردهاي جاري درآمد و مخارج پيمان ناشي مي شود، طبق استاندارد حسابداري شماره 6 با عنوان “گزارش عملکرد مالي”، تغيير در برآورد تلقي مي شود.

افشا در ترازنامه :

پيمانهاي بلند مدت را بايد به شرح زير در ترازنامه افشا کرد:

الف. مازاد درآمد شناسايي شده انباشته پيمان بر مبالغ دريافتي و دريافتني تا تاريخ ترازنامه، با عنوان مبلغ قابل بازيافت، تحت سرفصل حسابهاي دريافتني در ترازنامه.

ب. پيش دريافت، در سرفصل پيش دريافتها در ترازنامه.

ج. مخارج تحمل شده انباشته پس از کسر مبالغ هزينه شناسايي شده انباشته (خالص بهاي تمام شده) و به کسر زيانهاي قابل پيش بيني، به عنوان مانده پيمانهاي بلند مدت تحت سرفصل پيمانهاي در جريان پيشرفت در ترازنامه.

د. مازاد ذخيره زيانهاي قابل پيش بيني بر مخارج تحمل شده انباشته (پس از کسر مبالغ هزينه شناسايي شده انباشته)، با عنوان ذخيره زيانهاي قابل پيش بيني تحت سرفصل ذخاير در ترازنامه.

ه. مبلغ سپرده هاي کسر شده قابل استرداد از قبيل سپرده حسن انجام کار و سپرده بيمه، تحت سرفصل حسابهاي دريافتني در ترازنامه.

افشا در صورت سود و زيان :

صورت سود وزيان بايد اقلام زير را به طور جداگانه منعکس کند:

الف. درآمد شناسايي شده دوره (درآمد پيمان)،

ب. هزينه شناسايي شده دوره (بهاي تمام شده پيمان) شامل هزينه شناسايي شده پيمان طي دوره و زيان قابل پيش بيني شناسايي شده طي دوره.

افشا در رويه هاي حسابداري :

واحد تجاري بايد با توجه به الزامات استاندارد حسابداري شماره 1 موارد زير را در يادداشتهاي توضيحي افشا کند:

الف. روشهاي تعيين درآمد شناسايي شده دوره،

ب. روشهاي تعيين مرحله تکميل پيمان در جريان پيشرفت.

نحوه افشاي رويه هاي حسابداري مربوط به پيمانهاي بلند مدت :

نمونه اي از رويه مربوط به شناسايي درآمد پيمان طي دوره و روش تعيين ميزان تکميل پيمان در جريان پيشرفت به قرار زير است:

1-رويه شناسايي درآمد پيمان طي دوره

درآمد پيمان، بيانگر ارزش کار انجام شده طي سال مي باشد که با توجه به ميزان تکميل پيمان طبق روش مندرج در بند زير محاسبه گرديده و در نتيجه در برگيرنده مبالغ صورت وضعيت نشده نيز مي باشد. جهت کليه زيانهاي قابل پيش بيني تا تکميل هر پيمان ذخيره لازم محاسبه و در حسابها منظور مي شود.

2- روش تعيين تکميل پيمان

ميزان تکميل پيمان با استفاده از نسبت مخارج تحمل شده پيمان جهت کار انجام شده تا تاريخ ترازنامه به براورد کل مخارج پيمان مي شود.

 

 

کمکهاي بلاعوض دولت

دامنه کاربرد :

1. اين استاندارد بايد براي حسابداري کمکهاي بلاعوض دولت و ساير اشکال کمکهاي دولتي به کار گرفته شود.
2. الزامات اين استاندارد، همچنين مي تواند به عنوان بهترين الگوي عمل حسابداري کمکهاي بلاعوض و ساير اشکال کمک دريافتي از منابع غير دولتي مورد استفاده قرار گيرد.

کمکهاي بلا عوض دولت:

دولت = متشکل از وزارتخانه ها، موسسات دولتي، نهادها و ارگانهاي دولتي، شرکتهايي که بيش از 50% سرمايه آنها متعلق به دولت است و ساير موسساتي که به موجب قوانين موضوعه، دولتي شناخته مي شود. کمک دولت = عبارت از عملياتي است که توسط دولت به منظور فراهم کردن مزيتهاي اقتصادي براي يک واحد تجاري يا گروهي مشخص از واحدهاي تجاري در چارچوب قوانين و مقررات معين انجام مي شود. از لحاظ مقاصد اين استاندارد، مزيتهايي که تنها به طور مستقيم و از طريق انجام عمليات موثر بر شرايط عمومي تجاري فراهم مي شود، مانند تدارک امکانات زير بنايي در مناطق در حال توسعه يا تحميل محدوديتهاي تجاري بر رقبا، جزء کمکهاي دولت محسوب نمي گردد. کمکهاي بلا عوض دولت = عبارت است از کمکهاي دولت به شکل انتقال دارايي به واحد تجاري يا جلوگيري از خروج آن از واحد تجاري در قبال رعايت برخي شرايط، در گذشته يا آينده، مربوط به فعاليتهاي واحد تجاري. آن گروه از کمکهاي دولت که تعيين ارزش آنها به نحو معقولي امکان پذير نيست و همچنين معاملات واحد تجاري با دولت که نتوان آنها را از فعاليتهاي عادي واحد تميز داد، جزء کمکهاي بلاعوض دولت محسوب نمي شود. اشکال متفاوت کمکهاي بلاعوض دولت از لحاظ ماهيت و هدف = کمکهايي که جهت حمايت مالي واحدتجاري در شرايط اضطراري يا جبران مخارج تحمل شده قبلي آن بدون هر گونه پيش شرطي در ارتباط با عمليات آتي واحد تجاري يا الزام آن به انجام مخارج بيشتر، اعطا مي شود.

کمکهايي که جهت تامين مالي فعاليتهاي واحد تجاري طي مدتي مشخص يا جبران زيان، هزينه ها يا کاهش درآمد واحد تجاري و با پيش بيني قبلي اعطا مي شود.

کمکهايي که شرط اساسي اعطاي آن الزام واحد تجاري دريافت کننده کمک، به خريد يا ساخت داراييهاي غير جاري يا تحصيل آن به هر شکل ديگر است.

کمکهايي که در قالب بخشش مطالبات دولت از واحد تجاري (از قبيل بخشودگي اصل و سود تضمين شده تسهيلات دريافتي) اعطا مي گردد و نيز کمکهايي که جمعا وخرجا در بودجه دولت منظور مي شود.

کمک دولت مي تواند به اشکالي غير از کمکهاي بلاعوض در قالب اعطاي مزيتهاي خاص صورت گيرد که متضمن جريان ورود منابع به واحد تجاري يا کاهش جريان خروج منابع از آن نباشد، براي نمونه مي توان از کمکهاي مشاوره اي، اعطاي شرايط ترجيحي در تسهيلات پرداختي، تضمين بدهي واحد تجاري، معافيتهاي مالياتي و گمرکي و اعمال نرخ هاي ارزان قيمت ارز در سيستم هاي ارزي چند نرخي نام برد. شناخت کمکهاي بلاعوض دولت = کمکهاي بلاعوض دولت در صورت احراز شرايط زير شناسايي مي شود:

الف. جريان منافع اقتصادي آتي مرتبط با کمک بلاعوض به درون واحد تجاري يا کاهش جريان خروجي منافع اقتصادي آتي از واحد تجاري محتمل باشد،

ب. مبلغ کمک بلاعوض به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري باشد،

ج. مخارج مرتبط با کمک بلاعوض دريافتي به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري باشد، و.

د. اطمينان معقولي در رابطه با اجراي شرايط مربوط به مصرف کمک بلاعوض وجود داشته باشد.

نکته : هرگاه نحوه عمل حسابداري کمکهاي بلاعوض دولت در قوانين آمره پيش بيني شده باشد، بايد ضمن رعايت معيارهاي شناخت، از نحوه عمل حسابداري مندرج در متن قوانين مربوط تبعيت کرد. در رابطه با کمکهاي بلاعوض دولت، تا زماني که واحدتجاري به طور معقول، اطمينان حاصل نکند که منافع اقتصادي آتي مرتبط با کمک به درون واحد تجاري جريان خواهد يافت شناختي در صورتهاي مالي صورت نمي گيرد. بلکه دراين موارد، موضوع در قالب داراييهاي احتمالي قرار گرفته و طبق استاندارد حسابداري شماره 4، با عنوان “حسابداري پيشامدهاي احتمالي” با آن رفتار مي شود.

در صورت عدم تصريح نحوه حسابداري در قوانين آمره، انواع کمکهاي بلاعوض دولت مشروط به رعايت معيارهاي شناخت، به شرح زير صورت سود و زيان شناسايي مي گردد :

نوع کمک بلاعوض : به منظور جبران زيان، هزينه ها يا کاهش درآمد

1. براي حمايت مالي واحد تجاري در شرايط اضطراراي

2. براي جبران مخارج تحمل شده قبلي

3. به عنوان جبران خسارات وارده قبلي به دارايي هاي ثابت واحد تجاري کمکهايي که تعهدات مربوط به آنها ايفا شده يا ديگر وجود نداشته باشد

نحوه برخورد : در سود وزيان دوره اي که در آن دوره قابل وصول مي گردد، شناسايي مي شود.

در صورت عدم تصريح نحوه حسابداري در قوانين آمره، انواع کمکهاي بلاعوض دولت مشروط به رعايت معيارهاي شناخت، به شرح زير صورت سود و زيان شناسايي مي گردد :

اگر نوع کمک بلاعوض = جهت تامين مالي فعاليتهاي عمومي واحد تجاري طي يک دوره بلند مدت مشخص به منظور جبران کاهش درآمد جاري يا آتي باشد نحوه بر خورد آن = در صورت سود و زيان دوره اي که در ارتباط با آن دوره دريافت مي گردد ، و در صورت مشخص نبودن دوره مربوط؛ در صورت سود و زيان دوره اي که در آن قابل وصول مي شود، شناسايي مي شود.

اگرنوع کمک بلاعوض = به منظور تامين مخارج ايجاد يا تحصيل داراييهاي غير جاري باشد نحوه بر خورد آن = به موازات ايفاي تعهدات مستتر درکمک بلاعوض،در صورت سود و زيان شناسايي مي گردد.

شناسايي کمک بلاعوض به عنوان درآمد يا بدهي :

چنانچه هزينه هاي جاري (غير سرمايه اي) که کمک جهت جبران آن اختصاص يافته، قبلا تحمل شده است؛در اين حالت، کمک بلاعوض بايد در صورت رعايت معيارهاي شناخت، بلافاصله در صورت سود و زيان شناسايي شود.

چنانچه، کليه مخارج جاري که قرار است از محل کمک بلاعوض انجام شود، لازم است بخشي از کمک را تا زمان تحمل اين مخارج به عنوان بدهي تلقي نمود.

در ارتباط با نحوه شناخت کمک بلاعوض در مواردي که شرايط کمک مشخص نکند که کمک مزبور در ارتباط با جبران چه نوع مخارجي (سرمايه اي ، جاري يا ترکيبي از اين دو) اعطا شده و تنها به کاربرد عباراتي از قبيل “کمک به پروژه”، “ترغيب به ايجاد اشتغال” و غيره بسنده کند: بايد شرايطي را که منجر به پرداخت اقساط کمک از طرف اعطا کننده شده است توجه نمود.

استرداد کمک بلاعوض :

کمکهاي بلاعوض دولت که به علت عدم رعايت پاره اي از شرايط آن، قابل استرداد به اعطا کننده مي شود، بايد طبق استاندارد حسابداري شماره 6 با عنوان “گزارش عملکرد مالي”، تغيير در برآورد حسابداري محسوب شود.

استرداد کمک بلا عوض دريافتي به شرح زير شناسايي مي شود:

شرح = چنانچه عين دارايي غير جاري مرتبط با کمک بلاعوض،مطالبه نگردد

نحوه انعکاس = به عنوان بدهي (مانده تعهدات مرتبط با کمک بلاعوض)

باز پرداخت = تا ميزان بدهي موجود موجب حذف بدهي مي گردد. هرگونه مازاد پرداختي در صورت انطباق با معيارهاي شناخت، موجب افزايش در مبلغ ثبت شده دارايي مربوطه خواهد شد و در غير اين صورت فورا به عنوان هزينه شناسايي خواهد شد. استهلاک انباشته اضافي که در صورت نبود کمک تا آن تاريخ محاسبه مي شد، تعيين شده و فورا به عنوان هزينه شناسايي مي گردد.

شرح = چنانچه کمکهاي دريافتي جهت تحصيل داراييهاي غير جاري باشد

نحوه انعکاس = طبق قوانين آمره (در حقوق صاحبان سهام)

باز پرداخت = تابع نحوه عمل حسابداري مقرر در قوانين آمره

شرح = چنانچه عين دارايي غير جاري مرتبط با کمک بلاعوض، مطالبه گردد

نحوه انعکاس = به عنوان بدهي (مانده تعهدات مرتبط با کمک بلاعوض)

باز پرداخت = ارزش دفتري و مانده بدهي از دفاتر حذف شده، تفاوت و مبالغ اضافي پرداخت شده به سود و زيان ميرود.

کمکهاي بلاعوض غير پولي :

چنانچه کمک بلاعوض دولت به شکل داراييهاي غيرپولي (مانند زمين، ساختمان و سهام شرکتها) به واحد تجاري اعطا شود، کمک بلاعوض بايد به ارزش منصفانه دارايي دريافتي ثبت شود. در مواردي که مبناي ارزشيابي داراييهاي غيرپولي دريافتي در متن قوانين آمره مربوط مشخص شده باشد، کاربرد اين مباني به شرط آنکه موجب انعکاس داراييهاي اهدايي به ارزشهاي بيش از ارزش منصفانه در زمان انتقال نگردد، قابل پذيرش خواهد بود.

نحوه انعکاس کمکهاي بلاعوض در ترازنامه :

به جز مواردي که نحوه انعکاس کمکهاي بلاعوض مربوط به داراييهاي ثابت مشهود در قوانين آمره پيش بيني شده است، در ساير موارد که اعمال الزامات اين استاندارد مستلزم شناخت کمک بلاعوض به عنوان بدهي است، مانده اين بدهي بايد تحت عنوان “مانده تعهدات مرتبط با کمک بلاعوض” در صورتهاي مالي انعکاس يابد.

کمکهاي بلاعوض دريافتي جهت تحصيل داراييهاي غير جاري که عموما به صورت بنيادي بر عمليات توسعه اقتصادي و فعاليت واحد تجاري موثر مي باشد در اغلب موارد طبق رويه حسابداري مندرج در قوانين ومقررات آمره در بخش حقوق صاحبان سرمايه تحت عناويني از قبيل “افزايش سرمايه دولت” يا “سرمايه اهدايي” منعکس مي شود.

نحوه انعکاس کمکهاي بلاعوض دولت در صورت سود و زيان :

آن گروه از کمکهاي بلاعوض دولت که به عنوان درآمد دوره شناسايي مي شوند، با توجه به هدف کمک و ارتباط يا عدم ارتباط آن با فعاليت اصلي واحد تجاري حسب مورد، به عنوان درآمد عملياتي يا غيرعملياتي و در صورت اهميت به طور جداگانه در صورت سود و زيان ارائه مي شود.

در مواردي که کمک بلاعوض دريافتي در قالب يارانه جهت جبران بخشي از بهاي تمام شده محصول و يا حبران عدم النفع ناشي ار فروش محصول به قيمتهاي معين پرداخت گردد، اين کمکها به ترتيب به صورت کسر از بهاي تمام شده کالاي توليد شده و افزايش مبلغ فروش در صورت سود و زيان يا در يادداشتهاي توضيحي منعکس مي شود.

ساير موارد افشا :

موارد زير در ارتباط با کمکهاي بلاعوض دولت بايد در صورتهاي مالي افشا شود:

• رويه حسابداري مربوط به کمک بلاعوض شامل نحوه ارائه آن.
• اثر کمکهاي بلاعوض برنتايج دوره جاري و دوره هاي آتي و وضعيت مالي واحدتجاري.
• در مواردي که کمک دولت به شکلي غير از کمکهاي بلاعوض بوده و اثرات با اهميتي برنتايج دوره داشته باشد، ماهيت و در صورت قابليت اندازه گيري، برآوردي از اثرات اينگونه کمکها. بدهيهاي احتمال مربوط به کمکهاي بلاعوض قابل استرداد

 

 

حسابداري داراييهاي ثابت مشهود

هدف‌ اين‌ استاندارد:

تجويز نحوه‌ حسابداري‌ داراييهاي‌‌ثابت مشهود است تا‌ استفاده‌کنندگان صورتهاي مالي بتوانند اطلاعات مربوط به سرمايه‌گذاري واحد تجاري در اين داراييها و تغييرات آن را تشخيص دهند.

دامنه کاربرد :

اين‌ استاندارد بايد در مورد حسابداري‌ كليه‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود بكار گرفته‌ شود ، به جز در موارد زیر:

الف. به موجب استانداردي ديگر، نحوه حسابداري متفاوتي مجاز يا الزامي شده باشد

ب. داراييهاي زيستي مرتبط با فعاليتهاي کشاورزي (استاندارد حسابداري شماره 26)

ج . امتياز معادن، ذخاير مواد معدني مانند نفت و گاز طبيعي و منابع مشابهي که احيا‌ شونده نيست

دارايي ثابت مشهود :

به‌ دارايي‌ مشهودي‌ اطلاق‌ مي‌شود كه:

الف‌. به‌منظور استفاده‌ در توليد يا عرضه‌ كالاها يا خدمات‌ ، اجاره‌ به‌ ديگران‌ يا براي‌ مقاصد اداري‌ توسط‌ واحدتجاري‌ نگهداري‌ مي‌شود ، و

ب‌. انتظار رود بيش‌ از يك‌ دوره‌ مالي‌ مورد استفاده‌ قرار گيرد

مبلغ بازيافتني :

عبارت‌ است‌ از: خالص‌ ارزش‌ فروش‌ يا ارزش‌ اقتصادي‌ يك‌ دارايي‌ ، هر كدام‌ بيشتر است‌ .

ارزش‌ باقيمانده :

مبلغ‌ برآوردي که واحد تجاري در حال حاضر مي‌تواند از واگذاري دارايي پس از كسر مخارج برآوردي واگذاري بدست آورد، با اين فرض که دارايي در وضعيت متصور در پايان عمر مفيد باشد.

شناخت :

يك‌ قلم‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود زماني‌ به‌ عنوان‌ دارايي‌ شناسايي‌ مي‌شود كه‌ :

الف‌ . جريان‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ مرتبط‌ با دارايي‌ به‌درون‌ واحد تجاري‌ محتمل‌ باشد ، و

ب‌ . بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌ براي‌ واحد تجاري‌ ، به‌گونه‌اي‌ اتكاپذير قابل‌ اندازه‌گيري‌ باشد.

قطعات يدکي و ابزار تعميراتي معمولاً به عنوان موجودي محسوب و در زمان مصرف به‌عنوان هزينه شناسايي مي‌شود. اماهرگاه بتوان آنها را تنها در ارتباط با يک قلم دارايي ثابت مشهود به کار گرفت اين اقلام به عنوان دارايي ثابت مشهود محسوب و طي مدتي که از عمر مفيد دارايي مربوط تجاوز نکند، مستهلک مي‌شود.

تحصيل داراييهاي ثابت مشهود براي مقاصد زيست محيطي يا ايمني ممکن است براي تحصيل منافع اقتصادي آتي ساير داراييهاي واحد تجاري ضروري باشد، بنابراين اين دارايي ها واجد شرايط شناخت به عنوان دارايي مي باشند.

مخارج بعدي :

مخارج انجام شده موجب بهبود وضعيت دارايي در مقايسه با استاندارد عملکرد ارزيابي شده اوليه آن گردد، به‌گونه‌اي که شواهد کافي مبني بر وقوع جريان منافع اقتصادي ناشي از اين مخارج به درون واحد تجاري وجود داشته باشد به مبلغ دفتري دارايي اضافه مي شوند. در غير اين صورت: ساير مخارج بعدي در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي مي شود.

نمونه هايي از بهبود وضعيت که منجر به افزايش منافع اقتصادي آتي دارايي شده و مخارج مربوط به آنها جزء ارزش دفتري دارايي محسوب مي شود:

الف‌. اصلاح‌ فني‌ ماشين‌آلات‌ به‌منظور افزايش‌ عمر مفيد، شامل‌ افزايش‌ در ظرفيت‌ توليد آن‌.

ب‌ . بهسازي‌ قطعات‌ ماشين‌آلات‌ به‌منظور دستيابي‌ به‌ بهبودي‌ قابل‌ ملاحظه‌ در كيفيت‌ محصول‌.

ج‌ . بكارگيري‌ فرايندهاي‌ توليدي‌ جديد كه‌ موجب‌ كاهش‌ قابل‌ ملاحظه‌ در براورد قبلي‌ مخارج‌ عملياتي‌ گردد.

واحد تجاري مخارج زیر را در زمان تحمل، چنانچه حائز معيارهاي شناخت باشد، در مبلغ دفتري دارايي مربوط منظور و مبلغ دفتري قبلي اجزاي جايگزين شده را از حسابها حذف مي‌کند:

مخارج جایگزینی اجزاي عمده برخي از اقلام دارايي ثابت مشهود - مخارج هر بازرسي عمده

اندازه گيري دارايي ثابت مشهود :

يك‌ قلم‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود كه‌ واجد شرايط‌ شناخت‌ به‌ عنوان‌ دارايي‌ باشد، بايد به‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ اندازه‌گيري‌ شود.

بهاي‌ تمام‌ شده‌ :

مبلغ‌ وجه‌ نقد يا معادل‌ نقد پرداختي‌ و يا ارزش‌ منصفانه‌ ساير مابه‌ازاهايي‌ كه‌ جهت‌ تحصيل‌ يك‌ دارايي‌ در زمان‌ تحصيل‌ يا ساخت آن واگذار شده‌ است‌ و در صورت مصداق، مبلغي که براساس الزامات خاص ساير استانداردهاي حسابداري (مانند مخارج تأمين مالي) به آن دارايي تخصيص يافته است.

اجزاي تشکيل دهنده بهاي تمام شده عبارتند از:

قيمت خريد شامل عوارض گمرکي و مالياتهاي غير قابل استرداد خريد، پس از کسر تخفيفات تجاري

هرگونه مخارج مرتبط مستقيم یا غیرمستقیمي که براي رساندن دارايي به وضعيت قابل بهره برداري تحمل مي شود

برآورد اوليه مخارج پياده‌سازي و برچيدن دارايي و بازسازي محل آن

نمونه‌هايي‌ از مخارج‌ مرتبط‌ مستقيم یا غیرمستقیم :

هزينه حقوق و مزاياي کارکناني که بطور مستقيم در ساخت دارايي ثابت مشهود مشارکت داشته‌اند.

مخارج آماده‌سازي محل نصب،

مخارج حمل و نقل اوليه،

مخارج نصب و مونتاژ،

مخارج توليد آزمايشي دارايي، پس از کسرخالص عوايد حاصل از فروش اقلام توليد شده،

حق‌الزحمه خدمات فني و حرفه‌اي، و

مخارج سربار عمومي مرتبط با رساندن دارايي به وضعيت قابل بهره‌برداري مانند حقوق مدير پروژه‌هاي سرمايه‌اي.

نمونه هایی ازمخارجي که در بهاي تمام شده داراييهاي ثابت مشهود منظور نمي‌شود :

الف . مخارج افتتاح تأسيسات جديد،

ب . مخارج معرفي کالا يا خدمات جديد(شامل مخارج تبليغات و آگهي)،

ج . مخارج برقراري فعاليتهاي تجاري در مکانهاي جديد يا با مشتريان جديد(شامل مخارج آموزش کارکنان)،

د . مخارج اداري به استثناي موارد مرتبط با داراييهاي ايجاد شده موضوع بند 6 ” الف“ استاندارد حسابداري شماره 24، و

ﻫ . ساير مخارج سربار عمومي‌ غيرمرتبط با رساندن دارايي به وضعيت قابل بهره‌برداري.

توقف شناسایی مخارج در مبلغ دفتری دارایی ثابت مشهود :

• شناسايي مخارج در مبلغ دفتري دارايي ثابت مشهود زماني متوقف مي‌شود که دارايي به وضعيت و شرايط لازم براي بهره‌برداري رسيده باشد. بنابراين مخارج تحمل شده از بابت استفاده يا جابجايي يک دارايي ثابت مشهود به مبلغ دفتري آن افزوده نمي‌شود. مثال:

الف. مخارج تحمل شده براي يک دارايي ثابت مشهود که عليرغم آماده بودن براي بهره‌برداري، هنوز مورد استفاده قرار نگرفته است يا در سطحي پايين‌تر از ظرفيت کامل فعاليت مي‌کند،

ب . زيان‌هاي عملياتي اوليه تحمل شده قبل از رسيدن به سطح عملکرد برنامه‌ريزي شده دارايي، و

ج . مخارج جابجايي يا تجديد سازمان تمام يا بخشي از عمليات واحد تجاري.

برخی نکات در مورد شمول یا عدم شمول مخارج در ارزش دفتری دارایی ثابت مشهود :

درآمد و هزينه‌ مربوط به عملياتی که در رابطه با ساخت يا توسعه يک دارايي ثابت مشهود صورت مي‌گيرد، اما براي رساندن آن به وضعيت قابل بهره‌برداري ضروري نيست، در صورت سود و زيان شناسايي و در سرفصلهاي درآمد و هزينه مربوط منعکس مي‌شود.

هرگاه‌ واحد تجاري‌ يكي‌ از داراييهايي‌ را كه‌ در روال‌ عادي‌ عمليات‌ تجاري‌ توليد مي‌كند، به‌عنوان‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود مورد استفاده‌ قرار دهد، بهاي‌ تمام‌ شده‌ آن‌ معمولاً مشابه‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ داراييهاي‌ توليد شده‌ جهت‌ فروش‌، محاسبه‌ و هرگونه‌ سود داخلي‌ حذف‌ مي‌شود.

مخارج‌ غيرعادي‌ مربوط‌ به‌ مواد، دستمزد و ساير منابع‌ تلف‌ شده‌ كه‌ در رابطه‌ با ساخت‌ يك‌ دارايي‌ توسط‌ واحد تجاري‌ تحمل‌ مي‌شود، قابل‌ احتساب‌ در بهاي‌ تمام‌ شده‌ آن‌ دارايي‌ نخواهد بود.

اندازه‌گيري بهاي تمام شده :

بهاي تمام شده دارايي ثابت مشهود عبارتست از:

خرید نقدی:←معادل قيمت نقدي آن در تاريخ شناخت

خرید در مدتي‌ بيش‌ از شرايط‌ معمول‌ خريد اعتباري‌:←تفاوت‌ بين‌ قيمت‌ نقدي‌ و مجموع مبالغ‌ پرداختي‌ طي‌ دوره‌ اعتبار به عنوان‌ هزينه‌ تأمين‌ مالي‌ شناسايي‌ مي‌شود، مگر اين‌ كه‌ چنين هزينه‌اي، براساس‌ الزامات‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 13 به ‌حساب‌ دارايي‌ منظور شود.

معاوضه داراييها :

بهاي تمام شده داراييهاي ثابت مشهود معاوضه شده به ارزش منصفانه اندازه‌گيري مي‌شود مگر اينکه:

معاوضه فاقد محتواي تجاري باشد، يا

ارزش منصفانه دارايي تحصيل شده و ارزش منصفانه دارايي واگذار شده به‌گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري نباشد.

نکته: چنانچه دارايي تحصيل شده به ارزش منصفانه اندازه‌گيري نشود بهاي تمام شده آن براساس مبلغ دفتري دارايي واگذار شده اندازه‌گيري مي‌شود.

ارزش‌ منصفانه‌ :

مبلغي‌ است كه‌ خريداري مطلع و مايل و فروشنده‌اي‌ مطلع‌ و مايل‌ مي‌توانند در معامله‌اي‌ حقيقي‌ و در شرايط‌ عادي‌، يك‌ دارايي‌ را در ازاي‌ مبلغ‌ مزبور با يكديگر مبادله‌ كنند.

درصورت تحقق شرايط زير، معاوضه محتواي تجاري دارد:

الف. وضعيت (ريسک، زمان‌بندي و مبلغ) جريانهاي نقدي آتي دارايي تحصيل شده با وضعيت جريانهاي نقدي آتي دارايي واگذار شده متفاوت باشد، يا

ب . ارزش اقتصادي بخشي از عمليات واحد تجاري متأثر از معاوضه، در نتيجه اين معاوضه تغيير يابد، و

ج . تفاوت بيان شده در بندهاي (الف) يا (ب) نسبت به ارزش منصفانه داراييهاي معاوضه شده با اهميت باشد.(الف) دامنه تغييرات برآوردهاي منطقي ارزش منصفانه آن دارايي قابل توجه نباشد، يا

ملاحظاتی در مورد تعیین ارزش منصفانه :

ارزش منصفانه در صورتي به‌گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري است که:

 

(ب) احتمالات مربوط به برآوردهاي مختلف در اين دامنه را بتوان بگونه‌اي منطقي ارزيابي و در برآورد ارزش منصفانه استفاده کرد.

ملاحظاتی در مورد تعیین ارزش منصفانه :

چنانچه واحد تجاري بتواند ارزش منصفانه دارايي تحصيل شده يا دارايي واگذار شده را به‌گونه‌اي اتکا‌پذير تعيين کند، ارزش منصفانه دارايي واگذار شده، با در نظر گرفتن مبلغ وجه نقد يا معادل نقد انتقال يافته، براي اندازه‌گيري بهاي تمام شده دارايي تحصيل شده بکار مي‌رود، مگر اينکه ارزش منصفانه دارايي تحصيل شده معتبرتر باشد.

اندازه‌گيري پس از شناخت :

واحد تجاري بايد يکي از دو روش زیر را به عنوان رويه حسابداري خود انتخاب کند و آن را در مورد تمام اقلام يک طبقه داراييهاي ثابت مشهود به کار گيرد: 1- بهاي تمام شده، - 2- تجديد ارزيابي

روش بهاي تمام شده :

دارايي ثابت مشهود پس از شناخت بايد به مبلغ دفتري يعني بهاي تمام شده پس از کسر هرگونه استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته، منعکس شود.

روش تجديد ارزيابي :

پس از شناخت دارايي ثابت مشهود،

درصورت قابل اندازه گیری بودن ارزش منصفانه به‌گونه‌اي اتکاپذير: ارائه دارایی به مبلغ تجديد ارزيابي (ارزش منصفانه در تاريخ تجديد ارزيابي پس از کسر استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته)

تجديد ارزيابي بايد در فواصل زماني منظم انجام شود تا اطمينان حاصل گردد مبلغ دفتري دارايي تفاوت با اهميتي با ارزش منصفانه آن در تاريخ ترازنامه ندارد.

پس از انجام تجديد ارزيابي، استهلاک انباشته قبلي حذف و مبلغ تجديد ارزيابي، از هر نظر جايگزين ناخالص مبلغ دفتري قبلي آن دارايي خواهد شد.

تعيين مبلغ تجديد ارزيابي :

آیا ارزش منصفانه براساس شواهد بازار و توسط ارزيابان با صلاحيت حرفه‌اي تعيين مي‌شود؟ بلی =مبلغ تجدید ارزیابی: ارزش منصفانه – خیر = مبلغ تجدید ارزیابی: بهاي جايگزيني مستهلک شده

بهاي‌ جايگزيني‌ مستهلك‌ شده‌ عبارت‌ است‌ از:

بهاي‌ ناخالص‌ جايگزيني‌ يك‌ دارايي‌ (يعني‌ بهاي‌ جاري‌ جايگزيني‌ يك‌ دارايي‌ نو با توان‌ خدمت‌دهي‌ مشابه‌) پس‌ از كسراستهلاك‌ مبتني‌بر بهاي‌ مزبور و مدت‌ استفاده‌ شده‌ از آن‌ دارايي‌

نکته : هرگاه‌ يك‌ قلم‌ از داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود تجديد ارزيابي‌ شود ، تجديد ارزيابي‌ تمام‌ اقلام‌ طبقه‌اي‌ كه‌ دارايي‌ مزبور به‌ آن‌ تعلق‌ دارد، الزامي‌ است‌.

يك‌ طبقه‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود :

يك‌ طبقه‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود، به‌ گروهي‌ از داراييهاي‌ با ماهيت‌ و كاربرد مشابه‌ در عمليات‌ واحد تجاري‌ اطلاق‌ مي‌گردد. نمونه‌هايي‌ از طبقات‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود به‌شرح‌ زير است‌:

الف‌.زمين‌- ب.ساختمان‌- ج‌.ماشين‌آلات‌ و تجهيزات‌- د.كشتي‌- ﻫ .وسايل‌ نقليه‌- ز.اثاثـه و منصوبات- ح.تأسيسات‌.

دلیل تجدید ارزیابی همزمان اقلام یک طبقه داراییها :

اجتناب از ارزيابي اختياري داراييها و گزارش آنها در صورتهاي مالي که منجر به اختلاط بهاي تمام شده تاريخي و ارزشهاي منصفانه در تاريخهاي متفاوت مي‌شود.

تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت مشهود، بايد توسط ارزيابان مستقل و داراي صلاحيت حرفه‌اي، انجام شود.

مازاد تجديد ارزيابي :

تغيير در ارزش = کاهش = آيا کاهش عکس افزايش قبلي است ؟ بلی =تاميزان مازاد قبلي شناسايي شده به حساب مازاد تجديد ارزيابي بدهکار ميشود. مابقي به عنوان هزينه شناسايي مي شود. خیر = جزء هزينه دوره محسوب مي شود.

تغيير در ارزش = افزايش = آيا افزايش عکس کاهش قبلي است؟ بلی = تاميزان کاهش قبلي به عنوان درآمد شناسايي ميشود . خیر = انعکاس در مازاد تجديد ارزيابي در بخش حقوق صاحبان سرمايه و صورت سود و زيان جامع دوره افزايش

مازاد تجديد ارزيابي‌ منعكس‌ شده‌ در سرفصل‌ حقوق‌ صاحبان‌ سرمايه‌، به استثنای مواردیکه نحوه عمل حسابداري آن به موجب قانون مشخص شده است، در زمان‌ تحقق‌ مستقيماً به‌ حساب‌ سود (زيان‌) انباشته‌ منظور شود .

تحقق‌ مازاد تجديد ارزيابي‌ تنها در موارد زير صورت‌ مي‌گيرد:

الف‌. بركناري‌ يا فروش‌ دارايي‌ مربوط‌

ب‌ . به‌ موازات‌ استفاده‌ از دارايي‌ توسط‌ واحد تجاري‌.

افزايش‌ سرمايه‌ به‌طور مستقيم‌، از محل‌ مازاد مزبور مجاز نيست مگر در مواردیکه بموجب قانون تجویز شده باشد.

استهلاک :

تخصيص‌ سيستماتيك‌ مبلغ‌ استهلاك‌ پذير يك‌ دارايي‌ طي‌ عمر مفيد آن‌.

چنانچه بهاي تمام شده هر جزء يک دارايي ثابت مشهود در مقايسه با کل بهاي تمام شده آن دارايي با اهميت و عمر مفيد يا الگوي کسب منافع اقتصادي از آن متفاوت از ساير اجزاي با اهميت باشد، آن جزء بايد بطور جداگانه مستهلک شود.

در اینگونه موارد واحد تجاري باقيمانده آن دارايي را نيز به طور جداگانه مستهلک مي‌نمايد. باقيمانده دارايي شامل اجزايي است که بطور جداگانه با‌اهميت نيست.

مبلغ استهلاک:

مبلغ استهلاک هر دوره بايد در صورت سود و زيان منعکس شود مگر اينکه در مبلغ دفتري دارايي ديگري منظور گردد. ‌مثال‌:

استهلاك‌ ماشين‌آلات‌ و تجهيزات‌ توليدي‌ در مخارج تبديل موجودي مواد و کالا منظور مي‌گردد (استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 8”حسابداري‌ موجودي‌ مواد و کالا“).

استهلاك‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود مورد استفاده‌ در فعاليتهاي‌ توسعه‌ ممكن‌ است‌ به‌ حساب‌ دارايي‌ نامشهود منظور ‌شود (استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 17” داراييهاي نامشهود “).

مبلغ استهلاک‌پذير :

بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌ يا ساير مبالغ‌ جايگزين‌ بهاي تمام شده پس از کسر ارزش باقيمانده‌ آن.

مبلغ استهلاک‌پذير يک دارايي‌ بايد بر مبنايي سيستماتيک طي عمر مفيد آن تخصيص يابد.

عمر مفيـد : عبارت‌ است‌ از :

الف‌. مدت‌ زماني‌ كه‌ انتظار مي‌رود يك‌ دارايي‌ مورد استفاده‌ واحد تجاري‌ قرار گيرد،يا

ب‌ . تعداد توليد يا ساير واحدهاي‌ مقداري‌ مشابه‌ كه‌ انتظار مي‌رود در فرايند استفاده‌ از دارايي‌ توسط‌ واحد تجاري‌ تحصيل‌ گردد

عوامل‌ زير در تعيين‌ عمر مفيد دارايي‌ مدنظر قرار مي‌گيرد:

الف‌. استفاده‌ موردانتظار واحد تجاري‌ از دارايي‌ ،

ب‌ . فرسودگي‌ و خرابي‌ مورد انتظار ،

ج‌ . نابابي‌ فني‌ ‌، و

د . محدوديتهاي‌ قانوني‌ يا محدوديتهاي‌ مشابه‌.

عمر مفيد يك‌ دارايي‌ ممكن‌ است‌ كوتاهتر از عمر اقتصادي‌ آن‌ باشد.

برآورد عمر مفيد دارايي‌ موضوعي‌ قضاوتي‌ است‌ كه‌ عمدتاً مبتني بر تجربه‌ واحد تجاري‌ در مورد داراييهاي‌ مشابه‌ مي‌باشد.

زمين‌ و ساختمان‌، داراييهاي‌ مجزا هستند و حتي‌ اگر باهم‌ تحصيل‌ شوند، جداگانه‌ به‌حساب گرفته مي‌شوند.

مخارج برچيدن مستحدثات قبلي، پاکسازي و بازسازي زمين در طول دوره‌اي که منافعي از آن عايد مي‌شود، مستهلک مي‌گردد.

دوره استهلاک :

عمر مفيد يک دارايي بايد حداقل در پايان هر دوره مالي بازنگري شود. چنانچه تفاوت قابل ملاحظه‌اي بين پيش‌بينيهاي فعلي و برآورد‌هاي قبلي وجود داشته باشد، اين تغييرات بايد به عنوان تغيير در‌برآورد حسابداري محسوب شود.

• استهلاک دارايي تا زماني شناسايي مي‌شود که ارزش باقيمانده از مبلغ دفتري کمتر باشد، حتي اگر ارزش منصفانه دارايي بيش از مبلغ دفتري آن باشد.

• تعمير و نگهداري دارايي ضرورت استهلاک آن را نفي نمي‌کند.

• مبلغ استهلاک‌پذير دارايي پس از کسر ارزش باقيمانده آن تعيين مي‌شود.

• استهلاک دارايي از زمان آماده شدن آن براي استفاده، يعني زماني که دارايي در مکان و شرايط لازم براي بهره‌برداري است، شروع مي‌شود و از تاريخ طبقه‌بندي دارايي به عنوان آماده براي فروش يا تاريخ برکناري دائمي يا واگذاري آن، هر کدام زودتر باشد، متوقف مي‌شود.

روش استهلاک :

بايد منعکس‌کننده الگوي مصرف منافع اقتصادي آتي مورد انتظار دارايي توسط واحد تجاري باشد.

روش‌ استهلاك‌ مورد استفاده‌ براي‌ دارايي‌ بايد حداقل در پايان هر دوره مالي بازنگري شود. در صورت‌ تغيير قابل‌ ملاحظه‌ در الگوي‌ مصرف‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي مورد انتظار دارايي‌ مربوط‌، جهت‌ انعكاس‌ الگوي‌ جديد، روش‌ استهلاك‌ بايد تغيير يابد. چنين‌ تغييري‌ بايد به عنوان تغيير در برآورد حسابداري محسوب و طبق استاندارد شماره 6 با عنوان ” گزارش عملکرد مالي“ شناسايي شود.

روشهای استهلاک : خط‌مستقيم‌ - نزولي - تعداد توليد يا كاركرد

كاهش‌ ارزش‌ دائمي‌ :

كاهش‌ دائمي‌ در ارزش‌ يك‌ دارايي‌ يا گروهي‌ از اقلام‌ يكسان‌ دارايي‌ به‌ اين‌ معنا است‌ كه‌ انتظار نمي‌رود كاهش‌ مزبور در آينده‌ قابل‌ پيش‌بيني‌ به‌دليل‌ افزايش‌ مجدد ارزش‌ دارايي‌ برگشت‌ شود.آيا قبلا دارايي تجديد ارزيابي شده است؟ بلی = مبلغ کاهش ارزش به حساب مازاد تجديد ارزيابي منظور شده و در صورت سود و زيان جامع منعکس مي شود. خیر = مبلغ کاهش ارزش به حساب هزينه دوره منظور شده و در صورت سود و زيان دوره منعکس مي شود. جهت کاهش ارزش دارايي به مبلغ بازيافتني برآوردي ذخيره در نظر گرفته مي شود.

زيان‌ كاهش‌ ارزش‌ = مازاد مبلغ دفتري‌ يک دارايي نسبت‌ به‌ مبلغ بازيافتني‌ آن.

كاهش‌ ارزش‌ :

شرايطي‌ كه‌ به‌ تنهايي‌ يا درمجموع‌ مي‌تواند درصورت‌ تداوم‌ طي‌ چند سال‌ متوالي‌ منجر به‌ لزوم‌ بررسي‌ امكان‌ كاهش‌ دائمي‌ درارزش‌ دارايي‌ گردد به‌شرح‌ زير است‌:

الف‌. خسارت‌ فيزيكي‌.

ب‌ . بلااستفاده‌ ماندن‌ دارايي‌.

ج‌ . زيان‌دهي‌ عملياتي‌ دارايي‌.

د . جريانهاي‌ نقدي‌ منفي‌ ناشي‌ از دارايي‌.

ه . كاهش‌ خالص‌ ارزش‌ فروش‌ دارايي‌ به‌ مبلغي‌ كمتر از مبلغ‌ دفتري‌ آن‌.

و . نابابي‌ فني‌.

ز . تغييرات‌ قانوني‌ يا محيطي‌ مؤثر برقابليت‌ بازيافت‌ مبلغ‌ دفتري‌ دارايي‌.

ح‌ . تغييرات‌ ساختاري‌ در شرايط‌ اقتصادي‌.

ط‌ . فزوني‌ قابل‌ ملاحظه‌ مخارج‌ انباشته‌ تحصيل‌ يك‌ دارايي‌ بربهاي‌ تمام‌ شده‌ مورد انتظار آن‌.

• از بابت كاهش‌ موقت‌ در ارزش‌ داراييها كه‌ احتمال‌ برگشت‌ آنها وجود دارد، زيان کاهش ارزش شناسايي نمي‌شود.

• براي احتساب زيان کاهش ارزش، مبلغ‌ بازيافتني‌ هر قلم‌ دارايي‌ يا گروهي‌ از داراييهاي‌ يكسان‌، به‌طور جداگانه‌ تعيين‌ مي‌گردد.

• داراييهاي‌ يكسان‌ به‌ گروهي‌ از داراييهاي‌ همطراز اطلاق‌ مي‌شود كه‌ از نظر كاربرد داراي‌ قابليت‌ جايگزيني‌ با يكديگر باشند. مثال‌:

ماشين‌آلات‌ بافندگي‌ با فناوري‌ مشابه‌

ماشينهاي‌ تراش‌ معمولي‌ و ماشينهاي‌ تراش‌ رايانه‌اي‌

ملاحظات‌ مربوط‌ به‌ تعيين‌ مبلغ‌ بازيافتني‌ :

براي تعيين مبلغ بازيافتني يک دارايي ثابت مشهود، خالص ارزش فروش آن با ارزش اقتصادي دارايي مقايسه و رقم بزرگتر به عنوان مبلغ بازيافتني انتخاب مي شود.

خالص ارزش فروش :

مبلغ وجه نقد يا معادل آن که از طريق فروش دارايي در شرايط عادي و پس از کسر کليه هزينه‌هاي مرتبط با فروش حاصل مي‌شود.

ارزش‌ اقتصادي‌ یک دارایی :

عبارت‌ از خالص‌ ارزش‌ فعلي‌ جريانهاي‌ نقدي‌ آتي‌ ناشي‌ از كاربرد مستمر دارايي‌ از جمله‌ جريانهاي‌ نقدي‌ ناشي‌ از فروش‌ نهايي‌ آن‌ است‌.

افزايش‌ بعدي‌ در مبلغ‌ بازيافتني‌ تحت‌ نظام‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ تاريخي‌ :

افزايش بعدي مبلغ بازيافتني = آيا مبلغ دفتربیشتراز بهاي تمام شده است؟ آيا شرايط ورويدادهايي که منجر به کاهش ياحذف مبلغ دفتري دارايي شده است برطرف گرديده است؟ آيا شواهد متقاعد کننده اي حاکي از ادامه شرايط و رويدادهاي جديد درآينده قابل پيش بيني وجود دارد؟ بلی = از طريق برگشت کاهش قبلي در حسابها منظور مي گردد . خیر = شناسايي نمي شود

جبران خسارت :

جبران خسارت وارده به داراييهاي ثابت مشهود توسط اشخاص ثالث بايد در سود و زيان دوره‌اي که وصول آن محتمل و مبلغ آن به‌گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري مي‌شود، شناسايي گردد.

بركناري‌ دائمي‌ و واگذاري‌ :

• يك‌ قلم‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود در زمان‌ واگذاري‌ يا هنگامي‌ كه‌ به‌طور دائمي‌ بلا استفاده‌ مي‌شود و هيچ‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ از واگذاري‌ آن‌ انتظار نمي‌رود، بايد از ترازنامه‌ حذف‌ شود.

• سود يا زيان‌ ناشي از بركناري‌ يا واگذاري‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود بايد در زمان حذف در صورت سود و زيان منظور شود. مگر در رابطه با فروش و اجاره مجدد که رعايت استاندارد حسابداري شماره 21 با عنوان ”حسابداري اجاره‌ها“ الزامي مي‌باشد. سود يا زيان ناشي از واگذاري و برکناري نبايد به عنوان درآمد يا هزينه عملياتي طبقه‌بندي شود.

• سود يا زيان ناشي از حذف يک دارايي ثابت مشهود بايد معادل تفاوت بين عوايد خالص ناشي از واگذاري دارايي و مبلغ دفتري آن تعيين شود

افشا :

موارد زير بايد براي‌ هرطبقه‌ از داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود در صورتهاي‌ مالي‌ افشا شود:

الف‌. مباني‌ اندازه‌گيري‌ مورد استفاده‌ جهت‌ تعيين ناخالص ‌ مبلغ‌ دفتري ‌،

ب‌ . روشهاي‌ استهلاك‌ مورد استفاده‌،

ج‌ . عمر مفيد يا نرخهاي‌ استهلاك‌ مورد استفاده‌،

د . ناخالص مبلغ‌ دفتري‌ ‌، كاهش‌ ارزش‌ انباشته و استهلاك‌ انباشته‌ در ابتدا و انتهاي‌ دوره، و

ﻫ . صورت تطبيق مبلغ دفتري در ابتدا و انتهاي دوره به گونه‌اي که موارد زير را نشان دهد:

- اضافات‌،

- واگذاري و برکناري دائمي داراييهاي نگهداري شده براي فروش يا ساير واگذاريها،

- تحصيل‌ دارايي‌ از طريق‌ تركيب‌ واحدهاي‌ تجاري‌،

- افزايش‌ يا كاهش‌ ناشي از تجديد ارزيابي‌ مطابق‌ بندهاي‌ 39 و 40،

- كاهش‌ مبلغ‌ دفتري‌ به‌ مبلغ‌ بازيافتني‌ مطابق‌ بند 59،

- برگشت‌ تمام‌ يا بخشي‌ از كاهش‌ قبلي‌ در‌ مبلغ‌ دفتري‌ مطابق‌ بند 67،

- استهلاك‌ دوره‌،

- خالص‌‌تفاوتهاي ‌‌ارزي‌ ناشي از تسعير صورتهاي‌ مالي ‌‌يك‌ واحد مستقل‌ خارجي‌،‌و

- ساير تغييرات.

در صورتهاي‌ مالي‌ همچنين‌ بايد موارد زير افشا گردد:

الف‌. وجود و ميزان‌ محدوديت‌ در رابطه‌ با مالكيت‌ داراييها و نيز داراييهايي‌ كه‌ وثيقه‌ بدهيهاست،

ب . مخارج‌ منظور شده به حساب داراييهاي‌ در جريان‌ ساخت‌ طي دوره،

ج . مبلغ‌ تعهدات‌ قراردادي مربوط‌ به‌ تحصيل‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود، و

د . مبلغ جبران شده توسط اشخاص ثالث بابت خسارتهاي وارده به داراييهاي ثابت مشهود که در سود و زيان منظور گرديده اما بطور جداگانه در متن صورت سود و زيان افشا نشده است.

ﻫ . مانـده داراييهاي ثابت مشهود در جريان ساخت در راه، نگهداري شده در انبار و نيز پيش پرداختهاي سرمايه‌اي در انتها و ابتداي دوره.

چنانچه‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود به‌ مبلغ‌ تجديد ارزيابي‌ انعكاس‌ يابد، موارد زير بايد افشا شود:

الف‌. تاريخ‌ مؤثر تجديد ارزيابي‌،

ب . استفاده‌ از ارزياب‌ مستقل‌ يا ارزياب‌ داخلي‌ واحد تجاري‌،

ج . روشها و مفروضات با اهميت بکار رفته در برآورد ارزش منصفانه،

د. ميزان استفاده از قيمتها در بازار فعال يا معاملات حقيقي اخير، يا انجام برآورد يا بکارگيري ساير روشهاي ارزش‌گذاري براي تعيين ارزش منصفانه،

ﻫ. مبلغ‌ دفتري‌ هر طبقه‌ از داراييها براساس روش بهاي تمام شده با فرض عدم تجديد ارزيابي،

و . مازاد تجديد ارزيابي‌ شامل‌ تغييرات‌ طي‌ دوره‌ و ذكر محدوديت‌ تقسيم‌ آن‌ بين‌ صاحبان‌ سرمايه‌، و

ز. دوره‌ تناوب‌ تجديد ارزيابي‌ به‌ تفكيك‌ هرطبقه‌ از داراييها.

 

 

افشاي اطلاعات در خصوص اشخاص وابسته - (تجدید نظر شده)

هدف :

هدف این استاندارد، تعيين الزامات افشا در صورتهای مالی واحد تجاری برای جلب نظر استفاده‌کنندگان به این امر است که وضعیت مالی، عملکرد مالي و انعطاف‌پذيري مالي واحد تجاري ممکن است تحت تأثير وجود اشخاص وابسته، و معاملات و مانده حسابهاي فيمابين قرار گرفته باشد.

دامنه کاربرد :

این استاندارد باید در موارد زیر بکار گرفته شود:

الف. تشخيص روابط و معاملات با اشخاص وابسته،

ب. تشخيص مانده حسابهای فيمابين واحد تجاری واشخاص وابسته آن،

ج. تشخيص شرایطی که افشای موارد مندرج در بندهای”الف“ و ” ب“ الزامی می‌شود، و

د. تعیین افشای لازم درباره موارد مندرج در بندهاي” الف“ و ” ب“.

واحدهاي تجاري تحت کنترل دولت، درخصوص معاملات با ساير واحدهاي تجاري که مستقيماً و نه از طريق واحد تجاري گزارشگر تحت کنترل دولت مي‌باشند، در دامنه کاربرد اين استاندارد قرار نمي‌گيرد، مگر اينکه اوراق سهام يا اوراق مشارکت واحد تجاري گزارشگر به عموم عرضه شده يا در جريان عرضه عمومي باشد.

در صورتهاي مالي يک واحد تجاري، معاملات با اشخاص وابسته و مانده‌ حسابهاي فيمابين با سایر واحدهای تجاری گروه افشا مي‌شود. در صورتهاي مالي تلفيقي، معاملات با اشخاص وابسته درون گروهي و مانده‌ حسابهاي درون گروهي حذف مي‌گردد.

شخص وابسته :

یک شخص در صورتی وابسته به واحد تجاری است که :

الف. به‌طور مستقیم، یا غیرمستقیم از طریق یک یا چند واسطه :

1 . واحد تجاری را کنترل کند، یا توسط واحد تجاری کنترل شود، یا با آن تحت کنترل واحد قرار داشته باشد (شامل واحدهای تجاری اصلی، واحدهای تجاري فرعی و واحدهای تجاري فرعی هم‌گروه) ،

2. در واحد تجاري نفوذ قابل ملاحظه داشته باشد، يا

3. بر واحد تجاری کنترل مشترک داشته باشد .

ب. واحد تجاری وابسته آن واحد باشد (طبق تعريف استاندارد حسابداري شماره 20 با عنوان ” حسابداري سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری وابسته“

ج. مشارکت خاص آن واحد باشد (طبق تعريف استاندارد حسابداري شماره 23 با عنوان ” حسابداري مشارکتهاي خاص“) ،

د. از مديران اصلي واحد تجاري يا واحد تجاري اصلي آن باشد،

ﻫ. خويشاوند نزديک اشخاص اشاره شده در بندهاي ” الف“ يا ” د“ باشد،

و. توسط اشخاص اشاره شده در بندهاي ” د“ يا ” ﻫ “ کنترل مي‌شود، تحت کنترل مشترک يا نفوذ قابل ملاحظه آنان است و يا اينکه سهم قابل ملاحظه‌اي از حق رأي آن به طور مستقيم يا غيرمستقيم در اختيار ايشان باشد، و

ز. طرح بازنشستگي خاص کارکنان واحد تجاري يا طرح بازنشستگي خاص کارکنان اشخاص وابسته به آن و همچنين واحدهاي تجاري تحت کنترل اين گونه طرحها باشد.

معامله با شخص وابسته

انتقال منابع، خدمات یا تعهدات بین اشخاص وابسته صرف‌نظر از مطالبه یا عدم مطالبه بهای آن است.

خويشاوندان نزديک

خويشاوند نسبي و سببي فرد که انتظار می‌رود در معامله با واحد تجاری، وی را تحت نفوذ قرار دهد یا تحت نفوذ وی واقع شود که معمولاً شامل خويشاوندان نسبي و سببي طبقه‌اول تا سوم است.

کنترل

توانایی راهبري سیاستهای مالی و عملیاتی يک واحد تجاری به‌منظور کسب منافع اقتصادی از فعاليتهاي آن.

مديران اصلي

• اشخاصی‌ که به‌طور موظف يا غير موظف اختیار و مسئولیت برنامه‌ریزی، هدايت و کنترل فعالیتهای واحد تجاری را به‌طور مستقیم یا غیرمستقیم برعهده دارند، از جمله شامل اعضاي هيئت مديره، مديرعامل و مديران ارشد اجرايي.

کنترل مشترک

• مشارکت در کنترل يک فعاليت اقتصادي به موجب يک توافق قراردادي.

نفوذ قابل ملاحظه

• توانایی مشارکت در تصمیم‌گیریهای‌مربوط به سیاستهای مالی و عملیاتی واحد تجاری، ولی نه در حد کنترل سیاستهای مزبور.

هدف از افشای اطلاعات اشخاص وابسته

بنابه دلایل زیر آگاهی از معاملات، مانده حسابهای فی مابین و رابطه با اشخاص وابسته ممکن است بر ارزیابی استفاده کنندگان صورتهای مالی از عملیات واحد تجاری شامل ارزیابی ریسک و فرصتهای پیش روی واحد تجاری تاثیر بگذارد:

الف. احتمال تاثیر گذاشتن واحد تجاری بر سیاستهای مالی وعملیاتی واحد سرمایه پذیر درصورت وجود کنترل، کنترل مشترک یا نفوذ قابل ملاحظه

ب . احتمال تاثیر گذاشتن رابطه با شخص وابسته بر وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف پذیری مالی واحد تجاری (حتی در صورت عدم انجام معامله با شخص وابسته) در ارزیابی هرگونه رابطه احتمالي با اشخاص وابسته، به محتـوای رابطه و نه صرفاً شکل قانونی آن توجه مي‌شود.

طبق مفاد این استاندارد، اشخاص زير لزوماً اشخاص وابسته نیستند:

الف. دو واحد تجاری صرفاً بواسطه داشتن عضو هيئت مديره يا مدير اصلي مشترک، عليرغم وجود بندهاي ” د “ و ” و“ در تعريف شخص وابسته،

ب . دو شريک خاص صرفاً بواسطه داشتن کنترل مشترک بر يک مشارکت خاص،

ج . تأمین کنندگان منابع مالي، اتحاديه‌هاي تجاري، شوراهاي کارگري، مؤسسات خدمات عمومي و ادارات دولتي، صرفاً به واسطه معاملات عادی با واحد تجاری (حتی اگر بتوانند آزادی عمل واحد تجاری را محدود یا در فرآیند تصمیم‌گیری آن مشارکت کنند)، و

د . مشتریان، فروشندگان، صاحبان حق امتياز، توزیع‌کنندگان یا نمايندگيهایی که واحد تجاری حجم قابل ملاحظه‌ای از معاملات تجاری خود را با آنها انجام می‌دهد، هرگاه رابطه صرفاً به واسطه وابستگی اقتصادی حاصل شده باشد.

افشاء

ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت در مورد شرکتهاي سهامي مقرر مي دارد که هيات مديره شرکت، گزارشي در خصوص معاملات با برخي اشخاص وابسته به اولين مجمع عمومي عادي صاحبان سهام ارائه کند. اگرچه افشای اطلاعات در مورد معاملات با اشخاص وابسته طبق این استاندارد دربرگیرنده اقلام با اهمیت معاملات مشمول ماده 129 است، لیکن گزارش کامل معاملات یاد شده، طبق قانون ضرورت دارد. در قضاوت‌ نسبت‌ به‌ اهميت‌ معاملات‌ با اشخاص‌ وابسته‌، نه‌تنها اهميت‌ آنها براي‌ واحد تجاري‌ گزارشگر، بلكه‌ اهميت‌ آنها در رابطه‌ با شخص‌ وابسته‌ طرف‌ معامله‌ نيز بايد در موارد زير مدنظر قرار گيرد :

الف. شخص‌ وابسته‌ طرف‌ معامله‌ از مديران اصلي واحد تجاري باشد، يا

ب‌. شخص‌ وابسته‌ طرف‌ معامله‌ از خويشاوندان‌ نزديك‌ شخص مورد اشاره‌ در بند ” الف‌“ باشد، يا

ج‌. شخص‌ وابسته‌ طرف‌ معامله‌، واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ اشخاص مورد اشاره‌ در بندهاي‌ ” الف‌“ يا ” ب‌“ باشد.

• روابط بین واحدهای تجاري اصلی و فرعی باید صرف‌ نظر از انجام يا عدم انجام معامله بين آنهـا افشا شـود. واحد تجاری باید نام واحد تجاري اصلی و در صورت متفاوت بودن، کنترل‌کننده نهايي را افشا کند. چنانچه هيچ‌يک از واحدهاي تجاري اصلي و کنترل کننده نهايي، صورتهاي مالي براي استفاده عمومي تهيه نکنند، نام واحد تجاري اصلي بعدي که اين کار را انجام مي‌دهد بايد افشا شود.

• منظور از واحد تجاري اصلي بعدي، نخستين واحد تجاري در گروه، بعد از واحد تجاري اصلي است که صورتهاي مالي تلفيقي براي استفاده عمومي تهيه مي‌کند.

• در صورت انجام معاملات بين اشخاص وابسته، به منظور درک اثر بالقوه رابطه با شخص وابسته بر صورتهاي مالي، واحد تجاري بايد ماهيت اين رابطه را همراه با اطلاعاتي درباره معاملات و مانده حسابهاي فيمابين افشا کند. حداقل افشا بايد شامل موارد زير باشد:

• الف. مبلغ معاملات،

• ب . مانده حسابهای فيمابين، نحوه تسويه و نرخ سود تضمين شده،

• ج . جزئیات هرگونه تضمين ارائه شده یا دریافت شده،

• د . ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول مربوط به مانده حسابهاي فيمابين، و

• ﻫ . هزینه مطالبات سوخت شده و مشکوک‌الوصول طي دوره ناشي از معاملات با اشخاص وابسته.

• الزامات افشاي بالا بايد براي هريک از طبقات زير انجام شود:

• الف. واحد تجاري اصلی،

• ب . واحدهای تجاری داراي کنترل مشترک یا نفوذ قابل ملاحظه بر واحد تجاری،

• ج . واحدهای تجاری فرعي،

• د . واحدهاي تجاري وابسته،

• ﻫ . مشارکتهاي خاصي که واحد تجاري در آن شريک خاص است،

• و . مديران اصلي واحد تجاري يا واحد تجاري اصلي آن، و

• ز . ساير اشخاص وابسته.

نمونه‌هايي از معاملات با اشخاص وابسته که باید افشا شود

الف. خرید یا فروش کالا،

ب . خرید یا فروش داراییهای غيرجاري،

ج . ارائه یا دریافت خدمات،

د . اجاره‌ها،

ﻫ . انتقال پروژه‌هاي تحقيق و توسعه،

و . انتقالات ناشي از قرارداد حق امتياز،

ز . تأمین منابع مالي اعم از کوتاه مدت و بلند مدت،

ح . تأمين تضمين‌ها و وثايق، و

ط . تسویه بدهیها از طرف واحد تجاری یا توسط واحد تجاری از طرف شخص دیگر.

معاملات با اشخاص وابسته اساساً در دوره‌اي افشا مي‌شود که صورتهاي مالي واحد تجاري تحت تأثير آنها قرار گرفته است. اما افشای قراردادهايي که عمدتاً صورتهاي مالي دوره‌هاي آتي را تحت تأثير قرار خواهد داد، در دوره انعقاد ضرورت مي‌يابد.

افشای اينکه شرایط معاملات با اشخاص وابسته با شرایط حاکم‌ بر ساير معاملات انجام شده در روال عادي داد و ستدهاي واحد تجاري (معاملات حقيقي) يکسان است بايد تنها زماني صورت ‌گيرد که این امر قابل اثبات باشد. در صورت وجود تفاوت با اهميت بين شرايط معاملات با اشخاص وابسته و شرايط حاکم بر معاملات حقيقي، موارد افتراق بايد افشا شود.

اقلام با ماهیت مشابه باید به صورت مجموع افشا شود، مگر اینکه درک اثرات معاملات با اشخاص وابسته بر صورتهای مالی واحد تجاری مستلزم افشای آنها به‌صورت جداگانه باشد

 

 

حسابداري مخارج تامين مالي

هدف

هدف اين استاندارد، تجويز نحوه عمل حسابداري مخارج تامين مالي است. بر اساس اين استاندارد، مخارج تامين مالي عموما بلافاصله به عنوان هزينه دوره شناسايي مي شود، به استثناي مواردي که اين مخارج به حساب دارايي واجد شرايط منظور مي گردد.

دامنه کاربرد

1. اين‌ استاندارد بايد براي‌ حسابداري‌ مخارج‌ تامين‌ مالي‌ بكار گرفته‌ شود.

2. مخارج‌ واقعي‌ يا انتسابي‌ به‌ حقوق‌ صاحبان‌ سرمايه‌، در اين‌ استاندارد مطرح‌ نمي‌شود

مخارج تامين مالي

مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ عبارت‌ است‌ از سود تضمين‌ شده‌، كارمزد و ساير مخارجي‌ كه‌ واحد تجاري‌ براي‌ تأمين‌ منابع‌ مالي‌ متحمل‌ مي‌شود.

مخارج تامين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي، آن دسته از مخارجي است که در صورت عدم تحصيل آن دارايي، بايد از آن اجتناب مي شد.

دارايي واجد شرايط

دارايي‌ واجد شرايط‌ يك‌ دارايي‌ است‌ كه‌ آماده‌سازي‌ آن‌ جهت‌ استفاده‌ مورد انتظار يا فروش‌ الزاماً مدت‌ زيادي‌ طول‌ مي‌كشد.

داراييهايي که به هنگام تحصيل براي استفاده مورد نظر يا فروش آماده است، به عنوان دارايي واجد شرايط تلقي نمي شود

مخارج تامين مالي ممکن است شامل موارد زير باشد:

الف. سود تضمين شده، کارمزد و جرايم ديرکرد تسهيلات.

ب. مخارج جنبي تسهيلات مالي دريافتي از قبيل حق ثبت و حق تمبر

ج. مخارج تامين مالي مربوط به قراردادهاي اجاره به شرط تمليک و خريد اقساطي

د. تفاوت تسعير ارز ناشي از تسهيلات ارزي دريافتي تا حدي که به عنوا ن تعديل سود تضمين شده و کارمزد تسهيلات مذکور محسوب مي شود.

شناخت مخارج تامين مالي

آيا مستقيما قابل انتساب به تحصيل يک دارايي واجد شرايط مي باشد؟ و آيا مخارج انجام شده داراي منافع اقتصادي آتي بوده و بگونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري است؟ بلی = قابل احتساب به بهاي تمام شده دارايي مي باشد (طبق اين استاندارد) خیر = به عنوان هزينه دوره وقوع تلقي مي شود

مخارج تامين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي - تسهيلات مالي

آيا رابطه مستقيم بين تسهيلات مالي خاص و يک دارايي واجد شرايط وجود دارد بلی = مبلغ مخارج تامين مالي قابل انتساب در بهاي تمام شده دارايي شامل:

مخارج واقعي تسهيلات طي دوره

هرگونه درآمد حاصل از سرمايه گذاري موقت وجوه حاصل از تسهيلات مالي - خیر = فعاليت تامين مالي متمرکز -

مبلغ مخارج تامين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي عبارتست از:

مخارج انجام شده جهت آن دارايي * نرخ جذب * ميانگين موزون مخارج تامين مالي براي تسهيلات مالي دوره،

به استثناي تسهيلاتي که مشخصا به منظور تحليل دارايي واجد شرايط اخذ شده است.

مازاد مبلغ دفتري نسبت به مبلغ بازيافتني دارايي واجد شرايط

چنانچه‌ مبلغ‌ دفتري‌ يا بهاي‌ تمام‌ شده‌ نهايي‌ مورد انتظار دارايي‌ واجد شرايط‌ بيشتر از مبلغ‌ بازيافتني‌ آن‌ باشد، مبلغ‌ دفتري‌ طبق‌ الزامات‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 11 با عنوان‌ حسابداري‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود كاهش‌ مي‌يابد. درشرايطي‌ خاص‌، طبق‌ الزامات‌ استاندارد مذكور مبلغ‌ كاهش‌ مجدداً برگشت‌ داده‌ مي‌شود.

زمان‌ شروع‌ احتساب‌ مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ در بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌

احتساب‌ مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ در بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌ واجد شرايط‌ بايد زماني‌ شروع‌ شود كه‌:

الف‌. براي‌ دارايي‌ مربوط‌ مخارجي‌ درحال‌ انجام‌ باشد ،

ب‌ . مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ درحال‌ وقوع‌ باشد ، و

ج‌ . فعاليتهاي‌ لازم‌ براي‌ آماده‌سازي‌ دارايي‌ مربوط‌ جهت‌ استفاده‌ موردنظر يا فروش‌ در جريان‌ باشد .

مخارج مربوط به دارايي واجد شرايط که در تعيين مبلغ قابل احتساب مخارج تامين مالي در بهاي تمام شده مد نظر قرار مي گيرد، تنها شامل آن دسته از مخارجي است که از طريق زير حاصل شده است:

1. پرداخت وجه نقد،

2. انتقال ساير داراييها، يا

3. تقبل بدهيهاي متضمن مخارج تامين مالي

مخارج انجام شده از محل مبالغ دريافتي بابت پيشرفت کار، و نيز کمکهاي بلاعوض دريافتي در ارتباط با دارايي به عنوان بخشي از مخارج قابل احتساب مربوط به دارايي واچد شرايط محسوب نمي شود.

در شرايط زير احتساب مخارج تامين مالي در بهاي تمام شده دارايي متوقف مي شود:

1. عمليات ساخت فعالانه دارايي براي مدت طولاني متوقف شود، مگر اينکه توقف کوتاه مدت و غير قابل اجتناب باشد.
2. کليه فعاليتهاي لازم براي آماده سازي دارايي واجد شرايط براي استفاده مورد نظر يا فروش به طور اساسي تکميل شود.
3. در مورد بخشهاي تکميل شده يک دارايي واجد شرايطي که هر کدام از اين بخشها همزمان با ادامه ساخت بخشهاي ديگر قابل استفاده مورد نظر يا فروش باشند.

افشاء

موارد زير بايد برحسب‌ مورد در صورتهاي‌ مالي‌ افشا شود:

الف‌. مبلغ‌ مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ كه‌ طي‌ دوره‌ به‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ دارايي‌ منظور شده‌ است‌ ، و

ب‌ . نرخ‌ جذب‌ استفاده‌ شده‌ براي‌ تعيين‌ مبلغ‌ مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ قابل‌ احتساب‌ در بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌ واجد 

 

 

نحوه ارائه داراييهاي جاري و بدهيهاي جاري

دامنه کاربرد

اين‌ استاندارد بايد براي‌ ارائـه‌ داراييهاي‌ جاري‌ و بدهيهاي‌ جاري‌ در ترازنامه‌ بكار گرفته‌ شود.

اهداف متفاوت طبقه بندي داراييها و بدهيهاي جاري و غير جاري:

ارائـه‌ معياري‌ تقريبي‌ از نقدينگي‌ واحد تجاري ابزاري‌ براي‌ تشخيص‌ آن‌ حصه‌ از منابع‌ و تعهدات‌ واحد تجاري‌ كه‌ گردش‌ مستمر دارد.

محدوديتهاي‌ تفكيك‌ اقلام‌ جاري‌ و غيرجاري‌

کليه واحدهاي تجاري به استثناي موارد زير، بايد را رعايت الزامات اين استاندارد، داراييهاي جاري و بدهيهاي جاري را به عنوان طبقاتي جداگانه در ترازنامه منعکس نمايند:

1. مشمول استاندارد حسابداري خاصي باشند، يا.
2. مشمول مفاد قوانين آمره مشخصي باشند، يا.
3. چرخه عملياتي آنها نامشخص يا خيلي طولاني باشد.

در شرايط ياد شده، واحدهاي تجاري از ارائه جمعهاي فرعي براي داراييها و بدهيها که در ذهن استفاده کنندگان صورتهاي مالي طبقه بندي موصوف را تداعي کند، پرهيز کنند.

داراييهاي جاري

يك‌ دارايي‌ زماني‌ بايد به‌ عنوان‌ دارايي‌ جاري‌ طبقه‌بندي‌ شود كه‌:

الف‌. انتظار رود طي‌ چرخه‌ عملياتي‌ معمول‌ واحد تجاري‌ يا ظرف‌ يكسال‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ ، هر كدام‌ طولاني‌تر است‌، مصرف‌ يا فروخته‌ شود، يا به‌ وجه‌ نقد يا دارايي‌ ديگري‌ كه‌ نقد شدن‌ آن‌ قريب‌ به‌ يقين‌ است‌، تبديل‌ شود، يا

ب‌ . وجه‌ نقد يا معادل‌ وجه‌ نقدي‌ باشد كه‌ استفاده‌ از آن‌ محدود نشده‌ است‌.ساير داراييها بايد به‌ عنوان‌ داراييهاي‌ غيرجاري‌ طبقه‌بندي‌ شود.

نمونه‌ اقلامي‌ كه‌ به‌ عنوان‌ دارايي‌ جاري‌ طبقه‌بندي‌ مي‌شود :

الف‌. مانده‌ وجوه‌ نقد و مانده‌ حسابهاي‌ بانكي‌، به‌ استثناي‌ مواردي‌ كه‌ اعمال‌ محدوديت‌ در مصرف‌ آنها مانع‌ از استفاده‌ اين‌ اقلام‌ براي‌ عمليات‌ جاري‌ شود

ب. حصه جاري حسابها و اسناد دريافتني تجاري و غير تجاري

ج. موجودي مواد وکالا و کاردرجريان پيشرفت پيمانهاي بلند مدت

د. سهام شرکتها، اوراق مشارکت و ساير اوراق بهاداري که به قصد نگهداري تحصيل نشده و به سهولت قابل نقد شدن است

ه. پيش پرداختهاي خريد داراييهاي جاري

و. پيش پرداختهاي هزينه هاي جاري

بدهيهاي‌ جاري‌

يك‌ بدهي‌ زماني‌ بايد به‌عنوان‌ بدهي‌ جاري‌ طبقه‌بندي‌ شود كه‌ انتظار رود طي‌ چرخه‌ عملياتي‌ معمول‌ واحد تجاري‌ يا ظرف‌ يكسال‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌، هر كدام‌ طولاني‌تر است‌، تسويه‌ شود . ساير بدهيها بايد به‌ عنوان‌ بدهيهاي‌ غيرجاري‌ طبقه‌بندي‌ شود.

بدهيهاي جاري شامل موارد زير مي باشند:

1. بدهيهاي عندالمطالبه که انتظار رود ظرف يکسال از تاريخ ترازنامه مطالبه شود.
2. حصه اي از بدهي هاي بلند مدت که انتظار ورد ظرف يکسال از تاريخ ترازنامه تسويه گردد.

تجديد طبقه‌بندي‌ داراييها و بدهيها

هرگاه‌ پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ ولي‌ قبل‌ از تصويب‌ صورتهاي‌ مالي‌ توسط‌ مديريت‌ واحد تجاري‌، رويدادهايي‌ در جهت‌ تبديل‌ داراييها و بدهيهاي‌ جاري‌ به‌ داراييها و بدهيهاي‌ غيرجاري‌ و به‌عكس‌ رخ‌ دهد، نحوه‌ برخورد حسابداري‌ با آن‌ طبق‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 5 با عنوان‌ حسابداري‌ رويدادهاي‌ بعد از تاريخ‌ ترازنامه‌ خواهد بود.

نحوه ارائه در صورتهاي مالي

جمع کل داراييهاي جاري و جمع کل بدهي هاي جاري بايد در ترازنامه نشان داده شود.

مبلغ يک دارايي جاري يا بدهي جاري نبايد از بدهي جاري يا دارايي جاري ديگر کسر شود، مگر آنکه شرايط تهاتر داراييها و بدهيها مندرج در استاندارد حسابداري شماره 1 با عنوان نحوه ارائه صورتهاي مالي برقرار باشد.

 

 

حسابداري سرمايه گذاريها

دامنه کاربرد

1. اين استاندارد به نحوه حسابداري سرمايه گذاريها و الزامات افشاي اطلاعات مربوط مي پردازد.
2. در صورتهاي مالي واحد تجاري اصلي، در صورتيکه در استانداردهاي حسابداري مربوط به سرمايه گذاري در واحد هاي تجاري فرعي و وابسته نحوه عمل ديگري مجاز شده باشد.

موارد زير در اين استاندارد مورد بحث قرار نمي گيرد:

1. مباني شناخت درآمدهايي که به صورت سود تضمين شده، سود سهام و غيره از سرمايه گذاريها عايد مي شود (استاندارد شماره 3).
2. سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري فرعي و وابسته در صورتهاي مالي تلفيقي.
3. سرمايه گذاري خاص از جمله ابزارهاي مالي پيچيده.
4. سرمايه گذاريهايي که توسط طرحهاي مزاياي بازنشستگي و موسسات بيمه عمر انجام مي شود.

5. سرمايه گذاري در املاک

سرمايه گذاري

نوعي دارايي است که واحد سرمايه گذار براي افزايش منافع اقتصادي از طريق توزيع منافع (به شکل سود سهام، سود تضمين شده واجاره)، افزايش ارزش يا ساير مزايا (مانند مزاياي ناشي از مناسبات تجاري) نگهداري مي کند.

سرمايه گذاري سريع المعامله در بازار

نوعي سرمايه گذاري است که براي آن بازار فعالي که آزاد و در دسترس است وجود دارد به طوري که از طريق آن بتوان به ارزش بازار يا شاخصي قابل اتکا که محاسبه ارزش بازار را امکانپذير سازد، دست يافت.

سرمايه گذاري در املاک

عبارتست از سرمايه گذاري در زمين يا ساختماني که عمليات ساخت و توسعه آن به اتمام رسيده و به جهت ارزش بالقوه اي که از نظر سرمايه گذاري دارد و نه به قصد استفاده توسط واحد تجاري سرمايه گذار يا شرکتهاي همگروه آن، نگهداري مي شود.

شيوه هاي کسب منافع اقتصادي سرمايه گذاريها

دريافتهاي ناشي از توزيع منافع سود سهام

منفعت سرمايه اي مثل افزايش ارزش

منافع حاصل از ساير مزايا (مانند مزاياي ناشي از مناسبات تجاري)

انواع سرمايه گذاري

اشکال و دلايل گوناگون سرمايه گذاريها:

در قالب اسنادي که بيانگر بدهي پولي به دارنده آنهاست (نظير برخي اوراق مشارکت).اين نوع اسناد متضمن سود تضمين شده حداقلي مي باشند.

در قالب مالکيت سهام يک واحد تجاري ديگر باشند که اين سرمايه گذاريها بيانگر حقوق مالي است.

به صورت نگهداري داراييهاي عيني مثل زمين و ساختمان و فلزات گرانبها باشند.

طبقه بندي سرمايه گذاريها

چنانچه واحد تجاري طبق استاندارد شماره 14 داراييهاي خود را به جاري و غير جاري تفکيک مي کند

سرمايه گذاري جاري = تحت سر فصل داراييهاي جاري

سرمايه گذاري بلند مدت = تحت سرفصل داراييهاي غير جاري

چنانچه واحد تجاري طبق استاندارد شماره 14 داراييهاي خود را به جاري و غير جاري تفکيک نمي کند

به منظور تعيين مبلغ دفتري آنها بر اساس اين استاندارد، خصوصيات سرمايه گذاري ازنظرجاري يا بلندمدت بودن مبناي کارقرارمي گيرد.

سرمايه گذاري جاري

به طبقه اي از سرمايه گذاريها گفته مي شودکه سرمايه گذاري بلند مدت نباشد.

سرمايه گذاري بلند مدت

به طبقه اي از سرمايه گذاريها گفته مي شود که به قصد استفاده مستمر در فعاليتهاي واحد تجاري نگهداري شود. يک سرمايه گذاري هنگامي به عنوان دارايي غير جاري طبقه بندي مي شود که قصد نگهداري آن براي مدت طولاني به وضوح قابل اثبات باشد يا توانايي واگذاري آن توسط سرمايه گذار مشمول محدوديتهايي باشد.

طبقه بندي سرمايه گذاريها

سرمايه گذاريهاي بلند مدت مشتمل بر موارد زير است:

الف. سرمايه گذاري در واحد تجاري فرعي و وابسته يا تسهيلات بلند مدت اعطايي به اين واحدها.

ب. سرمايه گذاريهايي که اساسا جهت حفظ، تسهيل و گسترش فعاليت يا روابط تجاري موجود انجام شده است (سرمايه گذاريهاي تجاري).

ج. سرمايه گذاريهايي را که نمي توان واگذار کرد، يا بدون تاثير عمده بر فعاليتهاي واحد تجاري قابل واگذاري نيست.

د. سرمايه گذارهايي که با قصد استفاده مستمر توسط واحد تجاري نگهداري مي شود وهدف آن نگهداري پرتفويي از سرمايه گذاريها جهت تامين درآمد و يا رشد سرمايه براي صاحبان سرمايه واحد تجاري است.

دو شرط اصلي تعريف سرمايه گذاري سريع المعامله در بازار

1. وجود بازاري فعال که آزاد و قابل دسترس باشد، و
2. قيمتهاي معاملاتي در چنين بازاري معلوم باشد و به صورت علني اعلام شود.

قيمت اعلام شده بايد به گونه اي قابل اتکا بيانگر قيمتي باشد که بتوان بر اساس آن معامله کرد

نکته

سرمايه گذاري سريع المعامله در بازار را، هم مي توان به عنوان سرمايه گذاري جاري طبقه بندي کرد و هم به عنوان سرمايه گذاري بلند مدت تلقي نمود.

بهاي تمام شده سرمايه گذاريها

چنانچه تحصيل سرمايه گذاري نقدي باشد بهاي تمام شده: مخارج تحصيل ازقبيل کارمزد کارگزار، حق الزحمه ها و عوارض ماليات.

غير نقدي باشد بهاي تمام شده: ابتدا به ارزش منصفانه دارايي يا اوراق بهادارواگذار شده، اما در صورتي که ارزش منصفانه سرمايه گذاي تحصيل شده با سهولت بيشتري قابل تعيين باشد، اين ارزش به عنوان بهاي تمام شده محسوب مي شود

نحوه تعيين بهاي تمام شده حق تقدم

خريد حق تقدم: مشابه با خريد سهام

استفاده از حق تقدم در افزايش سرمايه: چنانچه وجوهي پرداخت شود يا از مطالبات تسويه شود مبالغ مزبور به بهاي تمام شده سرمايه گذاري اضافه مي شود.

چنانچه سرمايه گذاري تحصيل شده دربرگيرنده حداقل سود تضمين شده يا سود سهام تعلق گرفته و دريافت نشده باشد، بهاي تمام شده سرمايه گذاري عبارتست از بهاي خريد بعد از کسر هر گونه سود تعلق گرفته و دريافت نشده.

انعکاس به ارزش بازار

استفاده از ارزش بازار در مورد سرمايه گذارهاي سريع المعامله در بازار موجب شناسايي کليه تغييرات در ارش بازار سرمايه گذاري صرفنظر از فروش يا عدم فروش سرمايه گذاري مي شود.

دلايل مناسب بودن کاربرد مبناي ارزش بازار براي سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي جاري طبقه بندي شده اند:

الف. انعکاس مطلوب تر نتيجه عمليات؛ به اين دليل که هر گونه افزايش در بازار سرمايه گذاري، به سبب مستند بودن به دريافت وجه نقد و يا انتظار قريب به يقين به دريافت وجه نقد، معرف سود تحقق يافته دوره است.

ب. فراهم کردن ارزيابي بهتري از عملکرد مديريت

ج. ناممکن بودن دستکاري عمليات توسط مديريت از طريق انتخاب زمان فروش.

د. انعکاس اين واقعيت اقتصادي که مديريت توانايي تبلور اين سود و زيانها را از طريق فروش سرمايه گذاري داشته اما به عمد چنين نخواسته است.

ه. ارائه اطلاعات مهمتر به استفاده کنندگان و مديران، به دليل استفاده از ارزش بازار.

و. رفع اشکال در اندازه گيري اقلام مشابه به قيمتهاي متفاوت که تنها به لحاظ خريد در زمانهاي مختلف ايجاد شده است.

تعيين ارزش بازار اوراق سريع المعامله

قيمتهايي که مي توانند جهت مقاصد ارزيابي به کار گرفته شوند شامل 3 نوع قيمت زير مي باشند:

قيمت پيشنهاد خريد: قيمتي است که انتظار مي رود سرمايه گذاري به آن قيمت واگذار شود.

قيمت پيشنهاد فروش: قيمتي است که انتظار مي رود سرمايه گذار براي تحصيل سرمايه گذاري بپردازد.

قيمت ميانگين: قيمت ميانگين بازار، ميانگين قيمت پيشنهاد خريد و پيشنهاد فروش مي باشد.

در انتخاب هر کدام از اين قيمتها استاندارد هيچ الزمي ندارد، اما بايد توجه نمود که هر مبنايي که انتخاب مي شود بايد به طور يکنواخت اعمال گردد.

در تعيين ارزش بازار اوراق بهادار بايد موارد زير را در نظر گرفت

حجم سرمايه گذاري يا واگذاري آن به صورت بخش بخش.

وجود الزام يا اجبار به واگذاري.

حجم سهام موجود در بازار.

مبلغ دفتري سرمايه گذاريها

چنانچه ماهيت و ميزان سرمايه گذاري به گونه اي باشد که جذب آن توسط بازار، بدون تاثير با اهميت در نرخ بازار آن، ممکن نباشد، قيمت جاري بايد طوري تعديل شود که منعکس کننده عوايدي باشد که واحدتجاري به طور واقعبينانه، انتظار کسب آن را در صورت واگذاري سرمايه گذاري در روال عادي فعاليت تجاري داشته باشد.

چنانچه يک “سرمايه گذاري سريع المعامله” در بازار به عنوان دارايي غير جاري نگهداري شود، چون واحد تجاري در واگذاري آن محدوديت دارد يا تمايلي به واگذاري آن ندارد تا افزايش در ارزش آن در عمل متبلور شود، تلقي هرگونه افزايش در ارزش بازار آن به عنوان تحقق يافته، مناسب نيست و در نتيجه نبايد اين تغييرات را در صورت سود وزيان منعکس کرد.

مبلغ کل سرمايه گذاريهاي سريع المعامله که به عنوان دارايي جاري نگهداري مي شود بايد بر مبناي مجموعه (پرتفوي) سرمايه گذاريهاي مزبور تعيين شود. مبلغ کل سرمايه گذاريهاي بلند مدت و ساير سرمايه گذاريهاي جاري، عبارت از جمع مبلغ دفتري تک تک سرمايه گذاريهاي مربوط است که جداگانه تعيين مي شود.

تعيين مبلغ دفتري سرمايه گذاريها

نکته : مازاد تجديد ارزيابي، درآمد تحقق نيافته تلقي مي گردد. بنابراين افزايش سرمايه به طور مستقيم از محل مازاد مزبور مجاز نيست و تنها در زمان تحقق به حساب سود و زيان انباشته منتقل مي شود.

واگذاري سرمايه گذاريها

هرگاه يک سرمايه گذاري واگذار شود، تفاوت عوايد حاصل از واگذاري و مبلغ دفتري بايد به عنوان درآمد يا هزينه شناسايي شود.

هرگونه خالص مازاد ناشي از تجديد ارزيابي يک سرمايه گذاري که قبلا در حساب مازاد تجديد ارزيابي منظور و در آن نگهداري شده است، بايد به عنوان تغيير در اجزاي حقوق صاحبان سرمايه، به بستانکار حساب سود و زيان انباشته منظور شود.

تغيير طبقه بندي سرمايه گذاريها

چنانچه سرمايه گذاري جاري به بلند مدت تغيير طبقه بندي دهد، سرمايه گذاري بلند مدت به اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش منظور مي شود

صورت سود و زيان : اقلام زير بايد به سود و زيان منظور شوند:

الف. هر گونه هزينه ناشي از کاهش ارزش فروش سرمايه گذاريهاي کوتاه مدتي که به اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش ارزيابي مي شود،

ب. هر گونه هزينه کاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاريهاي بلند مدتي که به روش بهاي تمام شده ارزيابي مي شود، و

ج. هر گونه برگشت کاهشهاي قبلي موارد بالا با توجه به تغيير در شرايط.

موسسات تخصصي سرمايه گذاري

موسسات تخصصي سرمايه گذاري که از توزيع سود حاصل از واگذاري سرمايه گذاري منع شده اند، بايد سود يا زيان حاصل از واگذاري سرمايه گذاري و نيز تغييرات ارزش سرمايه گذاريها را که طبق الزامات اين استاندارد به سود و زيان منظور مي شود، نخست در صورت سود و زيان منعکس و سپس از طريق تخصيص سود به حساب اندوخته هاي غير قابل تقسيم منتقل کنند.

افشاء

اطلاعات زير بايد در صورتهاي مالي افشا شود:

الف. رويه هاي حسابداري مورد استفاده براي سرمايه گذاريها مشتمل بر نحوه حسابداري تغييرات مبلغ دفتري،

ب. مبلغ سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي جاري نگهداري شده است،

ج. مبلغ درآمد حاصل از سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي جاري نگهداري و به روش ارزش بازار ارزيابي شده است، شامل درآمد حاصل از تغيير در ارزش بازار و تفکيک جداگانه سود و زيان ناشي از انتقال سرمايه گذاري بين جاري و بلند مدت،

د. ارزش بازار سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي جاري نگهداري شده و به روش اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش ارزيابي شده است،

ه. ارزش بازار سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي غير جاري نگهداري شده است،

و. مبلغ هر گونه سود يا زيان ناشي از واگذاري سرمايه گذاريهاي بلند مدت،

ز. مبلغ هرگونه ذخيره براي کاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاريهاي بلند مدت،

ح. محدوديتهاي قابل توجه در رابطه با امکان تبديل سرمايه گذاريها به نقد يا وصول درآمد و عوايد واگذاري آنها، و

ط. در مورد موسساتي که فعاليت عمده آنها سرمايه گذاري در اوراق بهادار است، صورت تحليلي پرتفوي سرمايه گذاري.

 

 

تسعير ارز

اهداف آموزشي : مرور عمليات ارزش توسط شرکتها - آشنايي با روشهاي حسابداري تسعير- توصيف حسابداري عمليات خارجي - افشا

معاملات ارزي : معامله اي است که به ارز انجام مي شود يامستلزم تسويه به ارز است. از قبيل: خريد و فروش کالا و خدماتي که بهاي آن به ارز دريافت يا پرداخت مي شود. استقراض يا اعطاي تسهيلاتي که قرار است تسويه آنها به ارز صورت گيرد.

شناخت اوليه : معاملات ارزي در زمان شناخت اوليه به نرخ ارز در تاريخ معامله تسعير مي شود. براي تعيين نوع ارز(صادراتي، شناور، واريزنامه اي)، بايد با توجه به مقررات حاکم، نرخي انتخاب شود که قرار است مبناي تسويه معامله قرار گيرد.

تسعير اقلام ارزي در تاريخ ترازنامه : اقلام پولي = نرخ تسعير در تاريخ ترازنامه =عبارت است از وجه نقد و داراييها و بدهيهايي که قرار است به صورت مبلغ ثابت يا قابل تعييني از وجه نقد دريافت يا پرداخت شود.اقلام غير پولي = نرخ تسعير در تاريخ انجام معامله

شناخت تفاوت تسعير معاملات ارزي : درشرکتهاي دولتي = طبق ماده 136 قانون محاسبات عمومي - در شرکتهاي غير دولتي = حساب سود وزيان دوره - متن ماده 136: سود و زيان حاصل از تسعير داراييها و بدهي هاي ارزي شرکتهاي دولتي، درآمد يا هزينه تلقي نمي گردد. مابه التفاوت حاصل از تسعير داراييها و بدهيهاي مذکور بايد در حساب ذخيره تسعير داراييها و بدهي هاي ارزي منظور شود. در صورتي که در پايان سال مالي، مانده حساب ذخيره بدهکار باشد، اين مبلغ به حساب سود و زيان همان سال منظور خواهد شد.

ج = نرخ جاري ارز ت = نرخ تاريخي ارز م = نرخ ميانگين ارز ب = مبلغ باقيمانده

شناخت تفاوت تسعير (رويه مجاز جايگزين) = در مواردي ممکن است تفاوت تسعير در نتيجه کاهش رسمي شديد يا افت قابل ملاحظه در ارزش ريال باشد به نحوي که عملا در مقابل |آن هيچ گونه حفاظي وجود نداشته باشد و کاهش يا افت مزبور بدهي هايي را تحت تآ ثير قرار دهد که اخيرا و به طور مستقيم در ارتباط با تحصيل داراييهاي ارزي در حسابها ايجاد شده است و واحد تجاري قادر به تسويه آنها نيست. اين گونه تفاوتهاي تسعير به مبلغ دفتري دارايي اضافه مي شود به شرطي که مبلغ دفتري پس از تعديل، از اقل بهاي جايگزيني و مبلع قابل بازيافت ناشي از فروش يا کاربرد آن دارايي تجاوز نکند. صورتهاي مالي عمليات خارجي = روش مورد استفاده براي تسعير صورتهاي مالي عمليات خارجي، به رابطه عملياتي و تامين مالي بين واحد تجاري گزارشگر و عمليات خارجي بستگي دارد. عمليات خارجي = عمليات خارجي لاينفک از عمليات تجاري گزارشگر - واحد مستقل خارجي نشانه هاي تشخيص عمليات خارجي مستقل : استقلال فعاليت - پايين بودن حجم معاملات واحد خارجي با واحد گزارشگر - تامين مالي خارجي - پرداخت هزينه ها با استفاده از ارز- فروش بر اساس ارز-استقلال جريانهاي نقدي. با اين وجود تشخيص عمليات خارجي مستقل مستلزم قضاوت است. عمليات خارجي لاينفک از عمليات واحد تجاري گزارشگر = صورتهاي مالي اين دسته از عمليات با استفاده از روشهاي مورد استفاده براي معاملات ارزي تسعير مي شود. عمليات تسعير مبتني بر اين فرض است که معاملات انجام شده توسط عمليات خارجي عملا به وسيله واحد تجاري گزارشگر صورت گرفته است. واحدهاي مستقل خارجي = صورتهاي مالي اين واحدها به شرح زير تسعير مي شود:داراييها و بدهيها اعم از پولي و غير پولي، با نرخ تسعير در تاريخ ترازنامه. درآمدها و هزينه ها با نرخ تسعير در تاريخ انجام معاملات( به استثناي صورتهاي مالي که واحد پول آن مربوط به اقتصادهاي با تورم حاد است که در اين صورت پس از ارائه مجدد، از نرخ تسعير در تاريخ ترازنامه استفاده مي شود). تفاوتهاي تسعير در سرفصل حقوق صاحبان سهام طبقه بندي و در صورت سود وزيان جامع منعکس مي شود. براي تسعير در آمدها و هزينه ها در عمل از نرخ ميانگين استفاده مي شود. نحوه برخورد با سرقفلي و تعديلات ناشي از کاربرد ارزش منصفانه = الف. به عنوان داراييها وبدهيهاي واحد مستقل تلقي و با نرخ تاريخ ترازنامه تسعير مي شود. ب. به عنوان داراييها و بدهي هاي واحد گزارشگر تلقي شده که قبلا به ريال تسعير شده و يا به عنوان اقلام غير پولي ارزي با نرخ تسعير در تاريخ معامله تسعير مي شود.

• در تلفيق صورتهاي مالي، تفاوتهاي تسعير اقلام پولي درون گروهي نيست و به عنوان درآمد يا هزينه شناسايي مي شود.
• در مواردي که تاريخ صورتهاي مالي واحد خارجي با واحد گزارشگر متفاوت باشد،ازنرخ تسعيردرتاريخ ترازنامه واحدخارجي استفاده ميشود.
• واگذاري واحد مستقل خارجي = در زمان واگذاري، مبالغ انباشته تفاوتهاي تسعير اقلام ارزي که در سرفصل حقوق صاحبان سهام است به حساب سود وزيان انباشته منتقل مي شود. تغيير طبقه بندي عمليات خارجي =زماني که طبقه بندي عمليات خارجي تغيير مي کند، روشهاي تسعير قابل اعمال به طبقه بندي جديد از تاريخ تغيير طبقه بندي به کار گرفته مي شود.

ترازنامه در تاريخ 30/12/1379 - (از چپ براست بخوانید)
30/12/1379	يادداشت		بدهي ها و حقوق صاحبان سهام		30/12/1379		يادداشت		داراييها
مارک					مارک
			بدهيهاي جاري:						داراييهاي جاري:
58857441.14	9		بدهيهاي بانکي		164676309.90		4		موجودي نقدی
134254176.45	10		حسابهاي پرداختني تجاري		28047292.45		5		حسابهاي دريافتني تجاري
1691852.17	11		ساير حسابهاي پرداختني		62970.85		6		ساير حسابهاي دريافتني
96113.15	12		ماليات پرداختني		3042014.21		7		پيش پرداختها
194899582.91			جمع بدهيهاي جاري		195828587.41				جمع داراييهاي جاري
				حقوق صاحبان سهام		146906.00		8	داراييهاي ثابت مشهود
1000000.00		13		سرمايه
75910.50				سود انباشته
1075910.50				جمع حقوق صاحبان سهام
195975493.41				جمع بدهيها و حقوق صاحبان سهام		195975493.41			جمع داراييها

ساير اطلاعات: داراييهاي ثابت مشهود در مقاطع مختلف خريداري مي شودو بنابراين در تسعير آنها نرخهاي متفاوت بکار مي رود. به منظور تسهيل تسعير در اين مثال فرض شده است که مبلغ 100.000 مارک از داراييهاي ثابت مشهود در تاريخ 2/5/1379 تحصيل شده است. در اين تاريخ نرخ مارک3.481 ريال فرض شده است. مابقي داراييها ثابت مشهود که در سهولت قابل تحصيل شده است با نرخ فرضي 2.900 ريال تسعير مي شود. ۱-تاریخ و نرخ مارک مورد استفاده براي تسعير صورتهاي مالي به شرح زير است:

29/12/78 = 4031 ریال - 2/5/79 = 3481 ریال - 3/10/79 = 3768 ریال - 30/12/79 = 3720 ریال - نرخ میانگین = 3695 ریال

2. سرمايه بر اساس نرخهاي تاريخي تسعير ميشود و سود انباشته يک رقم باقيمانده است. در اين مثال، سرمايه با نرخ 2000 ريال تسعير ميشود و ضمنا فرض بر اين است که معادل ريالي سود انباشته در اول دوره 140994508 ريال مي باشد.

صورت سود و زيان

براي سال مالي منتهي به 30 اسفند ماه 1379 - (از چپ براست بخوانید)

ميليون ريال	نرخ(ريال)	مارک
8877	3695	2402339.07		در آمد حاصل از خدمات
(8493)	(1)	(2306424.00)		هزينه هاي عملياتي
384		95914.44		سود عملياتي
1763				تفاوت تسعير
(190)	3720	(51016.30)		ماليات عملکرد
1956		44898.14		سود خالص
گردش حساب سود وزيان انباشته
1956		44898.14	سود خالص
141		40388.86	سود انباشته اول دوره
2097		85287.00	سود قابل تخصيص
(35)	3720	(9376.50)	سود سهام
2062		75910.50	سود انباشته پايان دوره

(1) از اين رقم حدود 64.000 مارک مربوط به استهلاک مي باشد. فرض کنيد 38000 مارک آن مربوط به داراييهاي تحصيل شده در تاريخ 2/5/1379 و مابقي مربوط به ساير داراييهاي ثابت مشهود است. مابقي هزينه ها با نرخ ميانگين تسعير شده است.

ميليون ريال	نرخ(ريال)	مارک
75	2900	26000	استهلاک داراييهاي ثابت تحصيل شده در سنوات قبل
132	3481	38000	استهلاک داراييهاي تحصيل شده در سال جاري
8286	3695	2424424	ساير هزينه ها
8493

ترازنامه

در تاريخ 30/12/1379 - (از چپ براست بخوانید)

ميليون ريال	نرخ (ريال)	غير پولي	پولي	مارک	داراييها
					داراييهاي جاري
612596	3720		√	164676309.90	موجودي نقد
104336	3720		√	28047292.45	حسابهاي دريافتني تجاري
234	3720		√	62970.85	ساير حسابهاي دريافتني
11462	3768	√		3042014.21	پيش پرداختها
728628				195828587.41
462	(2)	√		146906	داراييهاي ثابت مشهود
729090				195975493.41	جمع داراييها
					بدهيها و حقوق صاحبان سهام
218950	3720		√	58857441.14	بدهيهاي بانکي
499425	3720		√	134254176.45	حسابهاي پرداختني تجاري
6295	3720		√	1691852.17	ساير حسابهاي پرداختني
358	3720