پیغام مدیر :
با سلام خدمت شما بازديدكننده گرامي ، خوش آمدید . لطفا براي هرچه بهتر شدن مطالب اين وبلاگ ، ما را از نظرات و پيشنهادات خود آگاه سازيد و ما را در بهتر شدن كيفيت مطالب ياري کنید.
 
درباره ما
به وبلاگ من خوش آمدید
لینک دوستان
پیوندهای روزانه
دیگر موارد

آمار وب سایت:  

بازدید امروز : 62
بازدید دیروز : 1
بازدید هفته : 62
بازدید ماه : 64
بازدید کل : 3359
تعداد مطالب : 80
تعداد نظرات : 0
تعداد آنلاین : 1



 
استاندارد حسابداري شماره 13
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:42
نویسنده : سیامک

 

حسابداري مخارج تامين مالي

هدف

هدف اين استاندارد، تجويز نحوه عمل حسابداري مخارج تامين مالي است. بر اساس اين استاندارد، مخارج تامين مالي عموما بلافاصله به عنوان هزينه دوره شناسايي مي شود، به استثناي مواردي که اين مخارج به حساب دارايي واجد شرايط منظور مي گردد.

دامنه کاربرد

  1. اين‌ استاندارد بايد براي‌ حسابداري‌ مخارج‌ تامين‌ مالي‌ بكار گرفته‌ شود.

2. مخارج‌ واقعي‌ يا انتسابي‌ به‌ حقوق‌ صاحبان‌ سرمايه‌، در اين‌ استاندارد مطرح‌ نمي‌شود

مخارج تامين مالي

مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ عبارت‌ است‌ از سود تضمين‌ شده‌، كارمزد و ساير مخارجي‌ كه‌ واحد تجاري‌ براي‌ تأمين‌ منابع‌ مالي‌ متحمل‌ مي‌شود.

مخارج تامين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي، آن دسته از مخارجي است که در صورت عدم تحصيل آن دارايي، بايد از آن اجتناب مي شد.

دارايي واجد شرايط

دارايي‌ واجد شرايط‌ يك‌ دارايي‌ است‌ كه‌ آماده‌سازي‌ آن‌ جهت‌ استفاده‌ مورد انتظار يا فروش‌ الزاماً مدت‌ زيادي‌ طول‌ مي‌كشد.

داراييهايي که به هنگام تحصيل براي استفاده مورد نظر يا فروش آماده است، به عنوان دارايي واجد شرايط تلقي نمي شود

مخارج تامين مالي ممکن است شامل موارد زير باشد:

الف. سود تضمين شده، کارمزد و جرايم ديرکرد تسهيلات.

ب. مخارج جنبي تسهيلات مالي دريافتي از قبيل حق ثبت و حق تمبر

ج. مخارج تامين مالي مربوط به قراردادهاي اجاره به شرط تمليک و خريد اقساطي

د. تفاوت تسعير ارز ناشي از تسهيلات ارزي دريافتي تا حدي که به عنوا ن تعديل سود تضمين شده و کارمزد تسهيلات مذکور محسوب مي شود.

شناخت مخارج تامين مالي

آيا مستقيما قابل انتساب به تحصيل يک دارايي واجد شرايط مي باشد؟ و آيا مخارج انجام شده داراي منافع اقتصادي آتي بوده و بگونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري است؟ بلی = قابل احتساب به بهاي تمام شده دارايي مي باشد (طبق اين استاندارد) خیر = به عنوان هزينه دوره وقوع تلقي مي شود

مخارج تامين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي - تسهيلات مالي

آيا رابطه مستقيم بين تسهيلات مالي خاص و يک دارايي واجد شرايط وجود دارد بلی = مبلغ مخارج تامين مالي قابل انتساب در بهاي تمام شده دارايي شامل:

مخارج واقعي تسهيلات طي دوره

هرگونه درآمد حاصل از سرمايه گذاري موقت وجوه حاصل از تسهيلات مالي - خیر = فعاليت تامين مالي متمرکز -

مبلغ مخارج تامين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي عبارتست از:

مخارج انجام شده جهت آن دارايي * نرخ جذب * ميانگين موزون مخارج تامين مالي براي تسهيلات مالي دوره،

به استثناي تسهيلاتي که مشخصا به منظور تحليل دارايي واجد شرايط اخذ شده است.

مازاد مبلغ دفتري نسبت به مبلغ بازيافتني دارايي واجد شرايط

چنانچه‌ مبلغ‌ دفتري‌ يا بهاي‌ تمام‌ شده‌ نهايي‌ مورد انتظار دارايي‌ واجد شرايط‌ بيشتر از مبلغ‌ بازيافتني‌ آن‌ باشد، مبلغ‌ دفتري‌ طبق‌ الزامات‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 11 با عنوان‌ حسابداري‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود كاهش‌ مي‌يابد. درشرايطي‌ خاص‌، طبق‌ الزامات‌ استاندارد مذكور مبلغ‌ كاهش‌ مجدداً برگشت‌ داده‌ مي‌شود.

زمان‌ شروع‌ احتساب‌ مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ در بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌

احتساب‌ مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ در بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌ واجد شرايط‌ بايد زماني‌ شروع‌ شود كه‌:

الف‌. براي‌ دارايي‌ مربوط‌ مخارجي‌ درحال‌ انجام‌ باشد ،

ب‌ . مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ درحال‌ وقوع‌ باشد ، و

ج‌ . فعاليتهاي‌ لازم‌ براي‌ آماده‌سازي‌ دارايي‌ مربوط‌ جهت‌ استفاده‌ موردنظر يا فروش‌ در جريان‌ باشد .

مخارج مربوط به دارايي واجد شرايط که در تعيين مبلغ قابل احتساب مخارج تامين مالي در بهاي تمام شده مد نظر قرار مي گيرد، تنها شامل آن دسته از مخارجي است که از طريق زير حاصل شده است:

1. پرداخت وجه نقد،

2. انتقال ساير داراييها، يا

3. تقبل بدهيهاي متضمن مخارج تامين مالي

مخارج انجام شده از محل مبالغ دريافتي بابت پيشرفت کار، و نيز کمکهاي بلاعوض دريافتي در ارتباط با دارايي به عنوان بخشي از مخارج قابل احتساب مربوط به دارايي واچد شرايط محسوب نمي شود.

در شرايط زير احتساب مخارج تامين مالي در بهاي تمام شده دارايي متوقف مي شود:

  1. عمليات ساخت فعالانه دارايي براي مدت طولاني متوقف شود، مگر اينکه توقف کوتاه مدت و غير قابل اجتناب باشد.
  2. کليه فعاليتهاي لازم براي آماده سازي دارايي واجد شرايط براي استفاده مورد نظر يا فروش به طور اساسي تکميل شود.
  3. در مورد بخشهاي تکميل شده يک دارايي واجد شرايطي که هر کدام از اين بخشها همزمان با ادامه ساخت بخشهاي ديگر قابل استفاده مورد نظر يا فروش باشند.

افشاء

موارد زير بايد برحسب‌ مورد در صورتهاي‌ مالي‌ افشا شود:

الف‌. مبلغ‌ مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ كه‌ طي‌ دوره‌ به‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ دارايي‌ منظور شده‌ است‌ ، و

ب‌ . نرخ‌ جذب‌ استفاده‌ شده‌ براي‌ تعيين‌ مبلغ‌ مخارج‌ تأمين‌ مالي‌ قابل‌ احتساب‌ در بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌ واجد 


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداري شماره 14
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:41
نویسنده : سیامک

 

نحوه ارائه داراييهاي جاري و بدهيهاي جاري

دامنه کاربرد

اين‌ استاندارد بايد براي‌ ارائـه‌ داراييهاي‌ جاري‌ و بدهيهاي‌ جاري‌ در ترازنامه‌ بكار گرفته‌ شود.

اهداف متفاوت طبقه بندي داراييها و بدهيهاي جاري و غير جاري:

ارائـه‌ معياري‌ تقريبي‌ از نقدينگي‌ واحد تجاري ابزاري‌ براي‌ تشخيص‌ آن‌ حصه‌ از منابع‌ و تعهدات‌ واحد تجاري‌ كه‌ گردش‌ مستمر دارد.

محدوديتهاي‌ تفكيك‌ اقلام‌ جاري‌ و غيرجاري‌

کليه واحدهاي تجاري به استثناي موارد زير، بايد را رعايت الزامات اين استاندارد، داراييهاي جاري و بدهيهاي جاري را به عنوان طبقاتي جداگانه در ترازنامه منعکس نمايند:

      1. مشمول استاندارد حسابداري خاصي باشند، يا.
      2. مشمول مفاد قوانين آمره مشخصي باشند، يا.
      3. چرخه عملياتي آنها نامشخص يا خيلي طولاني باشد.

در شرايط ياد شده، واحدهاي تجاري از ارائه جمعهاي فرعي براي داراييها و بدهيها که در ذهن استفاده کنندگان صورتهاي مالي طبقه بندي موصوف را تداعي کند، پرهيز کنند.

داراييهاي جاري

يك‌ دارايي‌ زماني‌ بايد به‌ عنوان‌ دارايي‌ جاري‌ طبقه‌بندي‌ شود كه‌:

الف‌. انتظار رود طي‌ چرخه‌ عملياتي‌ معمول‌ واحد تجاري‌ يا ظرف‌ يكسال‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ ، هر كدام‌ طولاني‌تر است‌، مصرف‌ يا فروخته‌ شود، يا به‌ وجه‌ نقد يا دارايي‌ ديگري‌ كه‌ نقد شدن‌ آن‌ قريب‌ به‌ يقين‌ است‌، تبديل‌ شود، يا

ب‌ . وجه‌ نقد يا معادل‌ وجه‌ نقدي‌ باشد كه‌ استفاده‌ از آن‌ محدود نشده‌ است‌.ساير داراييها بايد به‌ عنوان‌ داراييهاي‌ غيرجاري‌ طبقه‌بندي‌ شود.

نمونه‌ اقلامي‌ كه‌ به‌ عنوان‌ دارايي‌ جاري‌ طبقه‌بندي‌ مي‌شود :

الف‌. مانده‌ وجوه‌ نقد و مانده‌ حسابهاي‌ بانكي‌، به‌ استثناي‌ مواردي‌ كه‌ اعمال‌ محدوديت‌ در مصرف‌ آنها مانع‌ از استفاده‌ اين‌ اقلام‌ براي‌ عمليات‌ جاري‌ شود

ب. حصه جاري حسابها و اسناد دريافتني تجاري و غير تجاري

ج. موجودي مواد وکالا و کاردرجريان پيشرفت پيمانهاي بلند مدت

د. سهام شرکتها، اوراق مشارکت و ساير اوراق بهاداري که به قصد نگهداري تحصيل نشده و به سهولت قابل نقد شدن است

ه. پيش پرداختهاي خريد داراييهاي جاري

و. پيش پرداختهاي هزينه هاي جاري

بدهيهاي‌ جاري‌

يك‌ بدهي‌ زماني‌ بايد به‌عنوان‌ بدهي‌ جاري‌ طبقه‌بندي‌ شود كه‌ انتظار رود طي‌ چرخه‌ عملياتي‌ معمول‌ واحد تجاري‌ يا ظرف‌ يكسال‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌، هر كدام‌ طولاني‌تر است‌، تسويه‌ شود . ساير بدهيها بايد به‌ عنوان‌ بدهيهاي‌ غيرجاري‌ طبقه‌بندي‌ شود.

بدهيهاي جاري شامل موارد زير مي باشند:

  1. بدهيهاي عندالمطالبه که انتظار رود ظرف يکسال از تاريخ ترازنامه مطالبه شود.
  2. حصه اي از بدهي هاي بلند مدت که انتظار ورد ظرف يکسال از تاريخ ترازنامه تسويه گردد.

تجديد طبقه‌بندي‌ داراييها و بدهيها

هرگاه‌ پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ ولي‌ قبل‌ از تصويب‌ صورتهاي‌ مالي‌ توسط‌ مديريت‌ واحد تجاري‌، رويدادهايي‌ در جهت‌ تبديل‌ داراييها و بدهيهاي‌ جاري‌ به‌ داراييها و بدهيهاي‌ غيرجاري‌ و به‌عكس‌ رخ‌ دهد، نحوه‌ برخورد حسابداري‌ با آن‌ طبق‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 5 با عنوان‌ حسابداري‌ رويدادهاي‌ بعد از تاريخ‌ ترازنامه‌ خواهد بود.

نحوه ارائه در صورتهاي مالي

جمع کل داراييهاي جاري و جمع کل بدهي هاي جاري بايد در ترازنامه نشان داده شود.

مبلغ يک دارايي جاري يا بدهي جاري نبايد از بدهي جاري يا دارايي جاري ديگر کسر شود، مگر آنکه شرايط تهاتر داراييها و بدهيها مندرج در استاندارد حسابداري شماره 1 با عنوان نحوه ارائه صورتهاي مالي برقرار باشد.

 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداري شماره 15
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:40
نویسنده : سیامک

 

حسابداري سرمايه گذاريها

دامنه کاربرد

  1. اين استاندارد به نحوه حسابداري سرمايه گذاريها و الزامات افشاي اطلاعات مربوط مي پردازد.
  2. در صورتهاي مالي واحد تجاري اصلي، در صورتيکه در استانداردهاي حسابداري مربوط به سرمايه گذاري در واحد هاي تجاري فرعي و وابسته نحوه عمل ديگري مجاز شده باشد.

موارد زير در اين استاندارد مورد بحث قرار نمي گيرد:

  1. مباني شناخت درآمدهايي که به صورت سود تضمين شده، سود سهام و غيره از سرمايه گذاريها عايد مي شود (استاندارد شماره 3).
  2. سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري فرعي و وابسته در صورتهاي مالي تلفيقي.
  3. سرمايه گذاري خاص از جمله ابزارهاي مالي پيچيده.
  4. سرمايه گذاريهايي که توسط طرحهاي مزاياي بازنشستگي و موسسات بيمه عمر انجام مي شود.

5. سرمايه گذاري در املاک

سرمايه گذاري

نوعي دارايي است که واحد سرمايه گذار براي افزايش منافع اقتصادي از طريق توزيع منافع (به شکل سود سهام، سود تضمين شده واجاره)، افزايش ارزش يا ساير مزايا (مانند مزاياي ناشي از مناسبات تجاري) نگهداري مي کند.

سرمايه گذاري سريع المعامله در بازار

نوعي سرمايه گذاري است که براي آن بازار فعالي که آزاد و در دسترس است وجود دارد به طوري که از طريق آن بتوان به ارزش بازار يا شاخصي قابل اتکا که محاسبه ارزش بازار را امکانپذير سازد، دست يافت.

سرمايه گذاري در املاک

عبارتست از سرمايه گذاري در زمين يا ساختماني که عمليات ساخت و توسعه آن به اتمام رسيده و به جهت ارزش بالقوه اي که از نظر سرمايه گذاري دارد و نه به قصد استفاده توسط واحد تجاري سرمايه گذار يا شرکتهاي همگروه آن، نگهداري مي شود.

شيوه هاي کسب منافع اقتصادي سرمايه گذاريها

دريافتهاي ناشي از توزيع منافع سود سهام

منفعت سرمايه اي مثل افزايش ارزش

منافع حاصل از ساير مزايا (مانند مزاياي ناشي از مناسبات تجاري)

انواع سرمايه گذاري

اشکال و دلايل گوناگون سرمايه گذاريها:

در قالب اسنادي که بيانگر بدهي پولي به دارنده آنهاست (نظير برخي اوراق مشارکت).اين نوع اسناد متضمن سود تضمين شده حداقلي مي باشند.

در قالب مالکيت سهام يک واحد تجاري ديگر باشند که اين سرمايه گذاريها بيانگر حقوق مالي است.

به صورت نگهداري داراييهاي عيني مثل زمين و ساختمان و فلزات گرانبها باشند.

طبقه بندي سرمايه گذاريها

چنانچه واحد تجاري طبق استاندارد شماره 14 داراييهاي خود را به جاري و غير جاري تفکيک مي کند

سرمايه گذاري جاري = تحت سر فصل داراييهاي جاري

سرمايه گذاري بلند مدت = تحت سرفصل داراييهاي غير جاري

چنانچه واحد تجاري طبق استاندارد شماره 14 داراييهاي خود را به جاري و غير جاري تفکيک نمي کند

به منظور تعيين مبلغ دفتري آنها بر اساس اين استاندارد، خصوصيات سرمايه گذاري ازنظرجاري يا بلندمدت بودن مبناي کارقرارمي گيرد.

سرمايه گذاري جاري

به طبقه اي از سرمايه گذاريها گفته مي شودکه سرمايه گذاري بلند مدت نباشد.

سرمايه گذاري بلند مدت

به طبقه اي از سرمايه گذاريها گفته مي شود که به قصد استفاده مستمر در فعاليتهاي واحد تجاري نگهداري شود. يک سرمايه گذاري هنگامي به عنوان دارايي غير جاري طبقه بندي مي شود که قصد نگهداري آن براي مدت طولاني به وضوح قابل اثبات باشد يا توانايي واگذاري آن توسط سرمايه گذار مشمول محدوديتهايي باشد.

طبقه بندي سرمايه گذاريها

سرمايه گذاريهاي بلند مدت مشتمل بر موارد زير است:

الف. سرمايه گذاري در واحد تجاري فرعي و وابسته يا تسهيلات بلند مدت اعطايي به اين واحدها.

ب. سرمايه گذاريهايي که اساسا جهت حفظ، تسهيل و گسترش فعاليت يا روابط تجاري موجود انجام شده است (سرمايه گذاريهاي تجاري).

ج. سرمايه گذاريهايي را که نمي توان واگذار کرد، يا بدون تاثير عمده بر فعاليتهاي واحد تجاري قابل واگذاري نيست.

د. سرمايه گذارهايي که با قصد استفاده مستمر توسط واحد تجاري نگهداري مي شود وهدف آن نگهداري پرتفويي از سرمايه گذاريها جهت تامين درآمد و يا رشد سرمايه براي صاحبان سرمايه واحد تجاري است.

دو شرط اصلي تعريف سرمايه گذاري سريع المعامله در بازار

  1. وجود بازاري فعال که آزاد و قابل دسترس باشد، و
  2. قيمتهاي معاملاتي در چنين بازاري معلوم باشد و به صورت علني اعلام شود.

قيمت اعلام شده بايد به گونه اي قابل اتکا بيانگر قيمتي باشد که بتوان بر اساس آن معامله کرد

نکته

سرمايه گذاري سريع المعامله در بازار را، هم مي توان به عنوان سرمايه گذاري جاري طبقه بندي کرد و هم به عنوان سرمايه گذاري بلند مدت تلقي نمود.

بهاي تمام شده سرمايه گذاريها

چنانچه تحصيل سرمايه گذاري نقدي باشد بهاي تمام شده: مخارج تحصيل ازقبيل کارمزد کارگزار، حق الزحمه ها و عوارض ماليات.

غير نقدي باشد بهاي تمام شده: ابتدا به ارزش منصفانه دارايي يا اوراق بهادارواگذار شده، اما در صورتي که ارزش منصفانه سرمايه گذاي تحصيل شده با سهولت بيشتري قابل تعيين باشد، اين ارزش به عنوان بهاي تمام شده محسوب مي شود

نحوه تعيين بهاي تمام شده حق تقدم

خريد حق تقدم: مشابه با خريد سهام

استفاده از حق تقدم در افزايش سرمايه: چنانچه وجوهي پرداخت شود يا از مطالبات تسويه شود مبالغ مزبور به بهاي تمام شده سرمايه گذاري اضافه مي شود.

چنانچه سرمايه گذاري تحصيل شده دربرگيرنده حداقل سود تضمين شده يا سود سهام تعلق گرفته و دريافت نشده باشد، بهاي تمام شده سرمايه گذاري عبارتست از بهاي خريد بعد از کسر هر گونه سود تعلق گرفته و دريافت نشده.

انعکاس به ارزش بازار

استفاده از ارزش بازار در مورد سرمايه گذارهاي سريع المعامله در بازار موجب شناسايي کليه تغييرات در ارش بازار سرمايه گذاري صرفنظر از فروش يا عدم فروش سرمايه گذاري مي شود.

دلايل مناسب بودن کاربرد مبناي ارزش بازار براي سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي جاري طبقه بندي شده اند:

الف. انعکاس مطلوب تر نتيجه عمليات؛ به اين دليل که هر گونه افزايش در بازار سرمايه گذاري، به سبب مستند بودن به دريافت وجه نقد و يا انتظار قريب به يقين به دريافت وجه نقد، معرف سود تحقق يافته دوره است.

ب. فراهم کردن ارزيابي بهتري از عملکرد مديريت

ج. ناممکن بودن دستکاري عمليات توسط مديريت از طريق انتخاب زمان فروش.

د. انعکاس اين واقعيت اقتصادي که مديريت توانايي تبلور اين سود و زيانها را از طريق فروش سرمايه گذاري داشته اما به عمد چنين نخواسته است.

ه. ارائه اطلاعات مهمتر به استفاده کنندگان و مديران، به دليل استفاده از ارزش بازار.

و. رفع اشکال در اندازه گيري اقلام مشابه به قيمتهاي متفاوت که تنها به لحاظ خريد در زمانهاي مختلف ايجاد شده است.

تعيين ارزش بازار اوراق سريع المعامله

قيمتهايي که مي توانند جهت مقاصد ارزيابي به کار گرفته شوند شامل 3 نوع قيمت زير مي باشند:

قيمت پيشنهاد خريد: قيمتي است که انتظار مي رود سرمايه گذاري به آن قيمت واگذار شود.

قيمت پيشنهاد فروش: قيمتي است که انتظار مي رود سرمايه گذار براي تحصيل سرمايه گذاري بپردازد.

قيمت ميانگين: قيمت ميانگين بازار، ميانگين قيمت پيشنهاد خريد و پيشنهاد فروش مي باشد.

در انتخاب هر کدام از اين قيمتها استاندارد هيچ الزمي ندارد، اما بايد توجه نمود که هر مبنايي که انتخاب مي شود بايد به طور يکنواخت اعمال گردد.

در تعيين ارزش بازار اوراق بهادار بايد موارد زير را در نظر گرفت

حجم سرمايه گذاري يا واگذاري آن به صورت بخش بخش.

وجود الزام يا اجبار به واگذاري.

حجم سهام موجود در بازار.

مبلغ دفتري سرمايه گذاريها

نوع سرمايه گذار

 

انعکاس در ترازنامه

 

سرمايه گذاري سريع المعامله که به عنوان دارايي جاري طبقه بندي شده است

 

الف. ارزش بازار، يا

ب. اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش.

 

ساير سرمايه گذاريهاي جاري

 

الف. اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش، يا

ب. خالص ارزش فروش.

 

سرمايه گذاري غير جاري

 

لف. بهاي تمام شده پس از کسر هر گونه ذخيره کاهش دائمي ارزش.

ب. مبلغ تجديد ارزيابي به عنوان يک نحوه عمل مجاز جايگزين.

 

چنانچه ماهيت و ميزان سرمايه گذاري به گونه اي باشد که جذب آن توسط بازار، بدون تاثير با اهميت در نرخ بازار آن، ممکن نباشد، قيمت جاري بايد طوري تعديل شود که منعکس کننده عوايدي باشد که واحدتجاري به طور واقعبينانه، انتظار کسب آن را در صورت واگذاري سرمايه گذاري در روال عادي فعاليت تجاري داشته باشد.

چنانچه يک “سرمايه گذاري سريع المعامله” در بازار به عنوان دارايي غير جاري نگهداري شود، چون واحد تجاري در واگذاري آن محدوديت دارد يا تمايلي به واگذاري آن ندارد تا افزايش در ارزش آن در عمل متبلور شود، تلقي هرگونه افزايش در ارزش بازار آن به عنوان تحقق يافته، مناسب نيست و در نتيجه نبايد اين تغييرات را در صورت سود وزيان منعکس کرد.

مبلغ کل سرمايه گذاريهاي سريع المعامله که به عنوان دارايي جاري نگهداري مي شود بايد بر مبناي مجموعه (پرتفوي) سرمايه گذاريهاي مزبور تعيين شود. مبلغ کل سرمايه گذاريهاي بلند مدت و ساير سرمايه گذاريهاي جاري، عبارت از جمع مبلغ دفتري تک تک سرمايه گذاريهاي مربوط است که جداگانه تعيين مي شود.

تعيين مبلغ دفتري سرمايه گذاريها

نوع سرمايه گذار

 

انعکاس به ارزش

افزايش يا کاهش به عنوان

انعکاس افزايش يا کاهش در

سرمايه گذاري سريع المعامله که به عنوان دارايي جاري طبقه بندي شده است

 

بازار

 

درآمد يا هزينه

صورت

سود و زيان

ساير سرمايه گذاريهايي که به عنوان دارايي جاري طبقه بندي شده اند

 

 

خالص ارزش فروش

 

درآمد يا هزينه

صورت

سود و زيان

 

بلند مدت (غير جاري)

 

 

تجديد ارزيابي

 

افزايش = مازاد تجديد ارزيابي

سرفصل حقوق صاحبان سرمايه

کاهش هزينه (به جز مواردي که قبلا تجديد ارزيابي صورت گرفته و مازاد تجديد ارزيابي داريم)

 

صورت

سود و زيان

نکته : مازاد تجديد ارزيابي، درآمد تحقق نيافته تلقي مي گردد. بنابراين افزايش سرمايه به طور مستقيم از محل مازاد مزبور مجاز نيست و تنها در زمان تحقق به حساب سود و زيان انباشته منتقل مي شود.

واگذاري سرمايه گذاريها

هرگاه يک سرمايه گذاري واگذار شود، تفاوت عوايد حاصل از واگذاري و مبلغ دفتري بايد به عنوان درآمد يا هزينه شناسايي شود.

نوع سرمايه گذاری

انعکاس به

شناسايي سود وزيان نسبت به

انعکاس تفاوت ناشي از واگذاري به عنوان

 

بلند مدت

تجديد ارزيابي

آخرين مبلغ دفتري

سود يا زيان واگذاري

بهاي تمام شده پس از کسر هرگونه ذخيره کاهش دائمي در ارزش

بهاي تمام شده

سود يا زيان واگذاري

جاري

(سريع المعامله)

اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش

بهاي تمام شده

درآمد يا هزينه سرمايه گذاري

ارزش بازار

آخرين مبلغ دفتري

درآمد يا هزينه سرمايه گذاري

ساير سرمايه گذاريهاي جاري

 

خالص ارزش فروش

آخرين مبلغ دفتري

درآمد يا هزينه سرمايه گذاري

اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش

آخرين مبلغ دفتري

درآمد يا هزينه سرمايه گذاري

هرگونه خالص مازاد ناشي از تجديد ارزيابي يک سرمايه گذاري که قبلا در حساب مازاد تجديد ارزيابي منظور و در آن نگهداري شده است، بايد به عنوان تغيير در اجزاي حقوق صاحبان سرمايه، به بستانکار حساب سود و زيان انباشته منظور شود.

تغيير طبقه بندي سرمايه گذاريها

بلند مدت به جاري

بهاي تمام شده سرمايه گذاري جاري

الف. چنانچه سرمايه گذاريهاي جاري به روش اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش منعکس شوند: در اين حالت مانده مازاد تجديد ارزيابي از حساب سرمايه گذاري برگشت مي شود.

اقل بهاي تمام شده و مبلغ دفتري سرمايه گذاري بلند مدت

ب. چنانچه سرمايه گذاري جاري به ارزش بازار يا خالص ارزش فروش منعکس شوند: در اين حالت در مواردي که تغييرات در ارزش بازار سرمايه گذاري هاي جاري به سود و زيان منظور مي شود بايد هرگونه باقيمانده مازاد تجديد ارزيابي مربوط به حساب سود و زيان انباشته منتقل شود.

مبلغ دفتري سرمايه گذاري بلند مدت

چنانچه سرمايه گذاري جاري به بلند مدت تغيير طبقه بندي دهد، سرمايه گذاري بلند مدت به اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش منظور مي شود

صورت سود و زيان : اقلام زير بايد به سود و زيان منظور شوند:

الف. هر گونه هزينه ناشي از کاهش ارزش فروش سرمايه گذاريهاي کوتاه مدتي که به اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش ارزيابي مي شود،

ب. هر گونه هزينه کاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاريهاي بلند مدتي که به روش بهاي تمام شده ارزيابي مي شود، و

ج. هر گونه برگشت کاهشهاي قبلي موارد بالا با توجه به تغيير در شرايط.

موسسات تخصصي سرمايه گذاري

موسسات تخصصي سرمايه گذاري که از توزيع سود حاصل از واگذاري سرمايه گذاري منع شده اند، بايد سود يا زيان حاصل از واگذاري سرمايه گذاري و نيز تغييرات ارزش سرمايه گذاريها را که طبق الزامات اين استاندارد به سود و زيان منظور مي شود، نخست در صورت سود و زيان منعکس و سپس از طريق تخصيص سود به حساب اندوخته هاي غير قابل تقسيم منتقل کنند.

افشاء

اطلاعات زير بايد در صورتهاي مالي افشا شود:

الف. رويه هاي حسابداري مورد استفاده براي سرمايه گذاريها مشتمل بر نحوه حسابداري تغييرات مبلغ دفتري،

ب. مبلغ سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي جاري نگهداري شده است،

ج. مبلغ درآمد حاصل از سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي جاري نگهداري و به روش ارزش بازار ارزيابي شده است، شامل درآمد حاصل از تغيير در ارزش بازار و تفکيک جداگانه سود و زيان ناشي از انتقال سرمايه گذاري بين جاري و بلند مدت،

د. ارزش بازار سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي جاري نگهداري شده و به روش اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش ارزيابي شده است،

ه. ارزش بازار سرمايه گذاريهاي سريع المعامله در بازار که به عنوان دارايي غير جاري نگهداري شده است،

و. مبلغ هر گونه سود يا زيان ناشي از واگذاري سرمايه گذاريهاي بلند مدت،

ز. مبلغ هرگونه ذخيره براي کاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاريهاي بلند مدت،

ح. محدوديتهاي قابل توجه در رابطه با امکان تبديل سرمايه گذاريها به نقد يا وصول درآمد و عوايد واگذاري آنها، و

ط. در مورد موسساتي که فعاليت عمده آنها سرمايه گذاري در اوراق بهادار است، صورت تحليلي پرتفوي سرمايه گذاري.

 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداري شماره 16
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:39
نویسنده : سیامک

 

تسعير ارز

اهداف آموزشي : مرور عمليات ارزش توسط شرکتها - آشنايي با روشهاي حسابداري تسعير- توصيف حسابداري عمليات خارجي - افشا

معاملات ارزي : معامله اي است که به ارز انجام مي شود يامستلزم تسويه به ارز است. از قبيل: خريد و فروش کالا و خدماتي که بهاي آن به ارز دريافت يا پرداخت مي شود. استقراض يا اعطاي تسهيلاتي که قرار است تسويه آنها به ارز صورت گيرد.

شناخت اوليه : معاملات ارزي در زمان شناخت اوليه به نرخ ارز در تاريخ معامله تسعير مي شود. براي تعيين نوع ارز(صادراتي، شناور، واريزنامه اي)، بايد با توجه به مقررات حاکم، نرخي انتخاب شود که قرار است مبناي تسويه معامله قرار گيرد.

تسعير اقلام ارزي در تاريخ ترازنامه : اقلام پولي = نرخ تسعير در تاريخ ترازنامه =عبارت است از وجه نقد و داراييها و بدهيهايي که قرار است به صورت مبلغ ثابت يا قابل تعييني از وجه نقد دريافت يا پرداخت شود.اقلام غير پولي = نرخ تسعير در تاريخ انجام معامله

شناخت تفاوت تسعير معاملات ارزي : درشرکتهاي دولتي = طبق ماده 136 قانون محاسبات عمومي - در شرکتهاي غير دولتي = حساب سود وزيان دوره - متن ماده 136: سود و زيان حاصل از تسعير داراييها و بدهي هاي ارزي شرکتهاي دولتي، درآمد يا هزينه تلقي نمي گردد. مابه التفاوت حاصل از تسعير داراييها و بدهيهاي مذکور بايد در حساب ذخيره تسعير داراييها و بدهي هاي ارزي منظور شود. در صورتي که در پايان سال مالي، مانده حساب ذخيره بدهکار باشد، اين مبلغ به حساب سود و زيان همان سال منظور خواهد شد.

 

روشهاي تسعير

 

 

نرخ جاري

جاري/غير جاري

پولي/ غير پولي

موقتي

موجودي نقد

ج

ج

ج

ج

حسابهاي دريافتني جاري

ج

ج

ج

ج

موجوديها

 

 

 

 

بهاي تمام شده

ج

ج

ت

ت

ارزش جاري

ج

ج

ت

ج

حسابهاي دريافتني غير جاري

ج

ت

ج

ج

سرمايه گذاري بلند مدت

 

 

 

 

بهاي تمام شده

ج

ت

ت

ت

ارزش بازار

ج

ت

ت

ج

داراييهاي ثابت مشهود

ج

ت

ت

ت

داراييهاي نامشهود

ج

ت

ت

ت

بدهيهاي جاري

ج

ج

ج

ج

بدهيهاي غير جاري

ج

ت

ج

ج

سرمايه و اندوخته ها

ت

ت

ت

ت

سود انباشته

ب

ب

ب

ب

ج = نرخ جاري ارز ت = نرخ تاريخي ارز م = نرخ ميانگين ارز ب = مبلغ باقيمانده

نمونه اقلام پولي و غير پولي

پولي

غير پولي

موجودي نقد( شامل موجودي ارزي)

√

 

سپرده هاي کوتاه مدت

√

 

سرمايه گذاري در سهام

 

√

اوراق مشارکت

√

 

حسابها و اسناد در يافتني

√

 

ذخيره مطالبات مشکوک الوصول

√

 

موجودي کالا

 

√

پيش پرداختها

 

√

مطالبات بلند مدت

√

 

داراييهاي ثابت مشهود و نامشهود

 

√

حسابها و اسناد پرداختني

√

 

هزينه هاي تعلق گرفته و پرداخت نشده

√

 

سود سهام پرداختني

√

 

پيش دريافت

 

√

سرمايه

 

√

شناخت تفاوت تسعير (رويه مجاز جايگزين) = در مواردي ممکن است تفاوت تسعير در نتيجه کاهش رسمي شديد يا افت قابل ملاحظه در ارزش ريال باشد به نحوي که عملا در مقابل |آن هيچ گونه حفاظي وجود نداشته باشد و کاهش يا افت مزبور بدهي هايي را تحت تآ ثير قرار دهد که اخيرا و به طور مستقيم در ارتباط با تحصيل داراييهاي ارزي در حسابها ايجاد شده است و واحد تجاري قادر به تسويه آنها نيست. اين گونه تفاوتهاي تسعير به مبلغ دفتري دارايي اضافه مي شود به شرطي که مبلغ دفتري پس از تعديل، از اقل بهاي جايگزيني و مبلع قابل بازيافت ناشي از فروش يا کاربرد آن دارايي تجاوز نکند. صورتهاي مالي عمليات خارجي = روش مورد استفاده براي تسعير صورتهاي مالي عمليات خارجي، به رابطه عملياتي و تامين مالي بين واحد تجاري گزارشگر و عمليات خارجي بستگي دارد. عمليات خارجي = عمليات خارجي لاينفک از عمليات تجاري گزارشگر - واحد مستقل خارجي نشانه هاي تشخيص عمليات خارجي مستقل : استقلال فعاليت - پايين بودن حجم معاملات واحد خارجي با واحد گزارشگر - تامين مالي خارجي - پرداخت هزينه ها با استفاده از ارز- فروش بر اساس ارز-استقلال جريانهاي نقدي. با اين وجود تشخيص عمليات خارجي مستقل مستلزم قضاوت است. عمليات خارجي لاينفک از عمليات واحد تجاري گزارشگر = صورتهاي مالي اين دسته از عمليات با استفاده از روشهاي مورد استفاده براي معاملات ارزي تسعير مي شود. عمليات تسعير مبتني بر اين فرض است که معاملات انجام شده توسط عمليات خارجي عملا به وسيله واحد تجاري گزارشگر صورت گرفته است. واحدهاي مستقل خارجي = صورتهاي مالي اين واحدها به شرح زير تسعير مي شود:داراييها و بدهيها اعم از پولي و غير پولي، با نرخ تسعير در تاريخ ترازنامه. درآمدها و هزينه ها با نرخ تسعير در تاريخ انجام معاملات( به استثناي صورتهاي مالي که واحد پول آن مربوط به اقتصادهاي با تورم حاد است که در اين صورت پس از ارائه مجدد، از نرخ تسعير در تاريخ ترازنامه استفاده مي شود). تفاوتهاي تسعير در سرفصل حقوق صاحبان سهام طبقه بندي و در صورت سود وزيان جامع منعکس مي شود. براي تسعير در آمدها و هزينه ها در عمل از نرخ ميانگين استفاده مي شود. نحوه برخورد با سرقفلي و تعديلات ناشي از کاربرد ارزش منصفانه = الف. به عنوان داراييها وبدهيهاي واحد مستقل تلقي و با نرخ تاريخ ترازنامه تسعير مي شود. ب. به عنوان داراييها و بدهي هاي واحد گزارشگر تلقي شده که قبلا به ريال تسعير شده و يا به عنوان اقلام غير پولي ارزي با نرخ تسعير در تاريخ معامله تسعير مي شود.

  • در تلفيق صورتهاي مالي، تفاوتهاي تسعير اقلام پولي درون گروهي نيست و به عنوان درآمد يا هزينه شناسايي مي شود.
  • در مواردي که تاريخ صورتهاي مالي واحد خارجي با واحد گزارشگر متفاوت باشد،ازنرخ تسعيردرتاريخ ترازنامه واحدخارجي استفاده ميشود.
  • واگذاري واحد مستقل خارجي = در زمان واگذاري، مبالغ انباشته تفاوتهاي تسعير اقلام ارزي که در سرفصل حقوق صاحبان سهام است به حساب سود وزيان انباشته منتقل مي شود. تغيير طبقه بندي عمليات خارجي =زماني که طبقه بندي عمليات خارجي تغيير مي کند، روشهاي تسعير قابل اعمال به طبقه بندي جديد از تاريخ تغيير طبقه بندي به کار گرفته مي شود.

ترازنامه

در تاريخ 30/12/1379 - (از چپ براست بخوانید)

 

30/12/1379

يادداشت

بدهي ها و حقوق صاحبان سهام

30/12/1379

يادداشت

داراييها

 

مارک

 

 

 

مارک

    
   

بدهيهاي جاري:

    

داراييهاي جاري:

 

58857441.14

 

9

 

بدهيهاي بانکي

 

164676309.90

 

4

 

موجودي نقدی

 

134254176.45

 

10

 

حسابهاي پرداختني تجاري

 

28047292.45

 

5

 

حسابهاي دريافتني تجاري

 

1691852.17

 

11

 

ساير حسابهاي پرداختني

 

62970.85

 

6

 

ساير حسابهاي دريافتني

 

96113.15

 

12

 

ماليات پرداختني

 

3042014.21

 

7

 

پيش پرداختها

 

194899582.91		  

 

جمع بدهيهاي جاري

 

195828587.41		  

 

جمع داراييهاي جاري
 
   

 

حقوق صاحبان سهام

 

146906.00

 

8

 

داراييهاي ثابت مشهود

 

1000000.00

 

13

 

سرمايه		      

 

75910.50		  

 

سود انباشته		      

 

1075910.50 		 

 

جمع حقوق صاحبان سهام 		     

 

195975493.41		  

 

جمع بدهيها و حقوق صاحبان سهام

 

195975493.41		  

 

جمع داراييها
   
                   

ساير اطلاعات: داراييهاي ثابت مشهود در مقاطع مختلف خريداري مي شودو بنابراين در تسعير آنها نرخهاي متفاوت بکار مي رود. به منظور تسهيل تسعير در اين مثال فرض شده است که مبلغ 100.000 مارک از داراييهاي ثابت مشهود در تاريخ 2/5/1379 تحصيل شده است. در اين تاريخ نرخ مارک3.481 ريال فرض شده است. مابقي داراييها ثابت مشهود که در سهولت قابل تحصيل شده است با نرخ فرضي 2.900 ريال تسعير مي شود. ۱-تاریخ و نرخ مارک مورد استفاده براي تسعير صورتهاي مالي به شرح زير است:

29/12/78 = 4031 ریال - 2/5/79 = 3481 ریال - 3/10/79 = 3768 ریال - 30/12/79 = 3720 ریال - نرخ میانگین = 3695 ریال

2. سرمايه بر اساس نرخهاي تاريخي تسعير ميشود و سود انباشته يک رقم باقيمانده است. در اين مثال، سرمايه با نرخ 2000 ريال تسعير ميشود و ضمنا فرض بر اين است که معادل ريالي سود انباشته در اول دوره 140994508 ريال مي باشد.

صورت سود و زيان

براي سال مالي منتهي به 30 اسفند ماه 1379 - (از چپ براست بخوانید)

ميليون ريال

نرخ(ريال)

مارک

 

 

8877

 

3695

 

2402339.07

 

در آمد حاصل از خدمات

 

(8493)

 

(1)

 

(2306424.00)

 

هزينه هاي عملياتي

 

384

 

 

95914.44

 

سود عملياتي

 

1763

 

 

 

تفاوت تسعير

 

(190)

 

3720

 

(51016.30)

 

ماليات عملکرد

 

 

 

1956

 

 

44898.14

 

 

سود خالص

 

گردش حساب سود وزيان انباشته

 

1956

 

 

44898.14

 

سود خالص

 

141

 

 

40388.86

 

سود انباشته اول دوره

 

2097

 

 

85287.00

 

سود قابل تخصيص

 

(35)

 

3720

 

(9376.50)

 

سود سهام

 

2062

 

 

75910.50

 

سود انباشته پايان دوره
         

(1) از اين رقم حدود 64.000 مارک مربوط به استهلاک مي باشد. فرض کنيد 38000 مارک آن مربوط به داراييهاي تحصيل شده در تاريخ 2/5/1379 و مابقي مربوط به ساير داراييهاي ثابت مشهود است. مابقي هزينه ها با نرخ ميانگين تسعير شده است.

ميليون ريال

نرخ(ريال)

مارک

 

 

75

 

2900

 

26000

 

استهلاک داراييهاي ثابت تحصيل شده در سنوات قبل

 

132

 

3481

 

38000

 

استهلاک داراييهاي تحصيل شده در سال جاري

 

8286

 

3695

 

2424424

 

ساير هزينه ها

 

8493

 

 

 

ترازنامه

در تاريخ 30/12/1379 - (از چپ براست بخوانید)

ميليون ريال

نرخ (ريال)

غير پولي

پولي

مارک

داراييها

 

 

 

 

 

 

داراييهاي جاري

 

612596

 

3720

 

 

√

 

164676309.90

 

موجودي نقد

 

104336

 

3720

 

 

√

 

28047292.45

 

حسابهاي دريافتني تجاري

 

234

 

3720

 

 

√

 

62970.85

 

ساير حسابهاي دريافتني

 

11462

 

3768

 

√

 

 

3042014.21

 

پيش پرداختها

 

728628

 

 

 

 

195828587.41

 

 

462

 

(2)

 

√

 

 

146906

 

داراييهاي ثابت مشهود

 

729090

 

 

 

 

195975493.41

 

جمع داراييها

 

 

 

 

 

 

بدهيها و حقوق صاحبان سهام

 

218950

 

3720

 

 

√

 

58857441.14

 

بدهيهاي بانکي

 

499425

 

3720

 

 

√

 

134254176.45

 

حسابهاي پرداختني تجاري

 

6295

 

3720

 

 

√

 

1691852.17

 

ساير حسابهاي پرداختني

 

358

 

3720

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 17
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:38
نویسنده : سیامک

 

حسابداري داراييهاي نامشهود - (تجدیدنظر شده1386)

هدف استاندارد = هدف‌ اين‌ استاندارد، تجويز نحوه‌ حسابداري‌ داراييهاي‌ نامشهود است‌. موضوعات اصلي‌ در حسابداري‌ داراييهاي‌ نامشهود عبارت‌ از معيارها و زمان‌ شناخت‌ دارايي‌، تعيين‌ مبلغ‌ دفتري (شامل‌ هزينه‌ استهلاك‌) و موارد افشاست.

دامنه کاربرد

  1. الزامات‌ اين‌ استاندارد بايد در مورد حسابداري‌ كليه‌ داراييهاي‌ نامشهود بكار گرفته‌ شود مگر در موارد زير :

الف‌. مخارج قبل از بهره‌برداري (استاندارد حسابداري شماره 24). ب ‌. سرقفلي‌ ناشي‌ از تركيب‌ واحدهاي‌ تجاري‌ (‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 19 ). ج‌ . حق امتياز معادن و مخارج اکتشاف، توسعه و استخراج معادن، نفت، گاز طبيعي و منابع مشابهي که احيا‌شونده نيست. د . داراييهاي نامشهودي که در روال عادي عمليات واحد تجاري به قصد فروش نگهداري مي‌شود (استانداردهاي حسابداري‌ شماره‌ 8 يا 9). ه . اجاره‌ها (‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 21 ).

  1. اين استاندارد براي مخارج تبليغات، آموزش، تحقيق و توسعه نیز بکار مي‌رود.

اگرچه اين فعاليتها ممکن است منجر به ايجاد يک دارايي با ماهيت عيني گردد (براي مثال نمونه‌سازي يک محصول)، اما عنصر عيني دارايي نسبت به جنبه نامشهود آن، يعني دانش مستتر در آن، در درجه دوم اهميت قرار دارد.

دارايي نامشهود = دارايي‌ قابل تشخيص غيرپولي‌ و فاقد ماهيت ‌عيني است.

ويژگيهاي دارايي نامشهود

1. ماهيت غير عيني = داراييهاي‌ نامشهود با تكيه‌ بر ماهيت‌ غيرعيني‌ و غيرپولي‌ آن‌ تعريف‌ مي‌شود← اقلامي‌ از قبيل‌ حسابهاي‌ دريافتني‌ در زمره‌ اين‌ داراييها قرار نمي‌گيرد. درشرایطی که ممكن‌ است‌ داراييهاي‌ نامشهود بر روي يا در درون يک عنصر عيني‌ از قايل‌ لوحهاي فشرده‌، مدارك‌ قانوني‌ يا فيلم‌ باشد، طبقه‌بندي‌ آن به عنوان‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود يا دارايي‌ نامشهود مستلزم‌ قضاوت‌ در باره اين‌ امر است‌ كه‌ كدام‌ عنصر مهم‌تر است‌.

2. قابليت تشخيص = مي توان دارايي نامشهود را از سرقفلي واحد تجاري متمايز کرد. يک دارايي هنگامي معيار قابليت تشخيص را در تعريف دارايي نامشهود احراز مي‌کند که يکي از شرايط زير را داشته باشد:

الف . جدا شدني باشد، يعني بتوان آن را به منظور فروش، انتقال، اعطاي حق‌ امتياز، اجاره يا مبادله (به صورت جداگانه يا همراه با يک قرارداد، دارايي يا بدهي مرتبط) از واحد تجاري جدا کرد، يا ب . از حقوق قراردادي يا ساير حقوق قانوني ناشي شود، صرفنظر از اينکه آيا چنين حقوقي قابل انتقال يا جدا شدني از واحد تجاري يا ساير حقوق و تعهدات باشديا خير.

شناخت و اندازه گيري اوليه دارايي نامشهود - يک قلم هنگامي به عنوان دارايي نامشهود شناسايي مي شود که:

الف. با تعريف داراييهاي نامشهود مطابقت داشته باشد. ب . حائز معيارهاي شناخت باشد که عبارتند از:

    1. جريان منافع اقتصادي آتي دارايي به درون واحد تجاري محتمل باشد.
    2. بهاي تمام شده دارايي به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري باشد.

جريان منافع اقتصادي آتي و کنترل = جريان منافع اقتصادي آتي مرتبط با دارايي نامشهود به درون واحد تجاري تنها هنگامي محتمل* است که واحدتجاري بتواند با دلايل کافي نشان دهد:

الف. دسترسي به خالص جريان ورودي منافع اقتصادي آتي دارايي به درون واحد تجاري امکانپذير است، ب. توانايي و قصد استفاده از دارايي نامشهود را دارد، و ج. به منابع فني و مالي کافي براي کسب منافع اقتصادي آتي دارايي دسترسي دارد.

* محتمل‌ بودن‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ بايد با استفاده‌ از مفروضات‌ معقول‌ و داراي‌ پشتوانه‌ كه‌ معرف‌ بهترين‌ برآورد مديريت‌ از وقوع‌ يك‌ سري‌ شرايط‌ اقتصادي‌ محتمل‌ در طول‌ عمر مفيد دارايي‌ است‌، توسط‌ واحد تجاري‌ ارزيابي‌ شود.

خالص جريان ورودي منافع اقتصادي آتي دارايي

در برخي‌ موارد، شواهد عيني‌ مرتبط‌ با منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ منتسب‌ به‌ يك‌ دارايي‌ نامشهود را مي‌توان‌ از طريق‌ بررسي‌ بازار كسب‌ كرد. جريان‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ ناشي از يك‌ دارايي‌ نامشهود ممكن‌ است‌ شامل‌ درآمد عملياتي‌ حاصل‌ از فروش‌ كالا يا خدمات‌، صرفه‌جويي‌ در مخارج‌ يا ساير منافعي‌ باشد كه‌ از كاربرد دارايي‌ توسط‌ واحد تجاري‌ عايد مي‌شود.

توانايي و قصد استفاده از دارايي نامشهود = توانايي‌ استفاده‌ از دارايي‌ نامشهود، مستلزم‌ داشتن‌ كنترل‌ بر آن‌ دارايي‌ است‌. يك‌ واحد تجاري‌ هنگامي‌ بر دارايي‌ كنترل‌ دارد كه‌:

الف. قدرت‌ كسب‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ ناشي از آن‌ را داشته‌ باشد، و ب . بتواند از دسترسي‌ ديگران‌ به‌ آن‌ منافع‌ جلوگيري‌ كند. ج . توان‌ كنترل‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ يك‌ دارايي‌ نامشهود معمولاً از حق‌ قانوني‌ مانند حق تکثير و حق تأليف‌ ناشي‌ مي‌شود. ليكن‌ وجود چنين‌ حقي‌، شرط‌ لازم‌ براي‌ كنترل‌ نيست‌ چرا كه‌ واحد تجاري‌ ممكن‌ است‌ از راههاي‌ ديگر، ازجمله‌ موظف‌ كردن‌ كاركنان‌ به‌ حفظ‌ اطلاعات‌ محرمانه‌، بر منافع‌ اقتصادي‌ آن‌ دارايي‌ كنترل‌ داشته‌ باشد.

اندازه گيري بهاي تمام شده به گونه اي قابل اتکا = يك‌ دارايي‌ نامشهود به‌ هنگام‌ شناخت‌ اوليه‌ بايد به‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ اندازه‌گيري‌ شود. بهاي تمام شده دارايي نامشهود باتوجه به شيوه تحصيل آن اندازه گيري مي شود.

شيوه تحصيل

بهاي تمام شده

1.تحصيل جداگانه

خرید نقدی: بهاي خريد (شامل عوارض و ماليات غير قابل استرداد خريد و به کسر تخفیفات تجاري‌) و هر گونه مخارج مرتبط مستقيمي است که براي آماده سازي دارايي جهت استفاده مورد نظر تحمل مي شود.

خرید اعتباری: بهاي‌ تمام‌ شده‌ معادل‌ بهاي‌ نقدي‌ است‌. مابه‌التفاوت بهاي نقدي با مجموع پرداختها به عنوان هزينه سود تضمين شده، در دوره‌هاي استفاده از اعتبار شناسايي مي‌شود مگر اينکه به موجب استاندارد حسابداري شماره 13 به حساب دارايي منظور گردد.

نمونه‌هايي از مخارجي که در بهاي تمام شده دارايي نامشهود منظور نمي‌شود

الف. مخارج معرفي يک محصول يا خدمت جديد مانند مخارج تبليغات، ب . مخارج انجام فعاليت تجاري در يک محل جديد يا با يک گروه جديد از مشتريان مانند مخارج آموزش کارکنان، و ج . مخارج اداري، عمومي و فروش.

اندازه گيري بهاي تمام شده دارايي نامشهود به گونه اي قابل اتکا

شيوه تحصيل

بهاي تمام شده

2.از طريق ترکيب تجاري

 

ارزش منصفانه دارايي در تاريخ تحصيل (چناتچه بهاي تمام شده دارايي نامشهود، به نحوي اتکاپذير قابل اندازه گيري نباشد: دارايي مزبور به طور جداگانه شناسايي نمي شود بلکه جزء سرقفلي منظور مي شود).

 

اندازه‌گيري ارزش منصفانه دارايي نامشهود تحصيل‌شده در ترکيب تجاري

• ارزش منصفانه این داراییها را معمولاً مي‌توان با اتکاپذيري کافي اندازه‌گيري و جدا از سرقفلي شناسايي کرد. • در صورتي که این داراییها داراي عمر مفيد معين باشد، اين پيش‌فرض قابل رد وجود دارد که مي‌توان ارزش منصفانه آن را به‌گونه‌اي اتکاپذير اندازه‌گيري کرد. • این داراییها ممکن است تنها به همراه يک دارايي ثابت مشهود يا يک دارايي نامشهود مرتبط، قابل تفکيک باشد.

مثال: ممکن است مجوز انتشار يک مجله جدا از بانک اطلاعاتي مشترکين آن قابل فروش نباشد يا علامت تجاري چشمه آب معدني ممکن است مربوط به چشمه خاصي باشد و نتوان آن را به صورت جدا از آن چشمه فروخت. – در اين گونه موارد، اگر نتوان ارزشهاي منصفانه هر يک از داراييهاي گروه را به گونه‌اي اتکاپذير اندازه‌گيري کرد، واحد تحصيل‌کننده، گروه داراييها را به‌عنوان يک دارايي واحد، جدا از سرقفلي شناسايي مي‌کند.

علامت تجاري و نام تجاري = اصطلاحاتي عمومي است که اغلب براي اشاره به گروهي از داراييهاي مکمل از قبيل نشان تجاري، اسم تجاري، فرمولها، دستورالعملها و مهارتهاي فني مرتبط استفاده مي‌شود.

واحد تحصيل‌کننده، در صورتي آنها را به عنوان يک دارايي منفرد شناسايي مي‌کند که نتواند ارزش منصفانه هر يک از اين داراييها را به‌گونه‌اي اتکاپذير اندازه‌گيري کند. در صورتي که ارزش منصفانه هر کدام از داراييهاي مکمل به صورتي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري باشد، واحد تحصيل‌کننده مي‌تواند مجموع آنها را به عنوان يک دارايي شناسايي کند، مشروط بر اينکه آن داراييها داراي عمر مفيد مشابهي باشند.

اندازه‌گيري اتکاپذير ارزش منصفانه = ارزش منصفانه دارايي نامشهود تحصيل شده در ترکيب تجاري به گونه ای اتکاپذیر ممکن است تنها در مواردي ميسر نباشد که دارايي نامشهود از حقوق قانوني يا ساير حقوق قراردادي ناشي شود و يا :

الف. جداشدني نباشد، يا ب. جداشدني باشد، اما سابقه يا شواهدي از معاملات همان دارايي يا داراييهاي مشابه وجود نداشته باشد، و درنتيجه، برآورد ارزش منصفانه به متغيرهاي غيرقابل اندازه‌گيري وابسته خواهد بود.

مخارج بعدي پروژه تحقيق و توسعه در جريان تحصيل شده = مخارج تحقيق يا توسعه‌اي که حائز شرايط زير باشد بايد طبق الزامات این استاندارد به حساب گرفته شود:

الف. مربوط به يک پروژه تحقيق يا توسعه در جريان باشد که به صورت جداگانه يا از طريق ترکيب تجاري تحصيل و به عنوان يک دارايي نامشهود شناسايي‌شده است، و ب. بعد از تحصيل آن پروژه واقع شود.

مخارج بعدي مربوط به تحقيق و توسعه به شرح زير شناسايي مي‌شود:

الف. در صورتي که مخارج تحقيق باشد، هنگام وقوع به عنوان هزينه شناسايي مي‌شود، ب. در صورتي که مخارج توسعه‌ باشد و حائز معيارهاي شناخت به عنوان دارايي نامشهود نباشد، هنگام وقوع به عنوان هزينه شناسايي مي‌شود، و ج. در صورتي که مخارج توسعه باشد و معيارهاي شناخت به عنوان دارايي نامشهود را داشته باشد، به مبلغ دفتري پروژه تحقيق و توسعه افزوده مي‌شود.

اندازه گيري بهاي تمام شده دارايي نامشهود به گونه اي قابل اتکا

شيوه تحصيل

بهاي تمام شده

3. معاوضه‌

 

‌ارزش منصفانه دارایی، مگر اینکه:

الف. معاوضه فاقد محتوای تجاری باشد، یا

ب . ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده و دارایی واگذار شده به‌نحو اتکا پذیر قابل اندازه‌گیـری نباشد.

 

یک معاوضه در صورتی دارای محتوای تجاری است که :

الف. ريسک، زمان‌بندی و مبلغ جریانهای نقدی دارایی تحصیل شده و جریانهای نقدی دارایی واگذار شده متفاوت باشد، یا ب . ارزش اقتصادي آن قسمت از عملیات واحد تجاری که معاوضه به آن مربوط مي‌شود، درنتیجه معاوضه تغییر کند، و ج . تفاوتهاي موجود در بندهاي ” الف“ یا ” ب“، نسبت به ارزش منصفانه داراییهای معاوضه شده قابل توجه باشد.

برای تعیین محتواي تجاري معاوضه، ارزش اقتصادي قسمتی از عملیات واحد تجاری که معاوضه به آن مربوط است، بايد براساس جریانهای نقدی پس از مالیات محاسبه شود.

مبنای قیمت گذاری دارایی تحصیل شده از طریق معاوضه (به ترتیب):

  1. ارزش منصفانه دارایی واگذار شده با در نظرگرفتن مبلغ وجه نقد يا معادل نقد انتقال يافته (تعیین شده به‌گونه‌اي اتکاپذیر)
  2. ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده (اگر اتکاپذیرتر از ارزش منصفانه دارایی واگذار شده باشد)
  3. ارزش دفتری دارایی واگذار شده (اگر ارزش منصفانه دارایی واگذار شده و تحصیل شده به‌گونه‌اي اتکاپذیر قابل تعیین نباشد)

سرقفلي ايجاد شده در واحد تجاري

منبعي قابل کنترل نيست =منافع اقتصادي مشخصي ايجاد نمي کند و بهاي تمام شده آن نيز به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري نيست = اگر چه به منافع اقتصادي کمک مي کند ليکن حائز معيارهاي شناخت نبوده و بعنوان دارايي شناسايي نمي شود.

اندازه گيري بهاي تمام شده دارايي نامشهود به گونه اي قابل اتکا

شيوه تحصيل

بهاي تمام شده

4. ايجاد شده در واحد تجاري

 

برای ارزيابي اينکه دارايي نامشهود ايجاد شده داخلي حائز معيارهاي شناخت است، واحد تجاري ايجاد دارايي را در دو گروه زير طبقه‌بندي مي‌کند:

مرحله تحقیق: هزینه دوره

مرحله توسعه: درصورت احراز شرایط استاندارد←دارایی نامشهود

 

دلایل ناتوانی در شناخت دارایی نامشهود ایجاد شده:

الف . دشواري تعيين وجود و زمان ايجاد يک دارايي قابل تشخيص که منافع اقتصادي آتي مورد انتظار را ايجاد خواهد کرد، و ب . دشواري تعيين بهاي تمام شده دارايي به‌گونه‌اي اتکاپذير.

تحقیق = پژوهشي نو و برنامه‌ريزي شده است که با هدف کسب دانش علمي يا فني جديد انجام مي‌شود. مخارج تحقيق يا مخارجي که در مرحله تحقيقاتي يک پروژه داخلي واقع مي‌شود در هنگام وقوع بايد به عنوان هزينه شناسايي گردد زیرا واحد تجاري، در مرحله تحقيق يک پروژه داخلي، نمي‌تواند وجود دارايي نامشهودي را که منافع اقتصادي آتي ايجاد خواهد کرد، اثبات کند.

نمونه‌هايي از فعاليتهاي تحقيق

الف. فعاليتهايي با هدف دستيابي به دانش جديد، ب . جستجو براي ارزيابي و انتخاب نهايي موارد کاربرد يافته‌هاي تحقيق يا ساير دانشها، ج . جستجوي جايگزين‌هايي براي مواد، تجهيزات، محصولات، فرايندها، سيستمها يا خدمات، و د . فرمولـه کردن، طراحي، ارزيابي و انتخاب نهايي جايگزين‌هاي ممکن براي مواد، تجهيزات، محصولات، فرايندها، سيستمها يا خدمات جديد يا بهبود يافته.

توسعه = بکارگيري دستاوردهاي تحقيقاتي يا ساير دانشها در قالب يک برنامه يا طرح براي توليد مواد، تجهيزات، محصولات، فرايندها، سيستمها يا خدمات جديد، يا بهسازي اساسي مواردي که قبلاً توليد يا ارائه گرديده و يا استقرار يافته است، پيش از آغاز توليد يا کاربرد تجاري.

شرایط شناخت مخارج توسعه به عنوان دارایی نامشهود

الف . امکانپذيري تکميل دارايي نامشهود از نظر فني، به گونه‌اي که براي استفاده يا فروش آماده شود. ب . قصد واحد تجاري براي تکميل دارايي نامشهود و استفاده يا فروش آن. ج . توانايي واحد تجاري براي استفاده يا فروش دارايي نامشهود. د . ايجاد منافع اقتصادي آتي توسط دارايي نامشهود. ازجمله، واحد تجاري بتواند وجود بازار براي دارايي نامشهود يا محصول آن و سودمندي آن در صورت استفاده داخلي را اثبات کند. ﻫ . دسترسي به منابع کافي فني، مالي و ساير منابع براي تکميل، توسعه و استفاده يا فروش دارايي نامشهود. و . توانايي واحد تجاري براي اندازه‌گيري مخارج قابل انتساب به دارايي نامشهود به‌گونه‌اي اتکاپذير طي دوره توسعه

نمونه‌هايي از فعاليتهاي توسعه

الف. طراحي، ساخت و آزمايش نمونه‌ها و مدلها قبل از مرحله توليد يا استفاده، ب . طراحي تجهيزات، الگوها و قالبها براساس فناوري جديد، ج . طراحي، ساخت و بهره‌برداري از تجهيزات نمونه‌سازي در حدي که از نظر اقتصادي، توليد تجاري تلقي نشود، و د . طراحي، ساخت و آزمايش جايگزين انتخابي براي مواد خام، تجهيزات، محصولات، فرايندها، سيستمها يا خدمات جديد يا بهسازي شده.

علايم تجاري، حق نشر و اقلام داراي ماهيت مشابه ايجاد شده در داخل واحد تجاري

مخارج انجام شده براي علايم تجاري، حق نشر و اقلام داراي ماهيت مشابه ايجاد شده در داخل واحد تجاري را نمي‌توان از مخارج گسترش کلي فعاليتهاي تجاري متمايز کرد. بنابر اين، چنين اقلامي به عنوان دارايي نامشهود شناسايي نمي‌شوند.

بهاي تمام شده دارايي نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري

بهاي تمام شده يک دارايي نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري، شامل مجموع مخارج واقع‌شده از تاريخي مي‌باشد که دارايي نامشهود براي اولين بار معيارهاي شناخت اشاره شده در استاندارد را احراز مي‌کند. بهاي تمام شده يک دارايي نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري شامل تمام مخارج ضروري است که بطور مستقيم يا براساس مباني تخصيص معقول و يکنواخت قابل انتساب به ايجاد، توليد و آماده سازي دارايي براي استفاده مورد نظر مديريت مي‌باشد.

نمونه‌هايي از مخارج قابل انتساب به شرح زير است:

الف. مواد و خدمات استفاده شده براي ايجاد دارايي نامشهود، ب . حقوق و مزاياي کارکناني که در ايجاد دارايي نقش داشته‌اند، ج . مخارج ثبت حقوق قانوني، د . استهلاک حق اختراع و حق امتيازي که براي ايجاد دارايي نامشهود بکار مي‌رود، و ﻫ . استهلاک داراييهاي ثابت مشهود مورد استفاده در ايجاد دارايي نامشهود.

مخارج‌ اداري‌ و عمومي‌ و فروش‌

مخارج‌ اداري‌ و عمومي‌ و فروش‌ در بهاي‌ تمام‌ شده‌ داراييهاي‌ نامشهود ايجاد شده‌ در داخل‌ واحد تجاري‌ منظور نمي‌شود مگر اينكه‌ بتوان‌ اين‌ مخارج‌ را به طور مستقيم‌ با تحصيل‌ دارايي‌ يا آماده‌سازي‌ آن‌ براي‌ استفاده‌ مورد نظر ارتباط‌ داد. زيانهاي‌ عملياتي‌ اوليه‌ كه‌ تا قبل‌ از رسيدن‌ به‌ سطح‌ عملكرد برنامه‌ريزي‌ شده‌ دارايي‌ ايجاد شود، هزينه‌هاي‌ ناشي از عدم‌ كارايي‌ و مخارج‌ آموزش‌ كاركنان‌ جهت‌ استفاده‌ عملياتي‌ از دارايي،‌ در بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي نامشهود ايجاد شده در داخل واحد تجاري منظور نمي‌شود.

شناخت هزينه = مخارج فعلي - مخارج گذشته -مخارج بعدي

شناخت هزينه مخارج فعلي = بايد در زمان وقوع هزينه شوند مگر آنکه:

  1. بخشي از مخارج دارايي نامشهود را تشکيل دهد که داراي معيارهاي شناخت باشد.
  2. آن قلم در يک ترکيب تجاري از نوع تحصيل کسب شده باشد و نتوان آنرا بعنوان دارايي نامشهود شناسايي نمود که در اين حالت مخارج بعنوان بخشي از مبلغ قابل انتساب به سرقفلي در تاريخ تحصيل را تشکيل مي دهد.

نمونه‌ مخارجي‌ كه‌ در زمان‌ وقوع‌ به عنوان‌ هزينه‌ شناسايي‌ مي‌شود:

الف‌. مخارج‌ قبل‌ از تأسيس‌ يك‌ واحد يا فعاليت‌ جديد و مخارج‌ راه‌اندازي‌ ماشين‌آلات‌ طي‌ دوره قبل‌ از توليد يا فعاليت‌ در حد ظرفيت‌ عملي‌ مگر درمواردي‌ كه‌ اين‌ مخارج‌ طبق استاندارد شماره 11 به‌ حساب‌ دارايي‌ ثابت‌ مشهود منظور مي‌شود. ب ‌. مخارج‌ تأسيس‌ از قبيل‌ مخارج‌ حقوقي‌ براي‌ تهيه‌ اساسنامه‌ و شركت‌نامه‌، حق‌مشاوره‌ و مخارج‌ ثبت‌. ج‌ . مخارج‌ فعاليتهاي‌ آموزشي‌. د . مخارج‌ تبليغات‌. ﻫ . مخارج‌ تغيير مكان‌ يا سازماندهي‌ مجدد تمام‌ يا بخشي‌ از يك‌ واحد تجاري‌.

شناخت هزينه مخارج گذشته

مخارج‌ مربوط‌ به‌ تحصيل‌ يا ايجاد اقلام‌ نامشهود كه‌ در صورتهاي‌ مالي‌ قبلي‌ به عنوان‌ هزينه‌ شناسايي‌ شده‌ است‌، نبايد بعداً به عنوان‌ بخشي‌ از بهاي‌ تمام‌ شده‌ يك‌ دارايي‌ نامشهود شناسايي‌ شود.

اندازه گيري دارايي نامشهود پس از شناخت اوليه

واحد تجاري بايد يکي از دو روش زیر را به عنوان رويه حسابداري خود انتخاب کند و آن را در مورد تمام اقلام يک طبقه دارايي نامشهود بکار گيرد: بهاي تمام‌شده و تجديد ارزيابي

اندازه گيري دارايي نامشهود پس از شناخت اوليه - بهاي تمام‌شده

دارايي‌ نامشهود پس از شناخت‌ اوليه‌ بايد به‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ پس از كسر استهلاك‌ انباشته‌ و هرگونه‌ كاهش‌ ارزش‌ انباشته منعكس‌ ‌شود.

اندازه گيري دارايي نامشهود پس از شناخت اوليه - تجديد ارزيابي

  • پس از شناخت اوليه دارايي نامشهود، چنانچه ارزش منصفانه به گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري باشد بايد آن را به مبلغ تجديد ارزيابي (ارزش منصفانه در تاريخ تجديد ارزيابي) پس از کسر استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته بعدي، ارائه کرد.
  • تجديد ارزيابي بايد به طور منظم انجام شود تا اطمينان حاصل گردد مبلغ دفتري، تفاوت با اهميتي با ارزش منصفانه در تاريخ ترازنامه ندارد.
  • شرايط ارزيابي و نحوه انعکاس در صورتهاي مالي تابع مفاد استاندارد شماره 11 و این استاندارد است.

شرايط ارزيابي = اعمال روش تجديد ارزيابي در مورد داراييهاي نامشهودي که قبلاً معيارهاي شناخت به عنوان دارايي را احراز نکرده‌اند، مجاز نيست.

روش تجديد ارزيابي پس از شناخت اوليه دارايي به کار مي‌رود.

چنانچه به دليل احراز نشدن معيارهاي شناخت طي بخشي از فرايند ايجاد دارايي، تنها بخشي از مخارج آن به عنوان دارايي شناسايي شده باشد، روش تجديد ارزيابي مي‌تواند براي کل دارايي به کار رود. روش تجديد ارزيابي مي‌تواند براي دارايي نامشهود تحصيل‌‌شده از طريق کمکهاي بلاعوض دولت بکار رود. براي داراييهاي نامشهود عموماً تعيين ارزش منصفانه به‌گونه‌اي قابل‌اتکا امکان‌پذير نيست.

مثال: نامهاي تجاري، حق نشر و تکثير آثار فرهنگي و هنري، حق اختراع يا علايم تجاري (به دلیل منحصر بفرد بودن)، و قراردادهای بین خريداران و فروشندگان خاص و معاملات غير مکرر (به این دليل که قيمتي که براي يک دارايي پرداخت مي‌شود ممکن است شواهد کافي براي ارزش منصفانه دارايي ديگر فراهم نکند). چنانچه در يک طبقه از داراييهاي نامشهود تجديد ارزيابي شده، به دليل قابل‌اتکا نبودن ارزش منصفانه، تجديد ارزيابي يک قلم دارايي نامشهود امکان‌پذير نباشد، آن دارايي بايد به بهاي تمام شده پس از کسر استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته منعکس شود.

عمر مفيد = عبارت‌ است‌ از :

الف‌. مدت‌ زماني‌‌كه‌ انتظار مي‌رود يك‌ دارايي، مورد استفاده‌ واحد تجاري‌ قرار گيرد، يا ب‌. تعداد توليد يا ساير واحدهاي‌ مقداري‌ مشابه‌ كه‌ انتظار مي‌رود در فرايند استفاده‌ از دارايي‌ توسط‌ واحد تجاري‌ تحصيل‌ شود. واحد تجاري بايد معين يا نامعين بودن عمر مفيد يک دارايي نامشهود را ارزيابي کند و درصورت معين بودن، مدت آن، يا تعداد توليد يا ساير معيارهاي مشخص‌کننده عمر مفيد را تعيين نمايد. واحد تجاري در صورتي بايد عمر مفيد دارايي نامشهود را نامعين تلقي کند که برمبناي تحليل کليه عوامل مربوط، نتواند براي دوره‌اي که انتظار مي‌رود دارايي، جريان نقدي ورودي ايجاد نمايد، محدوده‌اي پيش‌بيني کند. دارايي نامشهود با عمر مفيد معين مستهلک مي‌گردد ولي دارايي نامشهود با عمر مفيد نامعين مستهلک نمي‌گردد

عوامل موثر در تعيين‌ عمر مفيد دارايي نامشهود‌:

الف‌. استفاده‌ مورد انتظار واحد تجاري‌ از دارايي‌، ب‌ . چرخه عمر محصول مرتبط با دارايي و اطلاعات‌ عمومي‌ درخصوص‌ برآورد عمر مفيد انواع‌ داراييهاي‌ مشابه و با کاربرد مشابه، ج ‌. نابابي‌ دارايي‌ بر اثر مسائل فني، تغييرات فناوري، مسائل تجاري يا ساير دلايل، د . سطح‌ مخارج‌ نگهداري‌ لازم‌ به منظور‌ كسب‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ مورد انتظار از دارايي‌ با توجه‌ به‌ توان‌ و قصد واحد تجاري‌ براي‌ رسيدن‌ به‌ سطح‌ مزبور، ﻫ . ثبات صنعتي که دارايي در آن مورد استفاده قرار مي‌گيرد يا تغيير در تقاضاي بازار براي محصولات و خدمات توليد شده به وسيله دارايي، و . اقدامات‌ مورد انتظار رقباي‌ فعلي‌ و بالقوه‌، مراجع‌ دولتي‌ و ديگران‌، ز . دوره‌ كنترل‌ بر دارايي‌ و محدوديتهاي‌ قانوني‌ يا موارد مشابه‌ آن‌ درخصوص‌ استفاده‌ از دارايي‌ مانند‌ وجود تاريخ‌ انقضاي قرارداد اجاره، ح . قابليت‌ تمديد حقوق‌ ناشي از دارايي‌ نامشهود مور نظر، و ط . ميزان‌ وابستگي‌ عمر مفيد دارايي‌ به‌ عمر مفيد ساير داراييهاي‌ واحد تجاري‌.

نکاتی راجع به عمر مفيد دارایی نامشهود

اصطلاح «نامعين» به معني «نامحدود» نيست. عمر مفيد دارايي نامشهود تنها منعکس‌کننده آن بخش از مخارج آتي مورد نياز براي نگهداري دارايي در سطح عملکرد استاندارد آن و توانايي و قصد واحد تجاري براي رسيدن به آن سطح است. سطح عملکرد استاندارد در زمان برآورد عمر مفيد دارايي تعيين مي‌شود. با توجه به تغييرات سريع در فناوري، احتمال مي‌رود عمر مفيد نرم‌افزار رايانه‌اي و بسياري ديگر از داراييهاي نامشهود کوتاه باشد. وجود ابهام، دليل موجهي براي برآورد محتاطانه عمر مفيد دارايي است، اما انتخاب عمر مفيدي که بطور غير واقع‌بينانه کوتاه است را توجيه نمي‌کند.

نکاتی راجع به عمر مفيد دارایی نامشهود ناشي از حقوق قراردادي يا ساير حقوق قانوني

عمر مفيد این داراییها نبايد بيشتر از دوره حقوق مذکور باشد، اما ممکن است با توجه به دوره مورد انتظار استفاده از دارايي توسط واحد تجاري، کوتاهتر باشد. اگر حقوق قراردادي يا ساير حقوق قانوني براي دوره محدودي باشد که قابل تمديد است، عمر مفيد دارايي نامشهود تنها در صورتي شامل دوره ‌(هاي) قابل تمديد خواهد بود که شواهد پشتيباني‌کننده تمديد دوره، بدون صرف مخارج عمده توسط واحد تجاري، وجود داشته باشد.

تاثیر عوامل اقتصادي و قانوني بر عمر مفيد دارایی نامشهود

عوامل اقتصادي و قانوني ممکن است بر عمر مفيد دارايي نامشهود اثر گذارد. عوامل اقتصادي تعيين‌کننده طول دوره‌اي است که منافع اقتصادي آتي توسط واحد تجاري کسب مي‌شود. عوامل قانوني ممکن است طول دوره‌اي که واحد تجاري اين منافع را کنترل مي‌نمايد، محدود کند. عمر مفيد دارايي، دوره‌ کوتاهتر تعيين شده توسط اين عوامل است.

وجود عوامل زير، ازجمله مواردي است که بيانگر توان واحد تجاري براي تمديد حقوق قراردادي يا ساير حقوق قانوني بدون صرف مخارج عمده است:

الف . شواهدي، احتمالاً برمبناي تجربه، وجود داشته باشد که حقوق قراردادي يا ساير حقوق قانوني تمديد خواهد شد. اگر تمديد مشروط به موافقت يک شخص ثالث است، شواهدي در مورد کسب موافقت وي نيز وجود داشته باشد، ب . شواهدي درخصوص تأمين شرايط لازم براي تمديد وجود داشته باشد، و

داراييهاي نامشهود با عمر مفيد معين دوره و روش استهلاک

• مبلغ استهلاک‌پذير دارايي نامشهود با عمر مفيد معين بايد برمبنايي سيستماتيک طي عمر مفيد آن مستهلک شود. • محاسبه استهلاک بايد از زماني شروع شود که دارايي براي استفاده آماده باشد، يعني زماني که دارايي در موقعيت و شرايط لازم براي استفاده موردنظر مديريت قرار دارد. • محاسبه استهلاک از زماني که دارايي برکنار يا واگذار مي‌شود يا زماني که به عنوان آماده براي فروش نگهداري مي‌شود، هر کدام مقدم باشد، بايد متوقف شود. • روش استهلاک بايد الگوي مصرف منافع اقتصادي آتي مورد انتظار دارايي توسط واحد تجاري را منعکس کند. چنانچه آن الگو به نحو اتکاپذير قابل تعيين نباشد بايد از روش خط مستقيم استفاده شود.

داراييهاي نامشهود با عمر مفيد معين دوره و روش استهلاک

• روشهاي‌ متفاوتي‌ را مي‌توان‌ جهت‌ تخصيص‌ سيستماتيك‌ مبلغ‌ استهلاك‌پذير يك‌ دارايي‌ طي‌ عمر مفيد آن‌ بكار گرفت‌. اين‌ روشها شامل‌ خط‌ مستقيم‌، نزولي‌ و مجموع‌ آحاد توليد است‌. • روش‌ مورد استفاده‌ براي‌ دارايي،‌ بر مبناي‌ الگوي‌ مصرف‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي مورد انتظار انتخاب‌ مي‌شود و به طور يكنواخت‌ طي‌ دوره‌هاي‌ مختلف‌ اعمال‌ مي‌شود مگر اينكه‌ در الگوي‌ مزبور تغييري‌ حاصل‌ شود. • استهلاك‌ معمولاً به‌عنوان‌ هزينه‌ شناسايي‌ مي‌شود. با اين حال‌ در برخي‌ شرايط‌، منافع‌ اقتصادي‌ دارايي‌ به جاي‌ اينكه‌ منجر به‌ هزينه‌ شود، در توليد ساير داراييهاي‌ واحد تجاري‌ جذب‌ مي‌شود. در اين‌ موارد، استهلاك بخشي‌ از بهاي‌ تمام‌ شده‌ اين‌ داراييها را تشكيل‌ مي‌دهد و به مبلغ‌ دفتري‌ آنها اضافه‌ مي‌شود. براي‌ مثال‌ استهلاك‌ داراييهاي‌ نامشهود مورد استفاده‌ در فرايند توليد، به مبلغ‌ دفتري‌ موجودي‌ مواد و كالا اضافه‌ مي‌شود.

داراييهاي نامشهود با عمر مفيد معين ارزش‌ باقيمانده = ارزش‌ باقيمانده‌ يك‌ دارايي‌ نامشهود با عمر مفيد معين بايد صفر فرض‌ شود مگر اينكه‌:

الف ‌. شخص‌ ثالثي‌ خريد دارايي‌ را با قيمت‌ مشخص‌ در پايان‌ عمر مفيد آن‌ تعهد كرده‌ باشد، يا ب ‌. ارزش‌ باقيمانده را بتوان‌ به‌گونه‌اي‌ اتكاپذير اندازه‌گيري‌ كرد.

مبلغ‌ استهلاك‌پذير يك‌ دارايي‌ نامشهود با عمر مفيد معين پس از كسر ارزش‌ باقيمانده آن‌ تعيين‌ مي‌شود. وجود ارزش‌ باقيمانده متضمن اين است که واحد تجاري انتظار دارد دارايي‌ نامشهود را قبل‌ از پايان‌ عمر اقتصادي‌ آن‌ واگذار كند. ارزش باقيمانده يک دارايي نامشهود برمبناي مبلغ قابل بازيافت ناشي از واگذاري آن برآورد مي‌شود. اين مبلغ، در تاريخ برآورد، برمبناي قيمت فروش دارايي مشابهي که عمر مفيد آن خاتمه يافته و تحت شرايط مشابهي مورد استفاده قرار گرفته است، تعيين مي‌شود.

داراييهاي نامشهود با عمر مفيد معين بررسي ادواري دوره و روش استهلاک

وجود تفاوت قابل ملاحظه اي بين عمر مفيد برآوردي جديد و برآوردهاي قبلی = تغيير دوره استهلاک

وجود تغيير قابل ملاحظه اي در الگوي جريان منافع اقتصادي مورد انتظار دارايي = تغيير روش استهلاک

درهر دو مورد = تعديل سهم استهلاک دوره جاري و دوره هاي آتي

داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين = دارايي نامشهود با عمر مفيد نامعين نبايد مستهلک شود. واحد تجاري بايد آزمون کاهش ارزش دارايي نامشهود با عمر مفيد نامعين را از طريق مقايسه مبلغ بازيافتني با مبلغ دفتري آن در مقاطع زير انجام دهد:

الف. به صورت سالانه، و ب. هنگامي که شواهدي در خصوص کاهش ارزش دارايي نامشهود وجود داشته باشد.

داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين - بررسي عمر مفيد

  • عمر مفيد دارايي نامشهودي که مستهلک نمي‌شود بايد در هر دوره بررسي شود تا اطمينان حاصل گردد رويدادها و شرايط همچنان از نامعين بودن عمر مفيد آن دارايي پشتيباني مي‌کنند. در غير اين صورت، تغيير در ارزيابي عمر مفيد از نامعين به معين بايد به عنوان تغيير در برآورد حسابداري محسوب شود.
  • ارزيابي مجدد عمر مفيد يک دارايي نامشهود از نامعين به معين، بيانگر آن است که ارزش دارايي ممکن است کاهش يافته باشد. درنتيجه، واحد تجاري کاهش ارزش دارايي را از طريق مقايسه مبلغ بازيافتني با مبلغ دفتري آن آزمون مي‌کند و هرگونه مازاد مبلغ دفتري بر مبلغ بازيافتني را به عنوان زيان کاهش ارزش شناسايي مي‌کند.
  • قابليت‌ بازيافت‌ مبلغ‌ دفتري‌ ـ زيان‌ كاهش‌ ارزش‌

واحد تجاري بايد در تاريخ گزارشگري مالي، اين موضوع را بررسي کند که آيا شواهدي دال بر کاهش در ارزش دارايي نامشهود وجود دارد يا خير. در صورت وجود چنين شواهدي، بايد مبلغ بازيافتني دارايي برآورد شود. چنانچه مبلغ بازيافتني دارايي کمتر از مبلغ دفتري باشد، مبلغ دفتري بايد از طريق ايجاد ذخيره در حسابها به مبلغ بازيافتني کاهش داده شود مگر اينکه شواهدي در مورد موقتي بودن اين کاهش وجود داشته باشد. بررسي مزبور در مورد داراييهايي که آماده بهره برداري نيست و داراييهايي که عمر مفيد آنها نامعين مي‌باشد، از اهميت بيشتري برخوردار است.

قابليت‌ بازيافت‌ مبلغ‌ دفتري‌ ـ زيان‌ كاهش‌ ارزش‌

بهاي‌ تمام‌ شده‌ يك‌ قلم‌ دارايي‌ نامشهود معمولاً طي‌ عمر مفيد دارايي‌ بازيافت‌ مي‌شود. امادر شرايطي ممكن‌ است‌ ميزان‌ منافع‌ مورد انتظار يك‌ دارايي‌ نامشهود كاهش‌ يابد به گونه‌اي‌ كه‌ مبلغ‌ بازيافتني‌ دارايي‌ از مبلغ‌ دفتري‌ آن‌ كمتر شود.

شرايطي‌ كه‌ به‌ تنهايي‌ يا در مجموع‌ در صورت‌ تداوم‌ طي‌ چند سال‌ متوالي‌ ممكن‌ است‌ منجر به‌ كاهش‌ دائمي در ارزش‌ دارايي‌ شود به‌ اين‌ شرح‌ است‌ :

الف‌. بلااستفاده‌ ماندن‌ دارايي‌، ب‌ . زياندهي‌ عملياتي‌ دارايي‌، ج ‌. جريانهاي‌ نقدي‌ منفي‌ ناشي از دارايي‌، د . تغييرات‌ قانوني‌ يا محيطي‌ مؤثر بر قابليت‌ بازيافت‌ مبلغ‌ دفتري‌ دارايي‌، و ﻫ . تغييرات‌ ساختاري‌ در شرايط‌ اقتصادي‌.

بركناري‌ ‌و واگذاري‌ = دارايي‌ نامشهود بايد در زمان‌ واگذاري‌ يا هنگامي‌ كه‌ هيچ‌‌گونه‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ از بکارگيري يا واگذاري آن‌ انتظار نمي‌رود، از ترازنامه‌ حذف‌ شود.

سود يا زيان‌ ناشي از حذف يك‌ دارايي‌ نامشهود كه‌ معادل‌ تفاوت‌ عوايد خالص‌ حاصل‌ از واگذاري‌ و مبلغ‌ دفتري‌ دارايي‌ است‌ بايد به‌عنوان‌ درآمد يا هزينه‌ غير عملياتي در سود و زيان‌ شناسايي‌ شود. واگذاري دارايي نامشهود، ممکن است به روشهاي گوناگون (مانند فروش، اجاره سرمايه‌اي يا اهدا) صورت گيرد. جهت تعيين تاريخ واگذاري دارايي، واحد تجاري از معيارهاي شناسايي درآمد عملياتي ناشي از فروش کالا طبق استاندارد حسابداري شماره 3 استفاده مي‌کند. براي فروش و اجاره مجدد داراييهاي نامشهود، استاندارد حسابداري شماره 21 بکار گرفته مي‌شود.

دارايي‌ نامشهودي‌ كه‌ از استفاده‌ فعال‌ بركنار و به قصد واگذاري‌ نگهداري‌ مي‌شود، به مبلغ‌ دفتري‌ در تاريخ‌ بر كناري‌، منعکس مي‌گردد. مبلغ‌‌ بازيافتني‌ دارايي‌ مزبور حداقل‌ در تاريخ‌ هر ترازنامه‌ بررسي‌ و هرگونه‌ زيان‌ كاهش‌ ارزش‌ (يا برگشت‌ زيان‌ كاهش‌ ارزش‌ قبلي‌) شناسايي‌ مي‌شود. در صورتي که واحد تجاري طبق معيارهاي شناخت، مخارج جايگزيني بخشي از يک دارايي نامشهود را در مبلغ دفتري آن منظور کند، مبلغ دفتري بخش جايگزين شده حذف مي‌شود. چنانچه واحد تجاري نتواند مبلغ دفتري بخش جايگزين شده را تعيين کند، ممکن است از مخارج جايگزيني به عنوان شاخص بهاي تمام شده بخش جايگزين شده در زمان تحصيل يا ايجاد در داخل واحد تجاري استفاده کند.

مابه‌ازاي دريافتني حاصل از واگذاري يک دارايي نامشهود به ارزش منصفانه آن شناسايي مي‌شود. اگر دريافت مابه‌ازاي ناشي از واگذاري به دوره‌هاي آينده موکول شود مابه‌ازاي دريافتني معادل قيمت نقدي آن شناسايي مي‌شود. تفاوت بين مبلغ اسمي و معادل قيمت نقدي مابه‌ازاي قابل دريافت به عنوان درآمد شناسايي مي‌شود. محاسبه استهلاک دارايي نامشهود با عمر مفيد معين، در صورت عدم استفاده از آن متوقف نمي‌گردد، مگر اينکه دارايي به طور کامل مستهلک شده باشد يا براي فروش نگهداري شود.

افشا = واحد تجاري بايد موارد زير را به تفکيک داراييهاي‌ نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري و ساير داراييهاي نامشهود در صورتهاي‌ مالي‌ افشا کند :

الف‌ . معين يا نامعين بودن عمر مفيد و در صورت معين بودن، عمر مفيد يا نرخهاي استهلاک بکار رفته، ب . روش استهلاک داراييهاي نامشهود با عمر مفيد معين، ج . صورت‌ تطبيق‌ ناخالص‌ مبلغ‌ دفتري، استهلاك‌ انباشته‌ و كاهش‌ ارزش‌ انباشته در ابتدا و انتهاي‌ دوره‌ كه‌ بر حسب‌ مورد نشان‌دهنده‌ موارد زير باشد :

اضافات‌ ،واگذاري‌ و بركناري‌‌ ،زيان‌ كاهش‌ ارزش‌ شناسايي‌ شده‌ در صورت‌ سود و زيان‌ ،برگشت‌ زيانهاي‌ كاهش‌ ارزش‌ قبلي‌ در صورت‌ سود و زيان‌ ، افزايش‌ و كاهش‌ ناشي از تجديد ارزيابي‌ ،استهلاك‌ دوره‌ ،خالص‌ تفاوتهاي‌ ارزي‌ ناشي از تسعير صورتهاي‌ مالي‌ يك‌ واحد مستقل‌ خارجي‌ ،ساير تغييرات در مبلغ دفتري طي دوره.

هرطبقه‌ از داراييهاي‌ نامشهود شامل گروهي‌ از داراييها با ماهيت‌ و كاربرد مشابه‌ در عمليات‌ واحد تجاري‌ است‌. نمونه‌ اين‌ طبقات‌ جداگانه‌ به‌ قرار زير است‌: حق‌ اختراع‌، حق‌ تاليف‌ و حق تکثير، سرقفلي‌ محل‌ كسب‌ (حق‌ كسب‌، پيشه‌ يا تجارت‌)، علامت تجاري‌ و نام‌ تجاري‌، حق‌ امتياز و فرانشيز، نرم‌افزار رايانه‌اي‌، حق‌ استفاده‌ از خدمات‌ عمومي‌، فرمولها، مدلها و طرحها،و داراييهاي نامشهود در جريان ايجاد. - واحد تجاري‌ ماهيت‌ و ميزان‌ تغيير در برآورد حسابداري‌ را كه‌ اثر با اهميتي‌ بر دوره‌ جاري‌ داشته‌ يا انتظار مي‌رود اثر با اهميتي‌ بر دوره‌هاي‌ بعدي‌ داشته‌ باشد،

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 18
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:37
نویسنده : سیامک

 

صورتهاي مالي تلفيقي - (تجدیدنظرشده1384)

مباني نظري تهيه صورتهاي مالي تلفيقي

پيشينه تهيه صورتهاي مالي تلفيقي

انگلستان : سال 1920 ميلادي- تهيه اولين ترازنامه تلفيقي در شرکت نابل Nobel - سال 1929 ميلادي- الزامي شدن تهيه صورتهاي مالي توسط بورس اوراق بهادار لندن - ايالات متحده : سال 1940 ميلادي- الزامي شدن تهيه صورتهاي مالي - ايران : 1378 هجري شمسي- استاندارد حسابداري شماره 18- الزامي شدن تهيه صورتهاي مالي تلفيقي در ايران

تلفيق

فرايند تعديل‌ و تركيب‌ اطلاعات‌ صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ يك‌ واحد تجاري‌ اصلي‌ و صورتهاي مالي واحدهاي‌ تجاري‌ فرعي‌ آن‌ به‌ منظور تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ است كه‌ اطلاعات‌ مالي‌ گروه‌ را به‌ عنوان‌ شخصيت‌ اقتصادي‌ واحد ارائه‌ مي‌كند.

صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي = صورتهاي‌ مالي‌ يک گروه است که آن گروه به عنوان يک شخصيت اقتصادي واحد محسوب مي‌شود.

صورتهای مالی جداگانه = صورتهای مالی که توسط واحد تجاری اصلی ارائه می‌شود و در آن سرمایه‌گذاريها براساس منافع مالکانه مستقیم و نه برمبناي نتایج عملیات وخالص داراییهای واحد سرمایه‌پذیر به حساب گرفته می‌شود.

گروه = واحد تجاري‌ اصلي‌ و كليه‌ واحدهاي‌ تجاري‌ فرعي‌ آن‌.

واحد تجاري‌ اصلي = يك‌ واحد تجاري‌ كه‌ داراي‌ يك‌ يا چند واحد تجاري‌ فرعي‌ است‌.

واحد تجاري‌ فرعي = يك‌ واحد تجاري‌ كه‌ تحت‌ كنترل‌ واحد تجاري‌ ديگري‌ ( واحد تجاري‌ اصلي‌) است‌.

هدف صورتهاي مالي تلفيقي = ارائه اطلاعات مربوط به وضعيت مالي و عملکرد گروه به عنوان يک شخصيت اقتصادي منفرد و بدون توجه به مرزهاي قانوني شخصيتهاي حقوقي جداگانه.

تئوريهاي گزارشگري مالي = براي پاسخ به مسائل بحث انگيز مربوط به تلفيق از دو تئوري مالکيت و تئوري شخصيت اقتصادي جداگانه استفاده ميشود.

مباني نظري تهيه صورتهاي مالي تلفيقي - تئوريهاي مرتبط با گزارشگري مالي

تئوري مالکيت

در اين تئوري بر مالکيت صاحبان بر واحد اقتصادي تاکيد مي شود. در تئوري مالکيت، در گروهي که متشکل از چند شخصيت قانوني است، صاحب همان گروه، سهامدار کنترل کننده است که به طور معمول سهامداران شرکت اصلي مي باشند. بر اساس تئوري مالکيت، منافع سهامداران اقليت از صورتهاي مالي تلفيقي خارج و صورتهاي مالي تلفيقي اساسا براي سهامداران شرکت اصلي تهيه مي شود. به عبارت ديگر، طبق اين تئوري، سهم اقليت از داراييها و بدهيها و سرقفلي نبايد در ترازنامه منعکس شود و لذا سهم اقليت از حقوق صاحبان سهام در ترازنامه تلفيقي نشان داده نمي شود.

تئوري شخصيت اقتصادي جداگانه

در اين تئوري، داراييها و بدهيهاي کل مجموعه اقتصادي مورد تاکيد قرار گرفته، گروه به عنوان بک واحد اقتصادي جداگانه و منافع سهامداران به عنوان بخشي از حقوق صاحبان سهام تلقي مي شود. اين تئوري مبتني بر معامله زير است:

حقوق صاحبان سرمايه + بدهيها = داراييها

در صورتهاي مالي تلفيقي مبتني بر تئوري شخصيت اقتصادي جداگانه، همه افراد ذينفع در واحد اقتصادي در نظر گرفته مي شود و سهم سهامدران اقليت نيز در ترازنامه تلفيقي در بخش حقوق صاحبان سرمايه ارائه ميشود. بر اساس اين تئوري، نبايد تفاوتي بين اقليت و اکثريت قائل شد.

مفاهيم تلفيق - مفهوم واحد اقتصادي

مفهوم واحد اقتصادي يک تفسير مطلق در تئوري شخصيت اقتصادي جداگانه است که بر اساس آن، همه داراييها و بدهيهاي قابل شناسايي بر اساس ارزش منصفانه منعکس مي شود.

مفهوم شرکت اصلي = طبق مفهوم شرکت اصلي، صورتهاي مالي تلفيقي به نوعي گسترش دامنه صورتهاي مالي شرکت اصلي براي گزارش اطلاعات بهتر درباره مجموعه هاي زير کنترل شرکت اصلي ست. در اين مفهوم، داراييهاي تلفيقي شامل مجموعه داراييهاي شرکت اصلي و شرکتهاي فرعي است و سهم سهامداران اقليت مستثني نمي شود.

مفهوم تلفيق نسبي = اگربخواهيم تئوري مالکيت را به طور مطلق پياده کنيم، بايد سهم اقليت از داراييها و بدهيها را در ترازنامه تلفيقي نشان ندهيم. اين تفسير مطلق از تئوري مالکيت رامفهوم تلفيق نسبي مي نامندکه معمولادرمشارکتهاي خاص اعمال مي شود.

تئوري هاي گزارشگري

تئوري شخصيت اقتصادي جداگانه

تئوري شخصيت اقتصادي جداگانه و تئوري مالکيت (مشترکا)

تئوري مالکيت

مفاهيم تلفيق

تفاوت در ترازنامه

مفهوم واحد اقتصادي

مفهوم شرکت اصلي

مفهوم تلفيق نسبي

انعکاس داراييها و بدهيها

داراييها و بدهيهاي شرکت اصلي با داراييها و بدهيهاي شرکت(هاي) فرعي جمع مي شود

داراييها و بدهيهاي شرکت اصلي با داراييها و بدهيهاي شرکت(هاي) فرعي جمع مي شود

داراييها و بدهيهاي شرکت اصلي تنها با سهم شرکت اصلي از داراييها و بدهيهاي شرکت فرعي جمع مي شود

طبقه بندي سهم اقليت

به عنوان بخشي از حقوق صاحبان سهام

بين بدهيها و حقوق صاحبان سرمايه

سهم اقليت مستثني مي شود

ارزشيابي داراييها و بدهيهاي شرکت اصلي

مبلغ دفتري

مبلغ دفتري

مبلغ دفتري

ارزشيابي داراييها و بدهيهاي قابل شناسايي شرکت فرعي

ارزش منصفانه شرکت اصلي و سهم اقليت

ارزش منصفانه سهم شرکت اصلي به اضافه مبلغ دفتري سهم اقليت

تنها ارزش منصفانه سهم شرکت اصلي

ارزشيابي سرقفلي

کل سرقلي شناسايي ميشود

تنها سرقفلي خريداري شده شناسايي مي شود

تنها سرقفلي خريداري شده شناسايي مي شود

ارزشيابي سهم اقليت

ارزش منصفانه

مبلغ دفتري

سهم اقليت مستثني مي شود

معيار اصلي تلفيق

کنترل معيار اساسي براي تلفيق است = کنترل: توانايي هدايت سياستهاي مالي و عملياتي يک واحد تجاري به منظور کسب منافع اقتصادي از فعاليتهاي آن

نشانه کنترل = مالکيت مستقيم يا غير مستقيم بر بيش از 50% سهام داراي حق راي

هدف استاندارد = هدف اين استاندارد، الزام واحدهاي تجاري اصلي به تهيه صورتهاي مالي تلفيقي به منظور ارائه اطلاعات مالي درباره فعاليتهاي اقتصادي گروه واحدهاي تجاري است، به گونه اي که منابع تحت کنترل گروه، تعهدات گروه و نتايج کسب شده از طريق بکارگيري منابع گروه را به عنوان يک شخصيت اقتصادي منفرد نشان دهد.

دامنه کاربرد

اين استاندارد: 1- بايد در تهيه و ارائه صورتهاي مالي تلفيقي گروه و همچنين حسابداري سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري فرعي به منظور انعکاس در صورتهاي مالي جداگانه به کار رود. 2- حسابداری ترکیبهای تجاری و آثار آن بر تلفیق، شامل سرقفلی ناشی از ترکیب را دربرنمی گیرد.

ارائه صورتهاي مالي تلفيقي

هر واحد تجاري‌ اصلي‌ بايد صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ را تهيه‌ و صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ خود را همراه‌ آن‌ ارائه‌ كند به جز درصورتیکه واحد مذکور حائز تمام شرایط زیر باشد :

الف. خود واحد تجاري فرعي و تماماً متعلق به واحد تجاري اصلي ديگر باشد يا واحد تجاري فرعي يک واحد ديگر با مالکيت کمتر از 100 درصد سهام باشد اما ساير صاحبان سهام، عليرغم آگاهي از قصد واحد تجاري اصلي براي عدم ارائه صورتهاي مالي تلفيقي، مخالفت خود را اعلام نکرده باشند.

ب. سهام یا سایر اوراق بهادار آن واحد در بورس اوراق بهادار يا ساير بازارهاي در دسترس عموم، معامله نشود.

ج. برای عرضه هرگونه اوراق بهادار به عموم، صورتهاي مالي خود را به هيئت پذيرش بورس اوراق بهادار يا ساير مراجع قانوني تحويل نداده يا درجريان تحويل آن نباشد.

د. واحدتجاری اصلی نهایی یا میانی آن واحد، صورتهای مالی تلفیقی قابل دسترس برای استفاده عمومی را براساس استانداردهای حسابداری تهیه کند.

دليل ارائه صورتهاي مالي تلفيقي = از استفاده کنندگان صورتهاي مالي واحد تجاري اصلي به اطلاعاتي درباره وضعيت مالي، عملکرد مالي و جريانهاي نقدي گروه جهت تصميم گيريهاي اقتصادي آنها و عدم ارائه تصوير کاملي از فعاليتهاي اقتصادي و وضعيت مالي واحد تجاري اصلي از طريق صورتهاي مالي واحد تجاري اصلي به تنهايي.

استفاده کنندگان صورتهاي مالي تلفيقي = استفاده کنندگان صورتهاي مالي تلفيقي، سرمايه گذاران در واحدهاي تجاري اصلي هستند زيرا آنان از طريق منافع خود در واحد تجاري اصلي در گروه واحدهاي تجاري نيز منافعی دارند. با اين حال، صورتهاي مالي تلفيقي، اطلاعات مفيدي براي ساير استفاده کنندگان نيز فراهم مي آورد.

شمول صورتهای مالی تلفيقی = صورتهای مالی تلفیقی باید واحد تجاری اصلی و کلیه واحدهای تجاری فرعی آن را دربر گیرد، به‌استثنای سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری فرعی که تنها به قصد واگذاري طی 12 ماه )از تاريخ تحصيل)، تحصيل شده است.

در موارد زير علي رغم مالکيت زير 50% ، کنترل وجود دارد:

الف‌ . تسلط‌ بر بيش‌ از نصف‌ حق رأي واحد تجاري‌ از طريق‌ توافق‌ با ساير صاحبان‌ سهام،

ب‌. توانايي‌ راهبری‌ سياستهاي‌ مالي‌ و عملياتي‌ واحد تجاري‌ از طريق‌ قانون‌ يا توافق، يا

ج‌. توانايي‌ نصب‌ و عزل‌ اكثريت‌ اعضاي‌ هیئت‌ مديره‌ يا ساير اركان‌ اداره‌كننده‌ مشابه‌، در مواردي که کنترل واحد تجاري دراختيار ارکان مزبور است.

يك‌ واحد تجاري‌ فرعي‌ كه‌ باوجود گذشت‌ 12 ماه‌ از تاريخ‌ تحصيل‌،‌ هنوز فرايند واگذاری‌ آن‌ تكميل‌ نشده‌ است‌ از تلفيق‌ مستثني‌ نمي‌شود مگر اينکه‌ در تاريخ‌ تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌، شرايط‌ واگذاری آن‌ مشخص‌ و فرايند واگذاري‌ آن‌ نيز اساساً تكميل‌ شده‌ باشد.

خروج از شمول صورتهاي مالي تلفيقي = سرمايه گذاري در يک واحد تجاري فرعي از تاريخي که از شمول صورتهاي مالي تلفيقي خارج مي شود و در زمره واحدهاي تجاري وابسته قرار نمي گيرد بايد طبق استاندارد حسابداري شماره 15 با عنوان “حسابداري سرمايه گذاريها” به حساب گرفته شود.

ضوابط تلفيق = جمع کردن مبالغ داراييها، بدهيها و درآمدها و هزينه هاي مندرج در صورتهاي مالي جداگانه واحد تجاري اصلي و واحدهاي تجاري فرعي پس از اعمال تعديل هاي لازم در رابطه با: سهم اقليت - معاملات درون گروهي - مبلغ دفتری سرمایه گذاریها - رویه های حسابداري - تاریخ ها و دوره های حسابداری

سهم‌ اقليت‌ = آن‌ بخش‌ از سود يا زيان‌ و خالص‌ داراييهاي‌ يك‌ واحد تجاري‌ فرعي، با درنظر گرفتن تعديلات تلفيقي، كه‌ قابل‌ انتساب‌ به‌ سهامي‌ است‌ كه‌ به‌ طور مستقيم‌ يا غيرمستقيم‌ از طريق‌ واحدهاي‌ تجاري‌ فرعي‌ ديگر، به‌ واحد تجاري‌ اصلي‌ تعلق‌ ندارد.

نحوه محاسبه و گزارشگری سهم اقليت :

در محاسبه ترازنامه = سهم اقليت از ارزش منصفانه‌ خالص داراييها پيش از تحصيل+ سهم آنان از تغييرات حقوق صاحبان سرمايه پس از تحصيل - در گزارشگری ترازنامه = به عنوان سهم اقلیت در بخش حقوق صاحبان سهام

در محاسبه سود و زیان = سهم اقليت از سود يا زيان خالص فعالیتهای عادی و غیرمترقبه

در گزارشگری سود و زیان = به عنوان سهم اقلیت بطور جداگانه ذیل صورت سود و زیان تلفیقی

ضوابط تلفيق :

سهم اقليت = سرقفلی ناشی از تحصیل به اقلیت تخصیصی نمی یابد زیرا اقلیت یکی از طرفهای معامله در زمان تحصیل واحد فرعی نیست. تخصیص زیان واحد تجاری فرعی به اقلیت الزامی است حتی اگر موجد مانده بدهکار سهم اقلیت گردد. در این حالت، مانده بدهکار سهم اقلیت، معرف خالص بدهیهای قابل انتساب به اقلیت در واحد تجاری فرعی است و طلب از ایشان محسوب نمی شود.

معاملات و مانده هاي درون گروهي = سودها و زیان های تحقق نیافته ناشی از معاملات درون گروهی باید حذف شود.

مانده حسابها و معاملات فیمابین واحدهای تجاری مشمول تلفیق (شامل فروش، هزینه هاو سود سهام) باید حذف شود.

مبلغ دفتري سرمايه گذاري = مبلع دفتري سرمايه گذاري واحد تجاري اصلي در هریک از واحدهای تجاری فرعي و سهم واحد تجاری اصلي از حقوق صاحبان سهام هر يک از آنها حذف مي شود.

رويه هاي حسابداري = صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ بايد با استفاده‌ از رويه‌هاي‌ حسابداري‌ يكسان‌ در مورد معاملات‌ و ساير رويدادهاي‌ مشابهي‌ كه‌ تحت‌ شرايط‌ يكسان‌ رخ‌ داده‌اند ، تهيه‌ شود . چنانچه‌ رويه‌هاي‌ حسابداري‌ مورد استفاده‌ يكي‌ از واحدهاي‌ تجاري‌ عضو گروه‌ با رويه‌ بكار رفته‌ در تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ براي‌ معاملات‌ و ساير رويدادهاي‌ مشابهي‌ كه‌ تحت‌ شرايط‌ يكسـان رخ‌ داده‌اند، تفاوت‌ داشته‌ باشد، صورتهاي‌ مالي‌ واحد مزبور هنگام‌ استفاده‌ از آن‌ براي‌ تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ بايد به‌ نحو مناسبي‌ تعديل‌ ‌شود.

ضوابط تلفيق - تاريخ ها و دوره هاي حسابداري :

براي تهيه صورتهاي مالي تلفيقي بايد = صورتهاي مالي واحدهاي تجاري فرعي منطبق با دوره مالي و پايان دوره واحد تجاري اصلي باشد

چنانچه تاريخ گزارشگري يکسان نباشد = واحدتجاري فرعي بايد براي مقاصد تلفيقي صورتهاي مالي به تاريخ صورتهاي مالي واحد تجاري اصلي تهيه کند

چنانچه مقدور نباشد = به شرطي که فاصله زماني بين صورتهاي مالي واحدهاي اصلي و فرعي بيشتر از سه ماه نباشد بايد از صورتهاي مالي آخرين سال مالي واحد تجاري فرعي استفاده نمود

ساير ملاحظاتي که در تهيه صورتهاي مالي تلفيقي بايد به آنها توجه نمود :

نتايج عمليات واحدتجاري فرعي بايد از تاريخي که کنترل آن به طور موثر به واحد تجاري اصلي منتقل شده است، در صورتهاي مالي تلفيقي منظور شود.

نتايج عمليات واحد تجاري فرعي واگذار شده بايد تا زمان واگذاري، در صورت سود و زيان تلفيقي منظور گردد.

تفاوت بين مبلغ حاصل از واگذاري واحد تجاري فرعي و مبلغ دفتري داراييها پس از کسر بدهي هاي آن در تاريخ واگذاري، بايد در صورت سود و زيان تلفيقي تحت عنوان “سود يا زيان حاصل از واگذاري واحد تجاري فرعي” منعکس شود.

چنانچه‌ بخشي‌ از سهام‌ واحد تجاري‌ اصلي‌ در مالكيت‌ واحد تجاري‌ فرعي‌ باشد اين‌ سهام‌ بايد به بهاي‌ تمام‌شده‌ تحت‌ عنوان‌ سهام‌ واحد تجاري‌ اصلي‌ در مالكيت‌ واحد تجاري‌ فرعي‌ به‌ شكل‌ يك‌ رقم‌ كاهنده‌، جزء حقوق‌ صاحبان‌ سهام‌ واحد تجاري اصلي‌ در ترازنامه‌ تلفيقي‌ منظور شود.

حسابداري سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري فرعي به منظور انعکاس در صورتهاي مالي جداگانه واحد تجاري اصلي :

اگر مشمول تلفيق باشد = الف . استفاده از روش بهاي تمام شده، يا ب . استفاده از مبلغ تجديد ارزيابي.

اگر مستثني از تلفيق باشد = همانند سرمایه گذاریهای مشروح در استاندارد حسابداری شماره 15

افشا - موارد زير بايد در صورتهاي مالي تلفيقي افشا شود:

الف . فهرستي از واحدهاي تجاري فرعي عمده شامل = نام واحد تجاري فرعي - کشور محل تاسيس يا اقامتگاه قانونی واحد تجاري فرعي - نسبت حقوق مالکيت ياميزان سهام با حق راي در واحد تجاري فرعي

ب . اطلاعات زير چنانچه مورد داشته باشد = دلايل عدم تلفيق يک واحد تجاري فرعي - نوع و ماهيت رابطه بين واحد تجاري اصلي و آن گروه از واحدهاي تجاري فرعي که بيش از نصف سهام با حق راي آنها به طور مستقيم يا غير مستقيم از طريق ساير واحدهاي تجاري فرعي، در مالکيت واحد تجاري اصلي نیست - دلیل نداشتن کنترل بر آن گروه از واحدهای سرمایه پذیر که بیش از نصف سهام باحق رای آنها بطور مستقیم یا غیرمستقیم در مالکیت واحد تجاری اصلی است.

ج . ماهیت و میزان هرگونه محدودیت عمده (برای مثال درنتیجه قراردادهای استقراض یا الزامات قانونی) در توان واحدهای تجاری فرعی برای انتقال منابع به واحد تجاری اصلی در قالب سود سهام نقدی یا بازپرداخت وامها یا پیش پرداختها ، و

د . چنانچه تاريخ گزارشگري واحد تجاري فرعي با واحد تجاري اصلي متفاوت باشد = نام، تاريخ ترازنامه و دوره مالي واحد تجاري فرعي - دلايل استفاده از صورتهاي مالي با تاريخ متفاوت

موارد زير بايد در صورتهاي مالي جداگانه واحد تجاري اصلي افشا شود :

  • روش حسابداري بکار رفته در مورد سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري فرعي

1. چنانچه واحدتجاري اصلي از تلفيق مستثني شود = 1- تصریح اینکه صورتهای مالی، صورتهای مالی جداگانه است - 2- تصریح اینکه از معافیت تلفیق استفاده شده است - 3- نام و اقامتگاه قانونی واحد تجاری نهایی یا میانی که صورتهای مالی تلفیقی آن برای عموم براساس استانداردهای حسابداری تهیه و منتشر شده است، و 4- فهرست سرمایه گذاریهای عمده در واحدهای تجاری فرعی، شامل نام، محل ثبت یا اقامتگاه قانونی آنها، درصد مالکیت و درصد حق رأی درصورت متفاوت بودن،و روش حسابداری مورد استفاده برای این سرمایه‌گذاریها

 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 19
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:37
نویسنده : سیامک

 

حسابداري ترکيب واحدهاي تجاري - (تجدیدنظرشده1384 )

انگيزه هاي ترکيب : 1-کاهش هزينه ها به ويژه هزينه هاي ثابت - 2- افزايش توان رقابت در بازارهاي بين المللي - 3- افزايش کارايي- 4 -عوامل قانوني و سياسي و ...

هدف = هدف این استاندارد، تعیین الزامات مربوط به گزارشگری مالی ترکیبهای تجاری است. طبق این استاندارد کلیه ترکیبهای تجاری باید با استفاده از روش خرید به ‌حساب گرفته شود. بنابراین واحد تحصیل‌کننده، داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل شده را به ‌ارزش منصفانه آنها در تاریخ تحصیل شناسایی می‌کند. افزون بر این، سرقفلی نیز شناسایی و مستهلک می‌گردد و در‌مورد آن آزمون کاهش ارزش نیز صورت می‌گیرد.

دامنه کاربرد = حسابداري ترکيب و احدهاي تجاري به استثناي: ترکيب واحدهاي تجاري تحت کنترل مشترک. مشارکتهاي خاص. ترکیب تجاری، تجميع واحدها يا فعاليتهاي تجاري جداگانه در قالب يک شخصيت اقتصادي است که براثر کسب کنترل خالص داراييها و عمليات واحد ديگر پديد مي‌آيد. اگر واحد تجاری، کنترل یک یا چند واحد دیگر را بدست آورد که فعالیت تجاری نباشد، اجتماع آن واحدها، یک ترکیب تجاری تلقی نمی‌شود. زمانی که واحد تجاری، گروهی از داراییها یا خالص داراییهایی را تحصیل نماید که یک فعالیت تجاری را تشکیل نمی‌دهند، بهای تمام شده آن باید بین داراییها و بدهیهای جداگانه قابل تشخیص در گروه، برمبنای ارزشهای منصفانه آنها در تاریخ تحصیل، تسهیم شود.

فعاليت تجاري = مجموعه‌اي يکپارچه از فعاليتها و داراييهايي است که براي دستيابي به اهداف زير اداره مي‌شوند: الف . کسب بازدهي براي سرمايه‌گذاران، يا ب . کسب منافع اقتصادي از طريق کاهش هزينه‌ها يا ساير راهها بصورت مستقيم و به‌تناسب براي شرکاي آن.

تركيب‌‌ تجاري‌ ممكن‌ است‌ متضمن:‌ 1-ايجاد يك‌ واحد جديد براي‌ كنترل‌ واحدهاي‌ تركيب‌شونده (تحصیل)، 2-انتقال‌ خالص‌ داراييهاي‌ يك‌ يا چند واحد تركيب‌شونده‌ به‌ واحد تجاري‌ ديگر (ادغام)، يا 3-انحلال‌ يك‌ يا چند واحد تركيب‌شونده‌ باشد (تلفیق)‌.

شیوه های انجام ترکیب تجاری

• خريد حقوق مالكانه‌ (سهام‌ يا سهم‌الشركه‌)، يا

– منجر به ایجاد رابطه اصلی و فرعی

• کل يا بخشي از خالص‌ داراييهاي‌ يك‌ واحد تجاري‌ توسط‌ واحد ديگر.

– رابطه اصلی و فرعی بوجود نمی آید.

درمواردیکه تركيب‌ تجاري‌ به‌ رابطه‌ اصلي‌ و فرعي‌ منجر شود : • واحد تحصيل‌كننده‌، ” واحد تجاري‌ اصلي“ و واحد تحصيل‌شده‌ ، ” واحد تجاري‌ فرعي“ ناميده‌ مي‌شود. • واحد تحصيل‌كننده‌ بايد الزامات‌ اين‌ استاندارد را در صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ خود بكار گيرد و سرمايه‌گذاري‌ را در صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ خود، براساس‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 18 با عنوان‌ صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ و حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ فرعي‌ منعكس‌ كند.

واحد تجاري‌ اصلي‌ = يك‌ واحد تجاري‌ كه‌ داراي‌ يك‌ يا چند واحد تجاري‌ فرعي‌ است‌.

واحد تجاري‌ فرعي = يك‌ واحد تجاري‌ كه‌ تحت‌ كنترل‌ واحد تجاري‌ ديگري‌ (واحد تجاري‌ اصلي‌) است‌ .

درمواردیکه تركيب‌ تجاري‌ به‌ رابطه‌ اصلي‌ و فرعي‌ منجر نشود : • در مواردي‌ كه‌ تركيب‌‌ تجاري‌ در نتيجه‌ خريد خالص‌ داراييهاي‌ واحد ديگر، شامل‌ سرقفلي‌ (نه از طريق‌ خريد سهام‌ واحد تجاري‌ ديگر) صورت‌ پذيرد، رابطه‌ اصلي‌ و فرعي به‌وجود نمي‌آيد. در اين‌ صورت‌، واحد تحصيل‌كننده‌، الزامات‌ اين‌ استاندارد را براي‌ تهيه‌ صورتهاي‌ مالي واحد سرمايه‌گذار بكار مي‌گيرد.

نکته = در مواردي‌ كه‌ محتواي‌ معامله‌ با تعريف‌ تركيب‌‌ تجاري‌ در اين‌ استاندارد منطبق‌ باشد، الزامات‌ حسابداري‌ و افشاي‌ اطلاعات‌ مندرج‌ در اين‌ استاندارد بدون‌ توجه‌ به‌ نحوه‌ تركيب‌ رعايت‌ مي‌شود.

طبقه بندي ترکيب بر اساس ماهيت معامله = تحصيل (دستيابي به کنترل - مشخص بودن واحد کنترل کننده ) و اتحاد منافع (آميختن کنترل واحدهاي مجزا توسط صاحبان سرمايه و مشخص نبودن واحد کنترل کننده )

روش حسابداری ترکيب = روش خريد و روش تجميع منافع روش حسابداری = حسابداري‌ تركيبهاي‌ تجاري‌ بايد با استفاده‌ از روش‌ خريد، انجام‌ شود. روش خريد = مبناي ثبت تحصيل در روش خريد بهاي تمام شده است و بهاي‌ تمام ‌شده‌ نيز براساس‌ معامله‌ زيربناي‌ تحصيل‌، تعيين‌ مي‌شود . • تشخیص واحد تحصیل‌کننده = در کلیه ترکیبهای تجاری باید واحد تحصیل‌کننده مشخص شود. واحد تحصیل‌کننده، واحد تجاری درحال ترکیبی است که کنترل سایر واحدها یا فعالیتهای تجاری درحال ترکیب را به‌دست می‌آورد.

كنترل = توانايي‌ راهبري‌ سياستهاي‌ مالي‌ و عملياتي‌ يك‌ واحد يا فعاليت تجاري‌ به‌ منظور كسب‌ منافع‌ اقتصادي‌ از آن‌ . فرض: اگر یک واحد تجاری درحال ترکیب، مالکيت بیش از نصف سهام با حق رأی واحد دیگر را تحصیل کند، کنترل آن واحد را بدست می‌آورد، مگر در موارد استثنایی که به روشنی مشخص شود چنین مالکیتی، کنترل را به‌وجود نمی‌آورد. نکته : هرگاه یکی از واحدهای درحال ترکیب‌ مالکيت بیش از نیمی از سهام با حق رأی واحد دیگر را تحصیل نکرده باشد، در صورت وجود یکی از شرایط زیر، به‌عنوان واحد تحصیل‌کننده محسوب می‌شود : الف. تسلط بر بیش از نصف حق رأی واحد دیگر از طریق توافق با سایر صاحبان سهام، ب. توانایی راهبري سیاستهای مالی و عملیاتی واحد دیگر ازطریق قانون یا توافق، یا ج .توانایی نصب و عزل اکثریت اعضای هیئت مدیره یا سایر ارکان اداره‌کننده مشابه واحد دیگر، در مواردي که کنترل واحد تجاري دراختيار ارکان مزبور است.

نشانه های تشخیص واحد تحصیل کننده = الف. ارزش منصفانه یک واحد در حال ترکیب به‌مراتب بیش از ارزش منصفانه واحد دیگر است. در این موارد احتمالاً واحد تجاری بزرگتر، واحد تحصیل‌کننده است. ب. ترکیب واحدها، از طریق تحصیل سهام دارای حق رأی در ازای وجه نقد یا سایر داراییها صورت پذیرد. در این صورت احتمالاً واحد تجاری پرداخت‌کننده وجه نقد یا سایر داراییها، واحد تحصیل‌کننده است. ج. ترکیب واحدها سبب شود که مدیریت یک واحد تجاری بتواند اعضای مدیریت واحد ترکیبی را انتخاب کند. در این موارد احتمالاً واحد مسلط، واحد تحصیل‌کننده است.

تشخیص واحد تحصیل کننده = زمانی که واحد تجاری جدیدی ایجاد شود تا با انتشار سهام، ترکیب تجاری را اجرا کند، یکی از واحدهای تجاری درحال ترکیب که قبل از ترکیب وجود داشته است برمبنای شواهد موجود به‌عنوان واحد تحصیل‌کننده مشخص مي‌شود. • در صورتی که  ترکیب تجاری بیش از دو واحد تجاری درحال ترکیب را دربرگیرد، یکی از این واحدها که قبل از ترکیب وجـود داشتـه است، برمبنای شواهد موجود باید به عنـوان واحد تحصیل‌کننده شناسایی گردد.

بهای تمام شده ترکیب تجاری = ترکیب تجاری بايد به‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ منعكس‌ شود. بهاي‌ تمام‌ شده‌ ترکيب تجاري‌ عبارت‌ است‌ از وجه‌ نقد و معادل‌ وجه‌ نقد پرداختي‌ و ارزش‌ منصفانه‌ ساير مابه‌ازاهاي‌ خريد واگذارشده‌ در تاريخ‌ تحصيل‌ توسط‌ واحد تحصيل‌كننده‌ به‌اضافه‌ هر گونه‌ مخارج‌ تبعي‌ مستقيم‌ ترکيب‌.

ترکيب تجاري‌ شامل‌ بيش‌ از يك‌ معامله‌ = درمواردي‌ كه‌ ترکيب تجاري‌ شامل‌ بيش‌ از يك‌ معامله‌ است‌، بهاي‌ تمام‌شده‌ ترکيب تجاري‌ معادل‌ جمع‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ كليه‌ معاملات‌ است‌. در مواردي‌ كه‌ ترکيب تجاري نتيجه بيش از يک معامله است‌، تمايز تاريخ‌ تحصيل‌ از تاريخ‌ معاملات‌، مهم‌ است‌. گرچه‌ حسابداري‌ ترکيب تجاري‌ از تاريخ‌ تحصيل‌ شروع‌ مي‌شود، اما از بهاي‌ تمام ‌شده‌ و ارزش‌ منصفانه‌ در تاريخ‌ هر يك‌ از معاملات‌ استفاده‌ مي‌شود.

به تعویق انداختن تسویه مابه ازای خرید = داراييهاي‌ پولي‌ واگذارشده‌ و بدهيهاي‌ تقبل‌شده‌ در ازاي تحصيل، به‌ ارزش‌ منصفانه‌ در تاريخ‌ معامله‌، اندازه‌گيري‌ مي‌شود. در مواردي‌ كه‌ تسويه‌ مابه‌ازاي‌ خريد به‌ تعويق‌ مي‌افتد، بهاي‌ تمام ‌شده‌ ترکيب‌ برابر ارزش‌ فعلي‌ بدهي‌ و نه‌ ارزش‌ اسمي‌ آن‌ است‌.

ارزش منصفانه اوراق بهادار = ارزش منصفانه‌ اوراق بهادار صادره‌ توسط‌ واحد تجاري‌ تحصيل‌كننده‌، معادل‌ قيمت‌ آن‌ در بازار اوراق بهادار در تاريخ‌ معامله‌ است‌ مشروط‌ بر اين‌ كه‌ نوسانات‌ شديد يا محدوديتهاي‌ بازار باعث‌ نشود كه‌ قيمت‌ بازار، شاخصي‌ غيرقابل‌ اعتماد شود. چنانچه‌ قيمت‌ بازار در يك‌ تاريخ‌ بخصوص‌، شاخص‌ قابل‌ اعتمادي‌ نباشد، تغييرات‌ قيمت‌ بازار طي‌ يك‌ دوره‌ معقول‌ پيش‌ و پس‌‌از تاريخ‌ اعلام‌ شرايط‌ تحصيل‌ بايد ملاك‌ قرار گيرد. در مواردي‌ كه‌ بازار، غيرقابل‌ اعتماد است‌ يا هيچ‌ مظنه‌اي‌ وجود ندارد، ارزش‌ منصفانه‌ اوراق بهادار مزبور ازطريق‌ محاسبه‌ سهم‌ حقوق نسبي‌ متعلق‌ به‌ اين‌ اوراق از ارزش‌ منصفانه‌ واحد تحصيل‌كننده‌ يا واحد تحصيل‌ شده‌، هر كدام‌ كه‌ آشكارتر قابل‌ اندازه‌گيري‌ است‌، برآورد مي‌شود.

سایر مخارج‌ علاوه‌ بر مابه‌ازاي‌ خريد

• مستقيماً به‌ترکيب‌ مربوط‌ باشد.

– جزء بهاي‌ تمام‌شده‌ ترکيب‌ است. مثال: مخارج‌ ثبت‌ و انتشار اوراق بهادار و حق‌الزحمه‌هاي‌ پرداختي‌ به‌ حسابداران‌ حرفه‌اي‌، مشاورين‌ حقوقي‌، ارزيابان‌ (مستقل‌) و ساير مشاوران‌ در ارتباط‌ با ترکيب‌ است‌.

• مخارج‌ اداري‌ و عمومي‌ شامل‌ مخارج‌ دايره‌ تحصيل‌ و ساير مخارجي‌ كه‌ نتوان‌ مستقيماً به‌ تحصيل‌ مورد نظر ربط‌ داد.

– جزء بهاي‌ تمام‌شده‌ ترکيب‌ نيست‌ و بايد به‌ محض‌ وقوع‌ به‌ عنوان‌ هزينه‌ شناسايي‌ شود. مثال: مخارج اخذ تسهيلات مالي و انتشار اوراق مشارکت يا سهام.

تعديل بهاي تمام شده ترکيب براساس رويدادهاي آتي = • چنانچه طبق موافقتنامه ترکيب تجاري، تعديل بهاي تمام شده ترکيب مشروط به وقوع رويدادهاي آتي باشد، واحد تحصيل‌کننده بايد مبلغ تعديل را در تاريخ تحصيل در بهاي تمام شده ترکيب منظور کند، به شرطي که وقوع رويداد آتي محتمل و اثرآن به‌گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري باشد - مثال: اين تعديل ممکن است منوط به حفظ يا دستيابي به سطح مشخصي از درآمد در دوره‌هاي آتي يا حفظ قيمت سهام منتشر شده باشد. • در حسابداري اوليه ترکيب، معمولاً مبلغ هرگونه تعديل را حتي با وجود عدم اطمينان مي‌توان بدون خدشه ‌بر قابليت اتکاي اطلاعات برآورد کرد. • چنانچه رويداد آتي مربوط رخ ندهد يا تجديد نظر در برآوردها ضرورت يابد، بهاي تمام شده ترکيب تجاري تعديل مي‌شود. • چنانچه وقوع رويداد آتي محتمل نباشد و يا اينکه اثر آن به‌گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري نباشد، اين‌گونه تعديلات در بهاي تمام شده ترکيب منظور نمي‌شود.

تخصیص بهای تمام شده ترکیب تجاری

• واحد تحصیل‌کننده باید در تاریخ تحصیل، بهای تمام شده ترکیب تجاری را براساس ارزش منصفانه داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل شده که معیارهای زیر را احراز می‌کنند، تخصیص دهد: الف. در‌مورد داراییها ، ورود منافع اقتصادی آتی مرتبط با دارايي به درون واحد تحصیل‌کننده، محتمل باشد و ارزش منصفانه آن را بتوان به‌گونه‌ای اتکا پذیر اندازه‌گیری کرد. ب. در‌مورد بدهیها، خروج منافع اقتصادی لازم برای تسویه تعهدات، از واحد تجاری محتمل باشد و ارزش منصفانه آن را بتوان به‌گونه‌ای اتکا پذیر اندازه‌گیری کرد. نکته : صورت سود و زیان واحد تحصیل‌کننده، دربرگیرنده سودها و زیانهای واحد تحصیل شده پس از تاریخ تحصیل، مشتمل ‌بر درآمدها و هزینه‌های واحد تحصیل شده برمبناي بهای تمام شده ترکیب براي واحد تحصیل‌کننده خواهد بود.

سهم اقلیت = از آنجا که واحد تحصیل‌کننده، داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل شده را در تاریخ تحصیل به‌ارزش منصفانه شناسایی می‌کند، سهم اقلیت در واحد تحصیل شده براساس خالص ارزش منصفانه آن اقلام اندازه‌گیری می‌شود.

کاربرد روش خرید = کاربرد روش خرید از تاریخ تحصیل (یعنی تاریخی که واحد تحصیل‌کننده در آن، کنترل واحد تحصیل‌شده را به گونه‌اي مؤثر بدست می‌آورد) شروع می‌شود.

داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل‌شده = واحد تحصیل‌کننده به‌عنوان بخشی از تخصیص بهای تمام شده ترکیب، هر يک از داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل شده را که در تاریخ تحصیل موجود می‌باشد به شرط احراز معیارهای شناخت شناسایی می‌کند.

بدهیهای مربوط به توقف یا کاهش فعالیتهای واحد تحصیل‌شده: در صورتیکه در تاریخ تحصیل برای تجدید ساختار بدهی شناسایی شده باشد، در حال حاضر بعنوان بدهی شناسایی می شود.

بدهیهای مربوط به زیانهای آتی یا سایر مخارجی که انتظار می‌رود درنتیجه ترکیب تجاری واقع شود: بدهی شناسایی نمی شود.

تعهدات قراردادی واحد تحصیل شده مانند پرداخت خسارت به کارکنان یا عرضه‌کنندگان مواد اولیه مشروط به انجام ترکیب: در زمان ترکیب تجاری این‌گونه تعهدات در صورت احراز معیارهای شناخت بدهی به‌عنوان بخشی از تخصيص بهای تمام شده ترکیب شناسایی می شود.

طرح تجدید ساختار واحد تحصیل شده مشروط به انجام ترکیب تجاری: بدهی شناسایی نمي‌شود.

حسابداري تحصيل - رهنمودهاي تعيين ارزش منصفانه :

دارايي يا بدهي

مبناي تعيين ارزش منصفانه

• اوراق بهادار سريع المعامله

• ساير اوراق بهادار

• مطالبات

• کالاي ساخته شده و کالاي خريداري شده براي فروش

• کالاي در جريان ساخت

• مواد اوليه

• زمين و ساختمان

• ماشين آلات و تجهيزات

• داراييهاي نامشهود

• حسابها و اسناد پرداختني

• ساير بدهيهاي‌ قابل‌ تشخيص‌

• ارزش بازار

• ارزش برآوردي

• ارزش فعلي مبالغ قابل دريافت

• ارزش فروش (بازار) به کسر مخارج فروش و سود

• ارزش فروش کالاي ساخته شده به کسر مخارج تکميل و فروش و سود

• بهاي جايگزيني

• ارزش بازار

• ارزش بازار

• ارزش منصفانه

• ارزش فعلي مبالغ پرداختني

• ارزش‌ فعلي‌ مبالغ‌ پرداختني

حسابداري تحصيل سرقفلي

بهاي تمام شده تحصيل منهای سهم واحد تحصيل کننده از ارزش منصفانه داراييها و بدهيهاي قابل تشخيص = سرقفلي

سرقفلي

  1. معرف مبلغي است که واحد تحصيل کننده، برای کسب منافع اقتصادي آتي پرداخت مي کند. منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ مي‌تواند از هم‌افزايي‌ داراييهاي‌ قابل‌ تشخيص‌ تحصيل‌شده‌ يا از داراييهايي‌ ناشي‌ شود كه‌ به‌ تنهايي‌، قابل‌ شناسايي‌ در صورتهاي‌ مالي‌ نيست‌.
  2. در رابطه با سهم اقليت، شناسايي نمي‌شود.
  3. بايد به بهاي تمام شده پس از کسر استهلاک انباشته و زيان کاهش ارزش انباشته گزارش شود.
  4. بايد بر مبناي سيستماتيک طي عمر مفيد آن مستهلک شود. دوره‌ استهلاك‌ بايد بيانگر بهترين‌ برآورد از دوره‌ زماني‌ كسب‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ توسط‌ واحد تجاري‌ باشد. اين‌ فرض‌ قابل‌ رد وجود دارد كه‌ عمر مفيد سرقفلي‌ از تاريخ‌ شناسايي‌ اوليه‌ حداكثر بيست‌ سال‌ است‌.
  5. براي مستهلک کردن آن از روش خط مستقيم استفاده مي شود مگر اينکه شواهد قانع کننده اي مبني بر مناسب بودن روش ديگر وجود داشته باشد.
  6. استهلاک هر دوره آن بايد به عنوان هزينه شناسايي شود.

استهلاک سرقفلي = سرقفلي‌ با گذشت‌ زمان‌، نقش‌ خود را در كسب‌ درآمدهاي‌ آتي‌ از دست‌ مي‌دهد و از ارزش‌ آن‌ كاسته‌ مي‌شود، بنابراين‌ مستهلك‌ و به‌ هزينه‌ منظور كردن‌ آن‌ برمبنايي‌ سيستماتيك‌ و در طول‌ عمر مفيد آن‌، مناسب‌ است‌. عواملی که باید در برآورد عمر مفید سرقفلي در نظر گرفته شود:

الف. ماهيت‌ و عمر قابل‌ پيش‌بيني‌ واحد تحصيل‌شده‌،

ب‌. ثبات‌ و عمر قابل‌ پيش‌بيني‌ صنعتي‌ كه‌ سرقفلي‌ به‌ آن‌ مربوط‌ است‌،

ج. اطلاعات‌ عمومي‌ درباره‌ ويژگيهاي‌ سرقفلي‌ در صنايع‌ يا واحدهاي‌ مشابه‌ و دوره‌ عمر معمولي‌ واحدهاي‌ مشابه‌،

د. آثار ناباب‌ شدن‌ محصولات‌، تغيير در تقاضا و ساير عوامل‌ اقتصادي‌ مؤثر بر واحد تحصيل‌شده‌،

ﻫ. دوره‌ خدمت‌ مورد انتظار كاركنان‌ كليدي‌ يا گروهي‌ از كاركنان‌ و اينكه‌ آيا مديران‌ ديگري‌ مي‌توانند واحد تحصيل‌شده‌ را به‌ طور مؤثر اداره‌ كنند يا خير،

و. ميزان‌ مخارج‌ نگهداري‌ يا منابع‌ لازم‌ براي‌ كسب‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ مرتبط‌ با واحد تحصيل‌شده‌ و تمايل‌ و توان‌ واحد تحصيل‌كننده‌ براي‌ تامين‌ آن‌،

ز. اقدامات‌ مورد انتظار رقبا يا رقباي‌ بالقوه‌، و

ح‌. موارد قانوني‌، مقرراتي‌ يا قراردادي‌ مؤثر بر عمر مفيد.

عمر مفید سرقفلي = از آنجا كه‌ سرقفلي‌ معرف‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ ناشي‌ از هم‌ افزايي‌ مجموعه‌ داراييها يا داراييهايي‌ است‌ كه‌ به‌ طور جداگانه‌ قابل‌ شناسايي‌ نمي‌باشد، برآورد عمر مفيد آن‌ دشوار است‌. با طولاني‌ شدن‌ عمر مفيد، قابليت‌ اتكاي‌ برآورد آن‌ كاهش‌ مي‌يابد. پيش‌ فرض‌ اين‌ استاندارد اين‌ است‌ كه‌ حداكثر عمر مفيد سرقفلي‌ از تاريخ‌ شناسايي‌ اوليه‌ معمولاً بيست‌ سال‌ است‌.

عمر مفيد سرقفلي‌ بيش‌ از 20 سال = در مواردي‌ نادر ممكن‌ است‌ شواهد متقاعدكننده‌اي‌ نشان‌ دهد عمر مفيد سرقفلي‌ بيش‌ از 20 سال‌ است‌. درچنين‌ مواردي‌ فرض‌ حداكثر عمر مفيد 20 سال‌ رد مي‌شود و واحد تجاري‌:

الف‌. سرقفلي‌ را طي‌ بهترين‌ برآورد از عمر مفيد مستهلك‌ مي‌كند،

ب‌ . مبلغ‌ قابل‌ بازيافت‌ سرقفلي‌ را حداقل‌ به‌ طور سالانه‌ براي‌ شناسايي‌ زيان‌ كاهش‌ ارزش‌ برآورد مي‌كند، و

ج‌ . دلايل‌ رد فرض‌ مذكور و عوامل‌ اصلي‌ مؤثر در تعيين‌ عمر مفيد سرقفلي‌ را افشا مي‌كند.

روش و دوره استهلاک سرقفلی = در مواردي‌ نادر ممكن‌ است‌ شواهد متقاعدكننده‌اي‌ نشان‌ دهد استفاده‌ از روش‌ استهلاك‌ ديگري‌ به‌ غير از خط‌ مستقيم‌ براي‌ سرقفلي‌ مناسب‌ است‌، به‌ ويژه‌ اگر استهلاك‌ انباشته‌ طبق‌ آن‌ روش‌ كمتر از استهلاك‌ انباشته‌ طبق‌ روش‌ خط‌ مستقيم‌ باشد. روش‌ استهلاك‌ به‌طور يكنواخت ‌در دوره‌هاي‌ مختلف‌ اعمال‌ مي‌شود مگر اين‌ كه‌ الگوي‌ منافع‌ اقتصادي‌ مورد انتظار سرقفلي‌ تغيير كند. • دوره‌ استهلاك‌ و روش‌ استهلاك‌ بايد حداقل‌ در پايان‌ هر سال‌ مالي‌ بررسي‌ شـود. اگر برآورد جديـد عمر مفيـد سرقفلي‌ با برآوردهاي‌ قبلي‌ تفـاوت‌ قابل‌ ملاحظـه‌اي‌ داشتـه‌ باشـد، دوره‌ استهلاك‌ بايد متناسب‌ با آن‌ تغيير كند. چنانچه‌ تغيير قابل‌ ملاحظه‌اي‌ در الگوي‌ جريان‌ منافع‌ اقتصادي‌ مورد انتظار سرقفلي‌ رخ‌ داده‌ باشد، روش‌ استهلاك‌ بايد براي‌ انعكاس‌ الگوي‌ جديد تغيير كند. اين‌ تغييرات‌ تغيير در برآورد حسابداري‌ تلقي‌ مي‌شود.

قابليت‌ بازيافت‌ مبلغ‌ دفتري‌ ـ زيانهاي‌ كاهش‌ ارزش‌ = چنانچه‌ رويدادها يا تغيير شرايط‌ حاكي‌ از قابل‌ بازيافت‌ نبودن‌ مبلغ‌ دفتري‌ سرقفلي‌ باشد، واحد تجاري‌ بايد مبلغ‌ قابل‌ بازيافت‌ سرقفلي‌ را به‌ منظور شناسايي‌ زيان‌ كاهش‌ ارزش‌ برآورد كند. همچنين‌ در مواردي‌ كه‌ عمر مفيد سرقفلي‌ بيش‌ از بيست‌ سال‌ برآورد شده‌ است‌ بايد مبلغ‌ قابل‌ بازيافت‌ سرقفلي‌ حداقل‌ در پايان‌ هر سال‌ مالي‌ بررسي‌ شود.

مازاد سهم واحد تحصیل‌کننده از خالص ارزش منصفانه داراییها وبدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل‌شده نسبت به بهای تمام شده = درصورتی‌که سهم واحد تحصیل‌کننده از خالص ارزش منصفانه داراییها و بدهیهای قابل تشخیص بیشتر از بهای تمام شده ترکیب باشد، خریدار باید : الف. تشخیص و اندازه‌گیری داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل‌شده و نیز اندازه‌گیری بهای تمام شده ترکیب را مورد ارزیابی مجدد قرار دهد، و ب . هرگونه مازاد باقیمانده‌ پس از ارزيابي مجدد را بطور متناسب از ارزش منصفانه تعيين شده براي داراييهاي غيرپولي قابل تشخيص کسر کند.

مازاد ايجاد شده می‌تواند شامل یک یا چند جزء زیر باشد : الف . اشتباه در اندازه‌گیری بهای تمام شده ترکیب یا ارزش منصفانه داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل‌شده. مخارج احتمالی آتی مربوط به واحد تحصیل‌شده که در خالص ارزش منصفانه داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل‌شده به‌درستی منعکس نشده است، یکی از دلایل بالقوه چنین اشتباهاتی است. ب . قدرت چانه‌زنی در خرید.

خريد مرحله‌اي‌ سهام = در اين‌ موارد، به‌ منظور تعيين‌ ارزش‌ منصفانه‌ داراييها و بدهيهاي‌ قابل‌ تشخيص واحد‌ تحصيل‌ شده‌ و تعيين‌ مبلغ‌ سرقفلي‌‌‌، هر معامله‌ عمده‌ به‌ طور جداگانه‌ در نظر گرفته‌ مي‌شود. اين‌ كار ازطريق‌ مقايسه‌ بهاي‌ تمام شده‌ سرمايه‌گذاري‌ با سهم‌ واحد تحصيل‌كننده‌ از ارزش‌ منصفانه‌ داراييها و بدهيهاي‌ قابل‌ تشخيص‌ واحد تحصيل‌شده در تاريخ هر معامله عمده‌، انجام‌ مي‌گيرد. اين رويه در مورد تحصيل سرمايه‌گذاري بعد از کسب کنترل نيز ادامه مي‌يابد

نکته : در بعضي‌ موارد ممكن‌ است‌ واحد تجاري‌، واحدي‌ را تحصيل‌ كند كه‌ قبلاً به ‌عنوان‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحد تجاري‌ وابسته‌ محسوب‌ و حسابداري‌ آن‌ طبق‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 20 با عنوان‌ حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته، به‌ روش‌ ارزش‌ ويژه ‌انجام‌ شده‌ است‌. در اين صورت‌، ارزش منصفانه خالص داراييهاي قابل تشخيص واحد سرمايه‌پذير در تاريخ هرمعامله عمده قبلاً براي بکارگيري ارزش ويژه تعيين شده است.

افشا : واحد تحصیل‌کننده باید اطلاعات زیر را افشا کند :

الف. نام و مشخصات واحدها یا فعالیتهای تجاری ترکیب شده،

ب . تاریخ تحصیل،

ج . درصد سهام دارای حق رأی تحصیل شده،

د . بهای تمام شده ترکیب و شرح مختصری در‌مورد اجزای آن، در مواردی که بخشی از مابه‌ازای ترکیب از طریق صدور سهام تأمین می‌شود، اطلاعات زیر باید افشا شود :

1 . تعداد سهام منتشر شده یا قابل انتشار، و

2 . ارزش منصفانه سهام و مبنای تعیین آن.

ﻫ . جزئیات مربوط به عملیاتی که واحد تجاری درنتیجه ترکیب، تصمیم به واگذاری آن دارد.

و . مبالغ شناسایی شده برای هرطبقه  از داراییها و بدهیهای واحد تحصیل شده در تاریخ تحصیل و مبالغ دفتری هرکدام از آن طبقات براساس استانداردهای حسابداری در تاریخ تحصیل.

ز . مبلغ مازاد کسر شده از ارزش منصفانه تعيين شده براي داراييهاي قابل تشخيص.

ح . توصیف عواملی که منجر به ایجاد سرقفلی شده است یا توصیف ماهیت مازاد تشريح شده.

ط . مبلغ سود یا زیان واحد تحصیل شده از تاریخ تحصیل که در سود و زیان دوره واحد تحصیل‌کننده منظور شده است.

واحد تحصیل‌کننده باید اطلاعات زیر را برای ترکیبهای تجاری انجام شده طی دوره افشا کند، مگر آنکه افشای این اطلاعات امکان‌پذیر نباشد : الف. درآمد عملیاتی واحدها و یا فعالیتهای تجاری ترکیب شده از ابتدای دوره مالی جاری. ب . سود یا زیان خالص واحدها ویا فعالیتهای تجاری ترکیب شده از ابتدای دوره مالی جاری. واحد تحصیل‌کننده باید اطلاعات زیر را افشا کند که برمبنای آن استفاده‌کنندگان صورتهای مالی بتوانند تغییرات مبالغ دفتری سرقفلی طی دوره را ارزیابی کنند.

الف. صورت تطبیق مبالغ دفتری سرقفلی در ابتدا و انتهای دوره به‌گونه‌ای که موارد زیر را به‌ تفکیک نشان ‌دهد:

    1. مبلغ ناخالص، استهلاک انباشته و زیانهای کاهش ارزش انباشته در ابتدای دوره،
    2. سرقفلی شناسایی شده طی دوره،
    3. سرقفلی واگذار شده طی دوره،
    4. استهلاک و زیانهای کاهش ارزش شناسایی شده طی دوره،
    5. تفاوت ناشی از تسعیر ارز طی دوره طبق استاندارد حسابداری شماره 16 باعنوان تسعیر ارز،
    6. سایر تغییرات مبالغ دفتری طی دوره، و
    7. مبلغ ناخالص، استهلاک انباشته و زیانهای کاهش ارزش انباشته در پایان دوره. افشاي اطلاعات مقايسه‌اي در اين موارد ضروري نيست.

ب . دوره استهلاک، ج . دليل انتخاب عمر مفيد بيش از 20 سال براي سرقفلي (درصورتي که مورد داشته باشد)،و د . روش استهلاک و دلايل انتخاب آن.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 20
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:34
نویسنده : سیامک

 

حسابداري سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري وابسته

انعکاس در صورتهاي مالي جداگانه سرمايه گذار

انعکاس در صورتهاي مالي تلفيقي

نشانه مبتني بر مالکيت

ويژگي اصلي

نوع سرمايه گذاري

روش بهاي تمام شده يا ارزش ويژه

تلفيق

بيش از 50%

کنترل

واحد تجاري فرعي

روش بهاي تمام شده يا تجديد ارزيابي

روش ارزش ويژه ناخالص

_

کنترل مشترک

مشارکت خاص

روش بهاي تمام شده يا تجديد ارزيابي

روش ارزش ويژه

50%-20%

نفوذ قابل ملاحظه

واحد تجاري وابسته

روش بهاي تمام شده يا تجديد ارزيابي

روش بهاي تمام شده يا تجديد ارزيابي

کمتر از 20%

منفعل

سرمايه گذاري ساده

دامنه کاربرد = اين استاندارد بايد براي حسابداري سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري وابسته در صورتهاي مالي تلفيقي و صورتهاي مالي جداگانه واحد سرمايه گذار به کار گرفته شود. الزامات اين استاندارد در مورد کليه واحدهاي سرمايه گذار از جمله شرکتهاي تخصصي سرمايه گذاري کاربرد دارد. واحد تجاري وابسته = عبارتست از يک واحد سرمايه پذير که واحد سرمايه گذار در آن نفوذ قابل ملاحظه دارد، اما واحد تجاري فرعي يا مشارکت خاص واحد سرمايه گذار نيست . ارتباط بين واحد سرمايه گذار و واحد سرمايه پذير = سه نوع رابطه مي تواند بين واحد سرمايه گذار و سرمايه پذير وجود داشته باشد: 1-رابطه معمولي بين واحد تجاري و سهامدار، 2- رابطه خاص بين واحد سرمايه گذار و سرمايه پذير که ويژگي آن توان واحد سرمايه گدار در کنترل سياستهاي مالي وعملياتي واحد سرمايه پذير مي باشد (رابطه واحد تجاري اصلي و واحد تجاري فرعي)، و 3-رابطه خاص بين واحد سرمايه گذار و سرمايه پذير که ويژگي آن وجود نفوذ قابل ملاحظه بر سياستهاي مالي وعملياتي واحد سرمايه پذير مي باشد (رابطه بين واحد تجاري سرمايه گذار و واحد تجاري وابسته). نفوذ قابل ملاحظه = عبارت است از مشارکت در تصميم گيريهاي مربوط به سياستهاي مالي و عملياتي واحد تجاري، ولي نه در حد کنترل سياستهاي مزبور. موارد زير ممکن است به تنهايي يا در مجموع بيانگر نفوذ قابل ملاحظه باشد: قدرت راي کافي واحد سرمايه گذار در واحد سرمايه پذير - عضويت در هيات مديره يا ديگر ارکان اداره کننده مشابه واحد سرمايه گذار - مشارکت در تصميم گيري براي پرداخت يا نگهداري سود واحد سرمايه گذار - مشارکت در ساير فرايندهاي سياست گذاري واحد سرمايه پذير

معاملات عمده بين واحد سرمايه گذار و واحد سرمايه پذير = تبادل کارکنان رده مديريت - وابستگي به اطلاعات فني اساسي - فرض: دارا بودن حداقل 20% قدرت راي در واحد سرمايه پذير نشانه نفوذ قابل ملاحظه است. تفاوت بين قدرت راي دهي و حقوق مالکيت - قدرت راي دهي در تعيين نفوذ قابل ملاحظه مهم است، در حاليکه حقوق مالکيت براي محاسبه سهم واحد سرمايه گذار از سود يا زيان خالص داراييهاي واحد تجاري وابسته کاربرد دارد.

نحوه حسابداري سرمايه گذاري در واحد تجاري وابسته به منظور انعکاس در صورتهاي مالي تلفيقي = حسابداري سرمايه گذاري در واحد تجاري وابسته به منظور انعکاس در صورتهاي مالي تلفيقي بايد به روش ارزش ويژه انجام شود، مگر اينکه سرمايه گذاري تنها براي واگذاري در آينده نزديک تحصيل و نگهداري شود که در اين صورت حسابداري آن بايد به روش بهاي تمام شده انجام گيرد.

روش هاي حسابداري روش ارزش ويژه = ويژگيهاي اصلي روش ارزش ويژه به شرح زير است: الف . ثبت سرمايه گذاري در ابتدا به بهاي تمام شده، ب . تغيير مبلغ دفتري سرمايه گذاري به ميزان سهم واحد سرمايه گذار از سود يا زيان واحد سرمايه پذير، ج . منظور کردن سهم واحد سرمايه گذار از سود يا زيان بعد از تحصيل واحد سرمايه پذير، در صورت سود و زيان واحد سرمايه گذار، د . کاهش مبلغ دفتري سرمايه گذاري به ميزان سود سهام دريافتي يا دريافتني از واحد سرمايه پذير، ه . تعديل مبلغ دفتري سرمايه گذاري در صورت لزوم، به ميزان سهم واحد سرمايه گذار از تغيير درحقوق صاحبان سرمايه واحد سرمايه پذير بعد از تاريخ تحصيل که آثار آن در صورت سود و زيان واحد سرمايه پذير انعکاس نيافته است مثل تغييرات ناشي از تجديد ارزيابي.

روشهاي حسابداري: روش بهاي تمام شده = ويژگي هاي اصلي روش بهاي تمام شده به شرح زير است: الف . ثبت سرمايه گذاري به بهاي تمام شده در زمان خريد، ب . شناسايي سود سهام دريافتي يا دريافتني از محل سودهاي تحصيل شده توسط واحد سرمايه پذير به عنوان درآمد، ج . کاهش مبلغ دفتري سرمايه گذاري در صورت توزيع سود سهام از محل سودهاي قبل از تاريخ تحصيل.

تفاوت روش ارزش ويژه با روش بهاي تمام شده

  1. در روش بهاي تمام شده، در صورتهاي مالي واحد سرمايه گذار، سودهاي تقسيم نشده و زيانهاي تحمل شده به وسيله واحد سرمايه پذير، منعکس نمي شود.
  2. در روش بهاي تمام شده، با محدود کردن شناسايي درآمد ناشي از سرمايه گذاري به سود سهام دريافتي يا دريافتي از واحد سرمايه پذير، لزوما” ارتباطي بين سود سهام ناشي از سرمايه گذاري افشا شده در صورتهاي مالي واحد سرمايه گذار و نتايج عملکرد واقعي واحد سرمايه پذير در دوره هاي مختلف وجود ندارد.
  3. در روش ارزش ويژه، سرمايه گذار سود خود از سود، زيان و اندوخته هاي واحد تجاري وابسته را صرفنظر از ميزان توزيع سود به وسيله واحد سرمايه پذير شناسايي مي کند.

کاربرد روش ارزش ويژه = براي محاسبه مبالغي که با استفاده از روش ارزش ويژه در صورتهاي مالي تلفيقي منعکس مي شود از ضوابطي مشابه با ضوابط تلفيق استفاده مي شود. نحوه کاربرد روش هاي ارزش ويژه وبهاي تمام شده = مثال : شرکت فرضي 70 % سهام شرکت نمونه ر ا در ابتداي سال 1381 به بهاي تمام شده 70 ميليون ريال خريداري کرد. در آن تاريخ خالص دارايي هاي نمونه شامل 40 ميليون ريال سهام عادي، 25 ميليون ريال اندوخته توسعه وتکميل و 35 ميليون ريال سودانباشته بود. نتايج عمليات شرکت نمونه به شرح زير مي باشد:

سال سود ( زيان ) خالص سود سهام

ميليون ريال ميليون ريال

1381 15 10

1382 (20) 10

1383 40 10

توضيح: در سال 1383 سود سرمايه پذير شامل درآمد غير مترقبه به مبلغ 10 ميليون ريال مي باشد. پاسخ : تاريخ خريد : سرمايه گذاري 70،000،000

نقد 70،000،000

تذکر : بهاي تمام شده سرمايه گذاري معادل ارزش دفتري خالص دارايي ها است ادامه مثال : سؤال : درآمد سرمايه گذاري در چه مقطعي ثبت مي شود ؟

روش ارزش ويژه

روش قیمت تمام شده

1381 گزارش سود :

سرمايه گذاري 10،500،000

 

درآمد سرمايه گذاري 10،500،000

 

اعلام سود سهام :

نقد/ دريافتني 7،000،000

سرمايه گذاري 7،000،00

نقد / دريافتني 7،000،000

درآمد سرمايه گذاري 7،000،000

مانده حساب سرمايه گذاري: 73،500،000

70،000،000

1382 گزارش زيان

زيان سرمايه گذاري 14،000،000

سرمايه گذاري 0 14،000،00

 

اعلام سود سهام

نقد / دريافتني 7،000،000

سرمايه گذاري 7،000،000

نقد / دريافتني 7،000،000

سرمايه گذاري 7،000،000

مانده حساب سرمايه گذاري:

52،500،000

63،000،000

توضيح : درروش بهاي تمام شده چنانچه تقسيم سود از محل سودها واندوخته هاي قبل ازتاريخ خريد باشد به عنوان برگشت سرمايه و نه درآمد سرمايه گذاري ثبت ميشود .

1383گزارش سود:

سرمايه گذاري 28،000،000

درآمد سرمايه گذاري 21،000،000

درآمد غير مترقبه سرمايه گذاري7،000،000

 

اعلام سود سهام :

نقد / دريافتني 7،000،000

سرمايه گذاري 7،000،000

نقد / دريافتني 7،000،000

 

درآمد سرمايه گذاري 7،000،000

مانده حساب سرمايه گذاري:

73،500،000

63،000،000

توضيح : در روش ارزش ويژه تغييرات مانده حساب سرمايه گذاري انعکاسي ازتغييرات حقوق صاحبان سهام (ارزش ويژه ) شرکت سرمايه پذير است .

سرقفلي = در زمان تحصيل سرمايه گذاري، هرگونه تفاوت (اعم از مثبت و منفي) بين بهاي تمام شده تحصيل و سهم سرمايه گذار از ارزش منصفانه خالص داراييهاي قابل تشخيص واحد تجاري وابسته، به عنوان سرقفلي يا سرقفلي منفي در نظر گرفته مي شود.

سهم سرمايه گذار از سود يا زيان بعد از تحصيل از بابت موارد زير تعديل مي شود: الف . تفاوت استهلاک داراييهاي استهلاک پذير بر مبناي ارزش منصفانه و مبالغ دفتري آنها، و ب . استهلاک سرقفلي يا سرقفلي منفي. ادامه مثال : بهاي تمام شده سرمايه گذاري بيش از ارزش دفتري خالص دارايي ها است . در اول فروردين 1381 شرکت فرضي 30% سهام در جريان نمونه را به مبلغ 24،000،000 ميليون ريال خريد. ارزش دفتري و ارزش منصفانه خالص دارايي هاي شرکت نمونه در آن تاريخ به شرح زير بود :

شرح

ارزش دفتري ميليون ريال

ارزش بازار ميليون ريال

نقدو دريافتني ها

10

10

موجودي ها ( جريان هزينه FIFO)

15

25

دارا يي هاي استهلاک پذير

25

55

جمع دارايي ها

50

90

بدهي ها

(20)

(20)

خالص دارايي ها

30

70

متوسط عمر باقيمانده دارايي هاي استهلاک پذير 10 سال مي باشد

ساير اطلاعات شرکت نمونه به شرح زير است

سال

سود خالص

تقسيم سود

1381

15

30

1382

20

40

طي سال 1382 شرکت فرضي 20 ميليون ريال کالا به شرکت نمونه فروخته است که در پايان سال 4 ميليون ريال آن در موجودي کالاي شرکت مي باشد . نسبت سود ناخالص شرکت فرضي 20% مي باشد.

ارزش ويژه ساده = 1)سرمايه گذاري 9،000،000 بدهکار - درآمد سرمايه گذاري 9،000،000 بستانکار 2) نقد / دريافتني 4،500،000 بدهکار - سرمايه گذاري 4،500،000 بستانکار 3)سرمايه گذاري 6،000،000 بدهکار - نقد / دريافتني 6،000،000 بستانکار (درآمد سرمايه گذاري 12،000،000)

ارزش ويژه پيشرفته : 1. جدول تعيين و تسهيم مابه التفاوت

بهاي تمام شده سرمايه گذاري

 

24،000،000

خالص دارايي هاي سرمايه پذير

30،000،000

 

درصد مالکيت

30 %

 

سهم از خالص دارايي ها

 

9،000،000

مازاد بهاي تمام شده سرمايه گذاري

 

15،000،000

تعديل ارزش موجودي کالا

(30% * 10،000،000)

 

(3،000،000)

تعديل ارزش دارايي استهلاک پذير

 

(9،000،000)

سرقفلي

 

3،000،000

2. تعيين درآمد سرمايه گذاري سال 81 : سهم از سودسرمايه پذير 9،000،000 + تعديل بهاي تمام شده کالاي فروش رفته (3،000،000) + تعديل استهلاک داراي ثابت مشهود(900،000) + سرقفلي ( حداکثر 20 سال ) (150،000) = درآمدسرمايه گذاري 4،950،000

تعيين درآمد سرمايه گذاري سال 82 : سهم از سود ويژه12،000،000 + تعديل استهلاک (900،000) + استهلاک سر قفلي (150،000) + سود تحقق نيافته فروش (240،000) = درآمد سرمايه گذاري10،710،000

توضيح : دليل اصلي منظور کردن اثر مازاد بهاي تمام شده در محاسبه درآمد يا زيان سرمايه گذاري اصل تطابق است . مثال3 :بهاي تمام شده سرمايه گذاري کمترازارزش دفترخالص دارايي ها است : شرکت نمونه 30 % سهام شرکت فرضي را در تاريخ 5/1/75 به مبلغ 4،500،000 ريال خريداري کرد. در آن زمان حقوق صاحبان سهام فرضي 20،000،000 ريال بود . خالص ارزش فروش موجودي کالا 700،000 ريال کمتر از ارزش دفتري وارزش کارشناسي داراييهاي ثابت 1،000،000 ريال بيش از ارزش دفتري به شرح زير آورده شده است

شرح

ارزش دفتري

ارزش بازار

عمر مفيد باقيمانده

زمين

1،000،000

1،000،000

نامحدود

ساختمان

750،000

750،000

3 سال

ماشين آلات و تجهيزات

4،400،000

5،000،000

8 سال

قالب ها وفيکسچرها

850،000 ،1

2،250،000

2 سال

 

8،000،000

9،000،000

 

ادامه مثال : جدول تعيين و تسهيم مابه التفاوت = بهاي تمام شد ه سرمايه گذاري4،500،000 - سهم از خالص داراييها 6،000،000 - مابه التفاوت بستانکار 1،500،000 - موجودي کالا (210،000) - تعديل ارزش دارايي ثابت 300،000 - سرقفلي منفي 1،590،000 -

ادامه مثال : درآمدسرمايه گذاري سال 75:

سهم از سود ويژه

 

600،000

استهلاک سرقفلي

(4: 1440،000)

360،000

موجودي کالا

8 :(30%* 600،000)

210،000

استهلاک ماشين آلات

2 :(30%* 400،000)

(22،500)

استهلاک قالب و فيکسچر

 

(60،000)

درآمدسرمايه گذاري

 

1087،500

0

ادامه مثال : محاسبه ميانگين موزون عمر دارايي ها

 

ارزش بازار

عمر مفيد

استهلاک سالانه

ساختمان

750،000

3

250،000

ماشين آلات

5،000،000

8

625،000

قالب ها

2،250،000

2

1125،000

 

8،000،000

4

2000،000

توضيح اينکه ميانگين موزون را مي توان از ضرب عمر مفيد در ارزش بازار و سپس تقسيم جمع حاصله بر جمع ارزش بازار محاسبه کرد. ادامه مثال : درآمدسرمايه گذاري سال 76

سهم از سود ويژه

 

540،000

تعديل سرقفلي منفي بابت زيان تعديل نيروي انساني

(30% * 600،000)

180،000

استهلاک سرقفلي

(30% : 1050،000)

350،000

استهلاک ماشين آلات

 

(22،500)

استهلاک قالب و فيکسچر ها

 

(60،000)

درآمدسرمايه گذاري

 

987،500

توضيح: مبلغ سرقفلي منفي قابل استهلاک درسال اول 1،440،000 ريال (کل سرقفلي محاسبه شده منهاي پيش بيني زيان تعديل نيروي به مبلغ 150،000 ريال) مي باشد . در سال دوم نيز معادل زيان واقعي تعديل نيروي انساني از ارزش دفتري سر قفلي به درآمد منظورشده است .

نحوه انعکاس در صورتهاي مالي تلفيقي : ترازنامه تلفيقي = سهم سرمايه گذار از خالص داراييها به عنوان سرمايه گذاري بلند مدت در ترازنامه تلفيقي منعکس مي شود. صورت سودو زيان تلفيقي = سهم و احد سرمايه گذار از سود يازيان فعاليتهاي عادي واحد تجاري وابسته بلافاصله بعد از سود يازيان فعاليتهاي عادي گروه منعکس مي شود. اقلام غير مترقبه نيز جدا منعکس مي شود. صورت جريان وجوه نقد تلفيقي = سودهاي دريافت شده در سر فصل بازده سرمايه گذاريها سود پرداختي بابت تامين مالي منعکس مي شود.

نحوه عمل در صورتهاي مالي تلفيقي : 11.ترازنامه : سرمايه گذاري در واحد تجاري وابسته بر مبناي روش ارزش ويژه و بعنوان سرمايه گذاري بلندمدت گزارش مي شود . يادداشت توضيحي اين سرفصل به شرح زير مي باشد .

يادداشت سرمايه گذاري در شرکتهاي وابسته :

 

سهم از خالص داراييها-ميليون ريال

سرقفلي-ميليون ريال

سهم از خالص کل داراييها-ميليون ريال

مانده در سال اول

120

25

145

تحصيل طي سال

20

2

22

سهم از سود ( زيان) شرکتهاي وابسته

40

-

40

استهلاک سرقفلي

-

(4)

(4)

سودسهام دريافتي يا دريافتني

(10)

-

(10)

 

170

23

193

تذکر : مبالغ تخصيص يافته بابت تعديل دارايي ها و بدهي هاي قابل تشخيص به ارزش بازار نيز در صورت وجود به نحومناسب افشاء مي شود . نکته : اگر در روش ارزش ويژه، سهم واحد سرمايه گذار از زيانهاي واحد تجاري وابسته، مساوي يا بيش از مبلغ دفتري سرمايه گذاري شود، واحد سرمايه گذار معمولا احتساب زيان خود را متوقف مي کند و سرمايه گذاري به ارزش صفر گزارش مي شود.

ساير موارد قابل توجه در کاربرد روش ارزش ويژه : چنانچه سرمايه گذار يک گروه باشد، سهم آن در واحد تجاري وابسته عبارت از مجموع سهام متعلق به واحد تجاري اصلي و واحدهاي تجاري فرعي آن است. سهام متعلق به ساير واحدهاي تجاري وابسته براي تعيين سهم واحد سرمايه گذار در نظر گرفته نمي شود. اگر در روش ارزش ويژه، سهم واحد سرمايه گذار از زيانهاي واحدتجاري وابسته، مساوي يا بيش از مبلغ دفتري سرمايه گذاري شود، واحد سرمايه گذار معمولا احتساب سهم زيان خود را متوقف ميکند و سرمايه گذاري به ارزش صفرگزارش مي شود. در صورتي که واحد تجاري وابسته بعدا سود گزارش کند، واحد سرمايه گذار تنها پس از پوشش سهم خود از خالص زيانهاي شناسايي نشده، مي تواند سهم خود از سود را به حساب گيرد.

نحوه انعکاس در صورتهاي مالي جداگانه سرمايه گذار : سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري وابسته در صورتهاي مالي جداگانه سرمايه گذار که صورتهاي مالي تلفيقي منتشر مي کند به بهاي تمام شده يا تجديد ارزيابي منعکس مي شود. اگر تلفيق انجام نمي شود، مبالغ مربوط به واحدهاي تجاري وابسته با استفاده از روش ارزش ويژه و به شرح زير ارائه مي شود:

تهيه صورتهاي مالي جداگانه - افشاي اطلاعات مکمل - تاريخ گزارشگري

براي تهيه صورتهاي مالي تلفيقي، صورتهاي مالي واحدتجاري وابسته بايد با دوره مالي و پايان دروه مالي واحد تجاري سرمايه گذار منطبق باشد. فاصله سه ماهه در صورت مشکل بودن تهيه صورتهاي مالي همزمان مجاز است.

موارد خاص = ۱-حذف سود يازيان تحقق نيافته معاملات بين واحد سرمايه گذار( يا واحدهاي فرعي آن) با واحد تجاري وابسته متناسب با سهم سرمايه گذار. ۲-مجاز بودن فاصله سه ماهه بين تابع صورتهاي مالي واحد تجاري وابسته و سرمايه گذار. ۳-يکسان سازي رويه هاي حسابداري. ۴-سهم در واحد تجاري برابر با مجموع سهام متعلق به واحد تجاري اصلي و واحدهاي فرعي آن.

واحد سرمايه گذار بايد استفاده از روش ارزش ويژه را از تاريخي که يکي از دو وضعيت زير روي مي دهد، متوقف کند: الف . نفوذ قابل ملاحظه بر واحدتجاري وابسته را از دست دهد، اما تمام يا بخشي از سرمايه گذاري خود را حفظ کند، يا ب . واحد تجاري وابسته تحت محدوديتهاي شديد و بلند مدتي فعاليت کند که به توانايي آن در انتقال وجوه به واحد سرمايه گذار، به نحوي عمده لطمه وارد کند. نکته : مبلغ دفتري سرمايه گذاري در زمان توقف يه کارگيري روش ارزش ويژه بايد از آن تاريخ به بعد به عنوان بهاي تمام شده سرمايه گذاري تلقي شود. در صورتي که در دوره هاي آتي، واحد سرمايه گذار مبالغي بابت سود سهام از محل سود قبل از تاريخ تغيير روش دريافت کند، اين مبالغ بايد از مبلغ دفتري سرمايه گذاري کسر شود.

کاهش دائمي در ارزش = در صورت کاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاري در يک واحد تجاري وابسته، مبلغ دفتري آن بايد براي شناسايي کاهش مزبور تقليل يابد. براي شناسايي اين کاهش، هر سرمايه گذراي بايد به طور جداگانه در نظر گرفته شود. تغييرات سرمايه گذاري = در صورت فروش سرمايه گذاري در واحد تجاري وابسته، سود يا زيان حاصل از فروش سرمايه گذاري برابر عوايد حاصل از فروش سرمايه گذاري منهاي مبلغ دفتري آن در زمان فروش است. در مواردي که سرمايه گذاري در واحد تجاري قبلا بر اساس روشي به غير از ارزش ويژه ارائه مي شد به دليل افزايش ميزان مالکيت سهام، واجد اعمال روش ارزش ويژه شود، ارزش منصفانه داراييهاي و بدهيهاي قابل تشخيص تحصيل شده و همچنين مبلغ دفتري سرقفلي يا سرقفلي منفي به تاريخ هر خريد عمده بايد به طور جداگانه تعيين شود. افشا : فهرستي از واحدهاي تجاري وابسته عمده شامل نام، ماهيت فعاليت نسبت به مالکيت. دوره مالي يا تاريخ ترازنامه واحد تجاري وابسته در صورت متفاوت بودن تاريخ گزارشگري. روشهاي حسابداري مورد استفاده براي اين سرمايه گذاريها. دليل عدم استفاده از روش ارزش ويژه براي سرمايه گذاريهاي بيش از 20%.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 21
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:33
نویسنده : سیامک

 

حسابداري اجاره ها

هدف استاندارد

  • هدف‌ اين‌ استاندارد، تجويز رويه‌هاي‌ حسابداري‌ و افشاي‌ مناسب‌ براي‌ اجاره‌هاي‌ سرمايه‌اي‌ و عملياتي‌ توسط‌ اجاره‌دهنده‌ و اجاره‌كننده‌ است‌.

دامنه‌ كاربرد :

درموارد زير کاربرد دارد: قراردادهايي‌ كه‌ حق‌ استفاده‌ از دارايي‌ را انتقال‌ مي‌دهد، حتي‌ اگر بخش‌ عمده‌اي‌ از خدمات‌ تعمير و نگهداري‌ دارايي‌ توسط‌ اجاره‌دهنده‌ ارائه‌ شود. در موارد زير کاربرد ندارد:

الف‌. قراردادهاي‌ اجاره‌ براي‌ اكتشاف‌ يا بهره‌برداري‌ از منابع‌ طبيعي‌ مانند نفت‌ ، گاز ، جنگل‌ ، فلزات‌ و ساير حقوِ مربوط‌ به‌ معادن‌ ، و

ب‌ . قراردادهاي‌ اعطاي‌ مجوز درخصوص‌ استفاده‌ از مواردي‌ نظير فيلمهاي‌ سينمايي‌ و ويديويي‌، نمايشنامه‌ ، حق‌ اختراع‌ ، حق‌ تأليف‌ و نرم‌افزارهاي‌ رايانه‌اي‌ .

ج. قراردادهاي‌ خدماتي‌ كه‌ حق‌ استفاده‌ از دارايي‌ را از يك‌ طرف‌ قرارداد به‌ طرف‌ ديگر منتقل‌ نمي‌كند.

اجاره

اجاره‌ موافقتنامه‌اي‌ است‌ كه‌ به‌ موجب‌ آن‌، اجاره‌دهنده‌ در قبال‌ دريافت‌ مبلغ‌ يا مبالغ‌ مشخصي‌ حق‌ استفاده‌ از دارايي‌ را براي‌ مدت‌ مورد توافق‌ به‌ اجاره‌كننده‌ واگذار مي‌كند .

اجاره‌ غير قابل‌ فسخ

اجاره‌ غير قابل‌ فسخ‌ نوعي‌ اجاره‌ است‌ كه‌ تنها در موارد زير قابل‌ فسخ‌ است‌ :

الف‌. وقوع‌ برخي‌ پيشامدهاي‌ احتمالي‌ بعيد ، ب‌ . با مجوز اجاره‌دهنده‌ ، ج‌ . انعقاد قرارداد جديد اجاره‌ براي‌ همان‌ دارايي‌ يا دارايي‌ مشابه‌ ، بين‌ همان‌ اجاره‌كننده‌ و اجاره‌دهنده‌ ، يا د . پرداخت‌ مبلغ‌ اضافي‌ توسط‌ اجاره‌كننده‌ ، به‌ گونه‌اي‌ كه‌ در آغاز اجاره‌ در رابطه‌ با استمرار اجاره‌ اطميناني‌ معقول‌ وجود داشته‌ باشد .

آغاز اجاره

آغاز اجاره‌ عبارت‌ است‌ از تاريخ‌ در اختيار گرفتن‌ دارايي‌ يا آغاز تعلق‌ گرفتن‌ اجاره‌بها، هر كدام‌ مقدم‌ است‌ .

دوره‌ اجاره

دوره‌ اجاره‌ عبارت‌ از دوره‌ غيرقابل‌ فسخي‌ است‌ كه‌ اجاره‌كننده‌ ، دارايي‌ مورد نظر را براي‌ آن‌ دوره‌ اجاره‌ كرده‌ است‌ به‌ اضافه‌ هر مدت‌ زمان‌ ديگري‌ كه‌ اجاره‌كننده‌ اختيار دارد اجاره‌ آن‌ دارايي‌ را با پرداخت‌ يا بـدون‌ پرداخت‌ مبلغ‌ اضافـي‌ ادامه‌ دهد و در آغاز اجاره‌ اطمينان‌ معقولي‌ وجود داشته‌ باشد كه‌ اجاره‌كننده‌ از اين‌ اختيار استفاده‌ خواهد كرد .

حداقل‌ مبالغ‌ اجاره

حداقل‌ مبالغ‌ اجاره‌ عبارت‌ است‌ از مبالغي‌ كه‌ اجاره‌كننده‌ بايد در طول‌ دوره‌ اجاره‌ بپردازد يا از وي‌ انتظار مي‌رود كه‌ پرداخت‌ كند (به‌ استثناي‌ مخارج‌ ماليات‌ ، نگهداري‌ دارايي‌ و خدمات‌ كه‌ به‌ عهده‌ اجاره‌دهنده‌ است‌) به‌ اضافه‌ : الف‌. در ارتباط‌ با اجاره‌كننده‌ ، هر مبلغي‌ كه‌ توسط‌ وي‌ يا هر شخص‌ وابسته‌ به‌ وي‌ تضمين‌ شده‌ است‌ ، يا ب‌ . در ارتباط‌ با اجاره‌دهنده‌ ، هر گونه‌ ارزش‌ باقيمانده‌ كه‌ پرداخت‌ آن‌ توسط‌ اجاره‌كننده‌ يا شخص‌ ثالثي‌ به‌ اجاره‌دهنده‌ تضمين‌ شده‌ باشد . با اين‌ حال‌، چنانچه‌ اجاره‌كننده‌ اختيار داشته‌ باشد دارايي‌ مورد اجاره‌ را به‌ قيمتي‌ خريداري‌ كند كه‌ انتظار رود به‌ مراتب‌ كمتر از ارزش‌ منصفانه‌ آن‌ در زمان‌ قابل‌ استفاده‌ بودن‌ اختيار خريد باشد و در آغاز قرارداد نيز اطمينان‌ معقولي‌ درباره‌ استفاده‌ از اين‌ اختيار وجود داشته‌ باشد ، حداقل‌ مبلغ‌ اجاره‌ عبارت‌ از حداقل‌ اجاره‌ بهاي‌ قابل‌ پرداخت‌ در طول‌ دوره‌ اجاره‌ به‌ اضافه‌ مبلغ‌ مورد نياز براي‌ استفاده‌ از اختيار خريد مزبور است‌ .

طبقه بندي اجاره ها

طبقه‌بندي‌ اجاره‌ها مبتني‌ بر ميزان‌ مخاطرات‌ و مزاياي‌ ناشي‌ از مالكيت‌ دارايي‌ است‌ كه‌ به‌ اجاره‌دهنده‌ يا اجاره‌كننده‌ تعلق‌ مي‌گيرد.

مخاطرات:‌ امكان‌ وقوع‌ زيان‌ ناشي‌ از ظرفيت‌ بلااستفاده‌ يا منسوخ‌ شدن‌ فناوري‌ و كاهش‌ در بازده‌ دارايي‌ به‌ دليل‌ تغيير شرايط‌ اقتصادي‌ ‌.

‌ مزايا: انتظار عمليات‌ سودآور در طول‌ عمر اقتصادي‌ دارايي‌ و هر گونه‌ سود حاصل‌ از افزايش‌ ارزش‌ دارايي‌ يا تحقق‌ ارزش‌ باقيمانده‌

  • طبقه بندي اجاره ها در آغاز اجاره صورت مي گيرد.
  • در هر مقطع زماني که موجر و مستاجر به جاي تجديد قرارداد، شرايط آنرا به گونه اي تغيير دهند که منجر به طبقه بندي متفائتي نسبت به اجاره قبلي شود، قرارداد تجديد نظر شده به عنوان يک قرارداد جديد تلقي مي شود.
  • نوع‌ اجاره‌ (يعني‌ سرمايه‌اي‌ يا عملياتي‌) به‌ محتواي‌ معامله‌ و نه‌ شكل‌ قرارداد بستگي‌ دارد.
  • نمونه‌هايي‌ از شرايطي‌ كه‌ در آن‌، يك‌ اجاره‌ معمولاً به‌ عنوان‌ اجاره‌ سرمايه‌اي‌ طبقه‌بندي‌ مي‌شود، به‌ شرح‌ زير است‌:
  • الف‌. طبق‌ قرارداد اجاره‌، مالكيت‌ دارايي‌ در پايان‌ دوره‌ اجاره‌ به‌ اجاره‌كننده‌ منتقل‌ شود (اجاره‌ به‌ شرط‌ تمليك)،
  • ب‌ . اجاره‌كننده‌ اختيار داشته‌ باشد كه‌ دارايي‌ مورد اجاره‌ را در تاريخ‌ اعمال‌ اختيار خريد به‌ قيمتي‌ كه‌ انتظار مي‌رود به‌ مراتب‌ كمتر از ارزش‌ منصفانه‌ دارايي‌ در آن‌ تاريخ‌ باشد خريداري‌ كند و در آغاز اجاره‌، انتظار معقولي‌ وجود داشته‌ باشد كه‌ اجاره‌كننده‌ از اين‌ اختيار استفاده‌ خواهد كرد،
  • ج‌ . دوره‌ اجاره‌ حداقل‌ 75 درصد عمر اقتصادي‌ دارايي‌ را دربر گيرد، حتي‌ اگر مالكيت‌ دارايي‌ نهايتاً منتقل‌ نشود.
  • د . ارزش‌ فعلي‌ حداقل‌ مبالغ‌ اجاره‌ در آغاز اجاره‌ حداقل‌ برابر با 90 درصد ارزش‌ منصفانه‌ دارايي‌ مورد اجاره‌ باشد، و
  • ه . دارايي‌ مورد اجاره‌ داراي‌ ماهيت‌ خاصي‌ باشد به‌ گونه‌اي‌ كه‌ تنها اجاره‌كننده‌ بتواند بدون‌ انجام‌ تغييرات‌ قابل‌ ملاحظه‌، از آن‌ استفاده‌ كند.

سرمايه‌گذاري‌ ناخالص در اجاره

عبارت‌ است‌ از مجموع‌ حداقل‌ مبالغ‌ اجاره‌ مربوط‌ به‌ اجاره‌ سرمايه‌اي‌ از ديد اجاره‌دهنده‌ و هر گونه‌ ارزش‌ باقيمانده‌ تضمين‌ نشده‌اي‌ كه‌ به‌ وي‌ تعلق‌ مي‌گيرد .

سرمايه‌گذاري‌ خالص در اجاره

عبارت‌ است‌ از سرمايه‌گذاري‌ ناخالص‌ در اجاره‌ پس‌ از كسر درآمد مالي‌ كسب‌نشده‌ .

نرخ‌ ضمني‌ سود تضمين‌شده‌ اجاره‌

عبارت‌ است‌ از نرخ‌ تنزيلي‌ كه‌ در آغاز اجاره‌ ، سبب‌ شود مجموع‌ ارزش‌ فعلي‌ حداقل‌ مبالغ‌ اجاره‌ و ارزش‌ باقيمانده‌ تضمين‌ نشده‌ دارايي‌ با ارزش‌ منصفانه‌ دارايي‌ مورد اجاره‌ برابر شود .

نرخ‌ فرضي‌ استقراض‌ براي‌ اجاره‌كننده

نرخ‌ سود تضمين‌ شده‌اي‌ است‌ كه‌ اجاره‌كننده‌ نا گزير مي‌بود براي‌ يك‌ اجاره‌ مشابه‌ پرداخت‌ كند يا در صورت‌ عدم‌ امكان‌ تعيين‌ آن‌ ، نرخي‌ كه‌ اجاره‌كننده‌ نا گزير مي‌بود در آغاز اجاره‌ براي‌ دريافت‌ وامي‌ با شرايط‌ بازپرداخت‌ و تضمين‌ مشابه‌ جهت‌ استقراض‌ مورد نياز براي‌ خريد دارايي‌ مورد نظر متحمل‌ شود

نحوه انعکاس اجاره هاي سرمايه اي در ترازنامه

در ترازنامه اجاره کننده = تحت‌ عنوان‌ دارايي‌ و بدهي‌ و به‌ مبلغي‌ معادل‌ ارزش‌ منصفانه‌ دارايي‌ مورد اجاره‌ در آغاز اجاره‌ يا به‌ ارزش‌ فعلي‌ حداقل‌ مبالغ‌ اجاره ( براي‌ محاسبه‌ ارزش‌ فعلي‌ حداقل‌ مبالغ‌ اجاره‌ ، از نرخ‌ ضمني‌ سود تضمين‌شده‌ اجاره‌ و در صورت عدم امکان تعيين اين نرخ از نرخ‌ فرضي‌ استقراض‌ براي‌ اجاره‌كننده‌ استفاده‌ مي‌شود) هر كدام‌ كمتر است‌

در ترازنامه اجاره دهنده = به‌ عنوان‌ يك‌ رقم‌ دريافتني‌ و به‌ مبلغي‌ معادل‌ سرمايه‌گذاري‌ خالص‌ در اجاره‌.

حسابداري‌ اجاره‌ها توسط‌ اجاره‌كننده

شناسايي اجاره هاي سرمايه اي در دفاتر اجاره کننده بعنوان دارايي و بدهي مبتني بر محتوا و واقعيت اقتصادي قرارداد اجاره مي باشد و نه شکل قانوني آن. زيرا: بر اساس شکل قانوني: اجاره کننده مالکيت دارايي مورد اجاره را به دست نمي آورد، اما بر اساس محتوا و واقعيت اقتصادي: اجاره کننده در قبال تحصيل منافع اقتصادي حاصل از دارايي مورد اجاره متعهد به پرداخت مبلغي تقريبا برابر ارزش منصفانه دارايي مي باشد. چنانچه اين اجاره ها به عنوان دارايي و بدهي شناسايي نگردد، منابع و تعهدات اجاره کننده کمتر از واقع ارائه و بدين ترتيب نسبتهاي مالي آن نيز مخدوش مي شود.

درآمد مالي‌ كسب‌نشده‌ عبارت‌ است‌ از:

تفاوت‌ بين‌ : الف‌. مجموع‌ حداقل‌ مبالغ‌ اجاره‌ مربوط‌ به‌ قرارداد اجاره‌ سرمايه‌اي‌ از ديد اجاره‌دهنده‌ و هر گونه‌ ارزش‌ باقيمانده‌ تضمين‌ نشده‌اي‌ كه‌ به‌ وي‌ تعلق‌ مي‌گيرد ، و ب‌ . ارزش‌ فعلي‌ مبلغ‌ يادشده‌ در بند "الف‌" با نرخ‌ ضمني‌ سود تضمين‌شده‌ اجاره‌ .

حسابداري‌ اجاره‌ها توسط‌ اجاره‌كننده‌ - مبالغ اجاره

مبالغ اجاره به دو بخش تقسيم مي شود: کاهش مانده بدهي و هزينه هاي مالي (هزينه هاي مالي به گونه اي به دوره هاي مالي تسهيم مي شود که يک نرخ سود تضمين شده ادواري ثابت نسبت بهمانده بدهي براي هر دو ايجاد شود)

مبالغ اجاره به دو بخش تقسيم مي شود: بازيافت اصل و درآمد مالي (درآمد مالي بر اساس الگويي شناسايي مي شود که نسبت به مانده سرمايه گذاري خالص اجاره دهنده در رابطه با اجاره سرمايه اي، نرخ بازده ادواري ثابتي ايجاد کند )

ارزش‌ باقيمانده‌ تضمين‌ شده‌ عبارت‌ است‌ از :

الف‌. در مورد اجاره‌كننده‌ ، آن‌ بخش‌ از ارزش‌ باقيمانده‌ دارايي‌ كه‌ توسط‌ اجاره‌كننده‌ يا شخص‌ وابسته‌ به‌ وي‌ تضمين‌ گرديده‌ است‌ (مبلغ‌ تضمين‌ شده‌ حداكثر مبلغي‌ است‌ كه‌ مي‌تواند تحت‌ هر شرايطي‌ قابل‌ پرداخت‌ باشد) ، و ب‌ . در مورد اجاره‌دهنده‌ ، آن‌ بخش‌ از ارزش‌ باقيمانده‌ دارايي‌ كه‌ توسط‌ اجاره‌كننده‌ يا شخص‌ ثالثي‌ تضمين‌ شده‌ است‌ .

حسابداري‌ اجاره‌ها توسط‌ اجاره‌کننده - رويه استهلاک

رويه استهلاک دارايي مورد اجاره بايد با رويه مورد استفاده براي داراييهاي استهلاک پذير تحت تملک واحد تجاري يکسان باشد. مبلغ استهلاک پذير دارايي اجاره شده، بر اساس روشي منظم و يکنواخت با رويه استهلاک ساير داراييهاي مشابه تحت تملک اجراه کننده، در طول دوره استفاده مورد انتظار از دارايي اجاره شده، مستهلک مي شود. اگر نسبت به تملک دارايي در پايان دوره اجاره توسط اجاره کننده، اطمينان معفولي وجود ندارد، دارايي اجاره شده بايد در طول دوره اجاره يا عمر مفيد آن هر کدام کوتاهتر است، مستهلک شود.

اجاره‌كننده‌ بايد در رابطه‌ با اجاره‌هاي‌ سرمايه‌اي‌ موارد زير را افشا كند :

الف‌. رويه‌ حسابداري‌ مورد استفاده‌ جهت‌ شناسايي‌ اجاره‌هاي‌ سرمايه‌اي‌ ،

ب‌ . روشهاي‌ مورد استفاده‌ جهت‌ محاسبه‌ استهلاك‌ و عمر مفيد يا نرخهاي‌ استهلاك‌ مورد استفاده‌ ،

ج‌ . صورت‌ تطبيق‌ ناخالص‌ مبلغ‌ دفتري‌ ، ذخيره‌ كاهش‌ دائمي‌ در ارزش‌ دارايي‌ و استهلاك‌ انباشته‌ در ابتدا و انتهاي‌ دوره‌ كه‌ اضافات‌ ، كاهش‌ ، استهلاك‌ دوره‌ و ساير اقلام‌ گردش‌ داراييهاي‌ مورد اجاره‌ را نشان‌ دهد،

د . مجموع‌ هزينه‌هاي‌ مالي‌ كه‌ بابت‌ قراردادهاي‌ اجاره‌ سرمايه‌اي‌ به‌ دوره‌ جاري‌ تخصيص‌ يافته‌ است‌ ،

ه . مبالغ‌ تعهدات‌ ناشي‌ از قراردادهاي‌ اجاره‌ سرمايه‌اي‌ پس‌ از كسر هزينه‌هاي‌ مالي‌ تخصيص‌ يافته‌ به‌ دوره‌هاي‌ آتي‌ و تفكيك‌ خالص‌ بدهيهاي‌ مربوط‌ به‌ دو طبقه‌ جاري‌ و غيرجاري‌ .

و . شرح‌ كلي‌ از اهم‌ شرايط‌ قرارداد اجاره‌ براي‌ اجاره‌كننده‌ از جمله‌ مدت‌، مبلغ‌ اجاره‌ سالانه‌، شرايط‌ تجديد قرارداد ، اختيار خريد و محدوديتهاي‌ پيش‌بيني‌ شده‌ در قرارداد اجاره‌ شامل‌ محدوديت‌ در تقسيم‌ سود ، استقراضهاي‌ جديد يا قراردادهاي‌ اجاره‌ جديد .

نحوه برخورد با مخارج مستقيم اوليه در اجاره سرمايه اي

اجاره کننده = بعنوان بخشي از مبلغ دارايي شناسايي شده و انعکاس مي يابد. نمونه: هزينه هاي ثبتي و تامين تضمينهاي مربوط

اجاره دهنده = اين مخارج به منظور کسب درآمد مالي تحمل و د ردوره وقوع بعنوان هزينه شناسايي مي شود و معادل آن بخشي از درآمد مالي کسب نشده به درآمد دوره منتقل مي گردد. نمونه: مخارج حقوق و حق العمل

حسابداري‌ اجاره‌ها توسط‌ اجاره‌دهنده‌

اجاره سرمايه اي يک دارايي توسط توليدكننده‌ يا فروشنده‌ سبب‌ ايجاد دو نوع‌ درآمد به‌ شرح‌ زير مي‌شود:

الف‌. سود يا زياني‌ معادل‌ سود و زيان (اين سود و زيان بايد همانند رويه مورد استفاده براي فروشهاي قطعي در صورت سود و زيان شناسايي شود و چنانچه‌ عمداً از نرخ‌ سود تضمين‌شده‌ كمتري‌ استفاده‌ شود، سود حاصل‌ ازفروش‌ بايد با اعمال‌ نرخ‌ سود تضمين‌شده‌ تجاري‌ رايج‌ شناسايي‌ شود )‌ ناشي‌ از فروش‌ قطعي‌ دارايي‌ مورد اجاره‌ به‌ قيمتهاي‌ معمول‌ فروش‌ كه‌ منعكس‌كننده‌ هر گونه‌ تخفيفات‌ تجاري‌ يا عمده‌ فروشي‌ است‌، و

ب‌ . درآمد مالي‌ در طول‌ دوره‌ اجاره‌.

نحوه محاسبه سود و زيان فروش توليد کننده يا فروشنده اجاره دهنده

سود فروش = بهاي تمام شده فروش - درآمد

بهاي تمام شده يا در صورت متفاوت بودن، مبلغ دفتري دارايي مورد اجاره پس از کسر ارزش فعلي ارزش باقيمانده تضمين نشده

اقل ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره و ارزش منصفانه دارايي

حسابداري‌ اجاره‌ها توسط‌ اجاره‌دهنده‌

اجاره‌دهنده‌ بايد در رابطه‌ با اجاره‌هاي‌ سرمايه‌اي‌ موارد زير را افشا كند: الف‌. سرمايه‌گذاري‌ ناخالص‌ در اجاره‌ها ، درآمد مالي‌ كسب‌ نشده‌ و سرمايه‌گذاري‌ خالص‌ در اجاره‌ها در تاريخ‌ ترازنامه‌ و همچنين‌ تفكيك‌ خالص‌ مطالبات‌ مربوط‌ (سرمايه‌گذاري‌ خالص‌ در اجاره‌) به‌ دو طبقه‌ جاري‌ و غيرجاري‌ ،ب‌ . ذخيره‌ انباشته‌ براي‌ حداقل‌ مبالغ‌ اجاره‌ غيرقابل‌ وصول‌ ، و ج‌ . شرح‌ كلي‌ از اهم‌ شرايط‌ قرارداد اجاره‌ بلندمدت‌ در مورد اجاره‌دهنده‌ اجاره‌دهنده‌ بايد داراييهاي‌ موضوع‌ اجاره‌ عملياتي‌ را براساس‌ ماهيت‌ تحت‌ سرفصل‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود يا داراييهاي‌ نامشهود در ترازنامه‌ ارائه‌ كند

مبالغ اجاره در اجاره هاي عملياتي

اجاره دهنده : درآمد اجاره‌ ناشي‌ از اجاره‌ عملياتي‌ بايد به‌ روش‌ خط‌ مستقيم‌ در طول‌ دوره‌ اجاره‌ شناسايي‌ شود، مگر اينكه‌ مبناي‌ منظم‌ ديگري‌ ، الگوي‌ زماني‌ كسب‌ منافع‌ ناشي‌ از دارايي‌ را به‌ گونه‌ مناسبتري‌ نشان‌ دهد .

اجاره کننده : مبالغ‌ اجاره‌ بايد برمبناي‌ خط‌ مستقيم‌ طي‌ دوره‌ اجاره‌ به‌ عنوان‌ هزينه‌ دوره‌ شناسايي‌ شود مگر اينكه‌ مبناي‌ سيستماتيك‌ ديگري‌ بيانگر الگوي‌ زماني‌ كسب‌ منافع‌ اقتصادي‌ توسط‌ استفاده‌كننده‌ باشد

اجاره‌كننده‌ بايد در رابطه‌ با اجاره‌هاي‌ عملياتي‌ موارد زير را افشا كند :

الف‌. حداقل‌ مبالغ‌ اجاره‌ آتي‌ براي‌ اجاره‌هاي‌ عملياتي‌ غيرقابل‌ فسخ‌ همراه‌ با اطلاعات‌ مربوط‌ به‌ مدت‌ و مبلغ‌ اجاره‌ ساليانه‌ ،

ب‌ . مبالغ‌ اجاره‌ كه‌ به‌ عنوان‌ هزينه‌ دوره‌ شناسايي‌ شده‌ است‌ ، و

ج‌ . شرح‌ كلي‌ از اهم‌ شرايط‌ اجاره‌ در مورد اجاره‌كننده‌ از جمله‌ محدوديتهاي‌ پيش‌بيني‌ شده‌ در قرارداد اجاره‌ ، شامل‌ محدوديت‌ در تقسيم‌ سود ، استقراضهاي‌ جديد و انعقاد قراردادهاي‌ اجاره‌ جديد .

نحوه برخورد با مخارج مستقيم اوليه در اجاره عملياتي

مخارج‌ مستقيم‌ اوليه‌اي‌ كه‌ مشخصاً در ارتباط‌ با كسب‌ درآمد از محل‌ اجاره‌ عملياتي‌ واقع‌ مي‌شود، در طول‌ دوره‌ اجاره‌ متناسب‌ با درآمد اجاره‌ به‌ سود و زيان‌ منظور مي‌شود يا در دوره‌ وقوع‌ به‌ عنوان‌ هزينه‌ دوره‌ شناسايي‌ مي‌گردد.

استهلاک داراييهاي موضوع اجاره عملياتي

استهلاك‌ داراييهاي‌ اجاره‌ داده‌ شده‌ بايد منطبق‌ با رويه‌ معمول‌ اجاره‌دهنده‌ براي‌ داراييهاي‌ مشابه‌ باشد و هزينه‌ استهلاك‌ بايد طبق‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 11 با عنوان‌ " حسابداري‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود " محاسبه‌ و شناسايي‌ شود .

اجاره‌دهنده‌ بايد در رابطه‌ با اجاره‌هاي‌ عملياتي‌ موارد زير را افشا كند :

الف‌. صورت‌ تطبيق‌ ناخالص‌ مبلغ‌ دفتري‌ ، استهلاك‌ انباشته‌ و ذخيره‌ كاهش‌ دائمي‌ در ارزش‌ براي‌ هر گروه‌ اصلي‌ از داراييهاي‌ مورد اجاره‌ در ابتدا و انتهاي‌ دوره‌ كه‌ حسب‌ مورد نشان‌دهنده‌ موارد زير باشد : هزينه‌ استهلاك‌ دوره‌ ، زيان‌ كاهش‌ دائمي‌ در ارزش‌ شناسايي‌ شده‌ در صورت‌ سود و زيان‌ ، وبرگشت‌ زيانهاي‌ كاهش‌ دائمي‌ در ارزش‌ داراييها طي‌ دوره‌ ، ب‌ . حداقل‌ مبالغ‌ اجاره‌ آتي‌ مربوط‌ به‌ اجاره‌هاي‌ عملياتي‌ غيرقابل‌ فسخ‌ همراه‌ با اطلاعات‌ مربوط‌ به‌ مدت‌ و مبلغ‌ اجاره‌ ساليانه‌ ، و ج‌ . شرح‌ كلي‌ از اهم‌ شرايط‌ اجاره‌ها در مورد اجاره‌دهنده‌ .

معاملات‌ فروش‌ و اجاره‌ مجدد

در اين نوع معاملات: دارايي به فروش رفته مجددا توسط فروشنده اجاره مي شود - به دليل انجام همزمان مذاکرات، مبالغ اجاره و قيمت فروش دارايي به هم وابستگي دارند - نحوه حسابداري اين نوع معاملات بستگي به نوع اجاره دارد.

نحوه برخورد با مازاد عوايد فروش نسبت به مبلغ دفتري در معاملات‌ فروش‌ و اجاره‌ مجدد (اجاره سرمايه اي)

چنانچه اجاره مجدد در اين نوع معاملات سرمايه اي باشد: مازاد عوايد فروش نسبت به مبلغ دفتري دارايي نبايد بي درنگ به عنوان درآمد در صورتهاي مالي فروشنده (اجاره کننده) منعکس شود بلکه بايد در طي دوره اجاره به عنوان درآمد شناسايي گردد. زیرا : درواقع معامله اجاره مجدد وسيله اي است که اجاره دهنده با وثيقه گرفتن دارايي، منابع مالي مورد نياز اجاره کننده را تامين مي کند.

نحوه برخورد با سود وزيان حاصل از معاملات فروش و اجاره مجدد

شرايط

 

نحوه حسابداري

 

قيمت فروش < ارزش منصفانه

سود وزيان بايد بي درنگ شناسايي شود مگر اينکه زيان حاصل با مبالغ اجاره اي کمتر از نرخ بازار در آينده جبران شود که در اين حالت، بايد متناسب با مبالغ اجاره طي دوره اي که انتظار مي رود از دارايي مورد نظر استفاده شود، مستهلک شود.

قيمت فروش > ارزش منصفانه

مازاد بايد طي دوره اي که انتظارمي رود از دارايي مورد اجاره استفاده شود، مستهلک گردد.

قيمت فروش = ارزش منصفانه

فروش عادي صورت گرفته و هر گونه سود وزيان ناشي ازآن بي درنگ شناسايي ميشود.

مبلغ دفتري> ارزش منصفانه

زياني معادل تفاوت مبلغ دفتري و ارزش منصفانه بي درنگ شناسايي مي شود.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 22
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:30
نویسنده : سیامک

 

گزارشگري مالي ميان دوره اي

هدف استاندارد

هدف‌ اين‌ استاندارد تعيين‌ حداقل‌ محتواي‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ و تعيين‌ اصول‌ شناخت‌ و اندازه‌گيري‌ قابل‌ اعمال‌ در تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ كامل‌ يا فشرده‌ ميان‌دوره‌اي‌ است‌. گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ به‌ موقع‌ و قابل‌ اتكا، اطلاعات‌ مفيدي‌ در رابطه‌ با توان‌ كسب‌ سود و ايجاد جريانهاي‌ نقدي‌، شرايط‌ مالي‌ و نقدينگي‌ واحد تجاري‌ براي‌ سرمايه‌گذاران‌، اعتباردهندگان‌ و ساير استفاده‌كنندگان‌ فراهم‌ مي‌آورد.

دامنه کاربرد

در اين‌ استاندارد الزامات‌ خاصي‌ در رابطه‌ با اينكه‌ كدام‌ واحدهاي‌ تجاري‌ ملزم‌ به‌ انتشار گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ هستند و همچنين‌ زمان‌ تهيه‌ و تناوب‌ اين‌ گزارشها تعيين‌ نمي‌شود. معمولاً مراجع‌ قانوني‌، آن‌ گروه‌ از واحدهاي‌ تجاري‌ را كه‌ اوراق‌ سهام‌ يا اوراق‌ مشاركت‌ آنها به‌ عموم‌ عرضه‌ مي‌شود، ملزم‌ به‌ تهيه‌ و ارائه‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ مي‌كنند. اين‌ استاندارد براي‌ كليه‌ واحدهاي‌ تجاري‌ كه‌ به‌ صورت‌ اختياري‌ يا اجباري‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ منتشر مي‌كنند، كاربرد دارد.

تعاريف برخي از اصطلاحات

دوره‌ مياني‌ دوره‌ مالي‌ گزارشگري‌ كوتاه‌تر از يك‌ سال‌ مالي‌ است‌ .

گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ گزارشي‌ براي‌ يك‌ دوره‌ مياني‌ است‌ كه‌ شامل‌ مجموعه‌ كامل‌ صورتهاي‌ مالي‌ (طبق‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 1 با عنوان‌ "نحوه‌ ارائه‌ صورتهاي‌ مالي‌") يا صورتهاي‌ مالي‌ فشرده‌ (طبق‌ اين‌ استاندارد) است‌ .

صورتهاي‌ مالي‌ فشرده‌ حداقل‌ شامل‌ صورتهاي‌ مالي‌ اساسي‌ و گزيده‌اي‌ از يادداشتهاي‌ توضيحي‌ مطابق‌ الزامات‌ اين‌ استاندارد است‌.

مسئوليت‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌

مسئوليت‌ تهيه‌ و ارائه‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌ دوره‌اي‌ با هيأت‌مديره‌ يا ساير اركان‌ اداره‌كننده‌ واحد تجاري‌ است‌.

مباني‌ تهيه‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي

مشکلات موجود در تعيين عملکرد مالي دوره هاي زماني کمتر از يکسال:

– درآمد برخي‌ فعاليتهاي‌ تجاري‌ در دوره‌هاي‌ مياني‌ به‌ دليل‌ عوامل‌ فصلي‌، نوسان‌ زيادي‌ دارد.

– برخي از مخارج‌ ثابت‌ بااهميت‌ كه‌ در يك‌ دوره‌ مياني‌ واقع‌ مي‌شود، ممكن‌ است‌ براي‌ ساير دوره‌هاي‌ مياني‌ نيز منافعي‌ دربر داشته‌ باشد.

– مخارج‌ مربوط‌ به‌ فعاليتهاي‌ يك‌ سال‌ كامل‌، به‌ طور مكرر در طول‌ سال‌ واقع‌ مي‌شود.

– بسياري‌ از هزينه‌ها، در دوره‌ مياني‌ براورد مي‌شود.

ديدگاههاي موجود در رابطه بانحوه تهيه و ارائه گزارش مالي ميان دوره اي: روش منفصل - روش متصل

در اين‌ استاندارد، اقلام‌ درآمد و هزينه‌ براساس‌ مباني‌ مشابه‌ با مباني‌ تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ سالانه‌ اندازه‌گيري‌ و شناسايي‌ مي‌شود (روش‌ منفصل‌).

روش منفصل = در اين ديدگاه هر دوره مياني بعنوان يک دوره مالي مستقل تلقي مي شود.

عملکرد مالي هر دوره مياني بايد اساسا مشابه با دوره مالي سالانه تعيين شود.

براي شناسايي درآمدها و هزينه ها و انجام برآوردها در پايان دوره مياني، از همان اصول قابل اعمال براي دوره هاي مالي سالانه استفاده مي شود.

در اين روش، درآمدها و هزينه ها ضمن رعايت مفهوم تطابق درآمد و هزينه در دوره مربوط شناسايي مي شود.

در اين ديدگاه توضيحات مجمل وکافي درباره هرگونه نوسان، از قبيل عملکرد فصلي يا مخارج مقطعي بسيار مهم در ابتداي سال در صورتهاي مالي مياندوره اي ارائه مي شود.

اين شيوه به شناخت فعاليتهاي تجاري توسط استفاده کنندگان و همجنين بهبود توان آنها براي ارزيابي عملکرد مالي و وضعيت مالي واحد تجاري کمک ميکند.

روش متصل = در اين ديدگاه، هر دوره مياني بعنوان بخش لاينفک دوره مالي سالانه تلقي مي شود.

شناسايي درآمدها و هزينه ها و انجام برآوردها در پايان دوره مياني، با توجه به پيش بيني عملکرد مالي براي مابقي دوره مالي سالانه، صورت مي گيرد. بنابراين‌ يك‌ قلم‌ هزينه‌ كه‌ ممكن‌ است‌ مربوط‌ به‌ كل‌ دوره‌ مالي‌ سالانه‌ باشد، براساس‌ زمان‌، حجم‌ فروش‌، حجم‌ توليد يا مباني‌ ديگر به‌ دوره‌هاي‌ مياني‌ تخصيص‌ داده‌ مي‌شود. موجب هموارسازي عملکرد مالي طي سال مي شود.

اهداف‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ همانند اهداف‌ گزارش‌ سالانه‌ است‌. گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌، غالباً مبنايي‌ اساسي‌ براي‌ اتخاذ تصميمات‌ اقتصادي‌ است‌ و اين‌ امكان‌ را فراهم‌ مي‌سازد كه‌ چنين‌ تصميماتي‌ براساس‌ اطلاعات‌ به‌ موقع‌تر اتخاذ شود.

هدف‌ اصلي‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ در واقع‌ به‌ روز كردن‌ اطلاعات‌ آخرين‌ مجموعه‌ كامل‌ صورتهاي‌ مالي‌ سالانه‌ است‌. به‌ همين‌ دليل‌، در گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ اساساً اطلاعات‌ درباره‌ فعاليتها، رويدادها و شرايط‌ جديد ارائه‌ مي‌شود و اطلاعات‌ گزارش‌ قبلي‌ تكرار نمي‌گردد.

شکل ومحتواي‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌

اطلاعات ارائه شده در گزارش مالي میان دوره اي

الزامات حاکم بر اطلاعات ارائه شده

مجموعه کامل صورتهاي مالي به همراه يادداشتهاي توضيحي،

 

منطبق با الزامات مندرج در استاندارد حسابداري شماره 1

مجموعه فشرده صورتهاي مالي به همراه گزيده اي از يادداشتهاي توضيحي و يادداشتهاي اضافي(* در صورتي که عدم انعکاس آنها، صورتهاي مالي را گمراه کننده سازد. )

صورتهاي مالي اساسي منطبق با الزامات مندرج در استاندارد حسابداري شماره1 ( رعايت الزامات افشا که در ساير استانداردهاي حسابداري مقرر شده است، الزامي نيست.)گزيده اي از يادداشتهاي توضيحي طبق الزامات استاندارد حاضر

چنانچه‌ سازمان‌ بورس‌ اوراق‌ بهادار يا مراجع‌ قانوني‌ ديگر افشاي‌ اطلاعات‌ ديگري‌ را در دوره‌ مياني‌ الزامي‌ كند، اين‌ اطلاعات‌ در صورتي‌ كه‌ در حوزه‌ گزارشگري‌ مالي‌ باشد در صورتهاي‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ و در غير اين‌ صورت‌ به‌ عنوان‌ اطلاعات‌ متمم‌ آن‌ ارائه‌ مي‌شود (از قبيل‌ آمار توليد و فروش‌، پيش‌بيني‌ها و ...).

نکاتي در رابطه با شکل و محتواي صورتهاي مالي ميان دوره اي

گزيده يادداشتهاي توضيحي

از آنجاييکه استفاده کنندگان گزارش مالي ميان دوره اي به آخرين گزارش مالي سالانه واحد تجاري نيز دسترسي دارند لذا در دوره مياني تشريح معاملات و ساير رويدادهايي مفيد است که براي درک تغييرات در وضعيت مالي و عملکرد مالي واحد تجاري از تاريخ آخرين گزارشگري سالانه حائز اهميت باشد.

حداقل‌ اطلاعات‌ لازم براي‌ افشا ‌ در يادداشتهاي‌ توضيحي‌ صورتهاي‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي( در صورت‌ با اهميت‌ بودن)

الف‌. افشاي‌ يكنواختي‌ رويه‌هاي‌ حسابداري‌ و روشهاي‌ محاسباتي‌ با آخرين‌ صورتهاي‌ مالي‌ سالانه‌،

ب‌ . تشريح‌ عمليات‌ فصلي‌ يا چرخه‌اي‌ در دوره‌ مياني،

ج‌ . ماهيت‌ و مبلغ‌ اقلام‌ مؤثر بر داراييها ، بدهيها ، حقوق‌ صاحبان‌ سرمايه‌ ، سود (زيان‌) خالص‌ يا جريانهاي‌ نقدي‌ كه‌ از نظر ماهيت‌ ، اندازه‌ يا وقوع‌ غيرمعمول‌ است‌ ،

د . ماهيت‌ و مبلغ‌ تغيير در براورهاي موثر داراي آثا با اهميت بر دوره مياني جاري، که مربوط به دوره هاي ميني سالهاي قبل مي باشد،

ه . افزايش‌ يا كاهش‌ سرمايه‌ و انتشار يا بازخريد اوراق‌ مشاركت‌ ،

و . رويدادهاي‌ بااهميت‌ پس‌ از پايان‌ دوره‌ مياني‌ كه‌ در صورتهاي‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ منعكس‌ نشده‌ است‌ ،

ز . اثر تغييرات‌ ساختاري‌ واحد تجاري‌ طي‌ دوره‌ مياني‌ ‌ ، و

ط‌ . اطلاعات‌ لازم‌ درباره‌ طرحهاي‌ توسعه‌، جايگزيني‌ و غيره‌ .

نمونه‌هايي‌ ‌ از موارد افشا‌ كه انعكاس‌ آنها در گزيده‌ يادداشتهاي‌ توضيحي‌ لازم‌ است‌ :

الف‌. كاهش‌ ارزش‌ موجوديها به‌ خالص‌ ارزش‌ فروش‌ يا برگشت‌ آن‌،

ب‌ . زيان‌ كاهش‌ ارزش‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود، داراييهاي‌ نامشهود يا ساير داراييها و برگشت‌ آن‌،

ج‌ . تحصيل‌ و واگذاري‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود،

د . تعهدات‌ سرمايه‌اي‌،

ه . حل‌ و فصل‌ دعاوي‌ حقوقي‌،

و . اصلاح‌ اشتباه‌،

ز . اقلام‌ استثنايي‌ و غيرمترقبه‌،

ح‌ . تأخير در پرداخت‌ بدهيها يا نقض‌ قراردادهاي‌ استقراض‌،

ط‌ . معاملات‌ با اشخاص‌ وابسته‌، و

ي‌ . سود يا زيان‌ حاصل‌ از فروش‌ سرمايه‌گذاريها و درآمد حاصل‌ از سود سهام‌.

افشاي‌ رعايت‌ استانداردهاي‌ حسابداري‌

چنانچه‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ واحد تجاري‌ با الزامات‌ اين‌ استاندارد حسابداري‌ انطباق‌ داشته‌ باشد اين‌ واقعيت‌ بايد افشا شود .

دوره‌هاي‌ زماني‌ صورتهاي‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ - گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ بايد شامل‌ صورتهاي‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ براي‌ دوره‌هاي‌ زير باشد :

– ‌الف‌. ترازنامه‌ به‌ تاريخ‌ پايان‌ دوره‌ مياني‌ جاري‌ ، همراه‌ با اقلام‌ مقايسه‌اي‌ به‌ تاريخ‌ پايان‌ سال‌ مالي‌ قبل‌ ، و

– ب‌ . صورتهاي‌ سود و زيان‌، سود و زيان‌ جامع‌ و جريان‌ وجوه‌ نقد براي‌ دوره‌ مياني‌ جاري‌ همراه‌ با اقلام‌ مقايسه‌اي‌ براي‌ دوره‌ مياني‌ مشابه‌ سال‌ مالي‌ قبل‌ و نيز اقلام‌ مقايسه‌اي‌ سال‌ مالي‌ قبل‌ .

ارائه‌ اطلاعات‌ مالي‌ 12 ماهه‌ منتهي‌ به‌ پايان‌ دوره‌ مياني‌ همراه‌ با اطلاعات‌ مالي‌ مقايسه‌اي‌ 12 ماهه‌ گذشته‌، براي‌ واحدهاي‌ تجاري‌ كه‌ فعاليت‌ آنها اساساً فصلي‌ است‌ ممكن‌ است‌ مفيد باشد.

اهميت‌

در تصميم‌گيري‌ براي‌ شناسايي‌ ، اندازه‌گيري‌ ، طبقه‌بندي‌ يا افشاي‌ يك‌ قلم‌ جهت‌ مقاصد گزارشگري‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ ، اهميت‌ بايد با توجه‌ به‌ اطلاعات‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ ارزيابي‌ شود .

هدف‌ اصلي‌ چنين‌ ديدگاهي‌، اطمينان‌ از اين‌ امر است‌ كه‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ شامل‌ كليه‌ اطلاعات‌ مربوط‌ براي‌ درك‌ وضعيت‌ مالي‌ و عملكرد مالي‌ واحد تجاري‌ طي‌ دوره‌ مياني‌ باشد.

شناخت‌ و اندازه‌گيري‌ - رويه‌هاي‌ حسابداري‌ :

واحد تجاري‌ بايد براي‌ تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ از رويه‌هاي‌ يكسان‌ با رويه‌هاي‌ مورد استفاده‌ در تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ سالانه‌ استفاده‌ كند .

تناوب‌ گزارشگري‌ واحد تجاري‌ (سالانه‌ ، شش‌ ماهه‌ يا فصلي‌) نبايد بر اندازه‌گيري‌ نتايج‌ سالانه‌ اثر داشته‌ باشد. براي‌ دستيابي‌ به‌ اين‌ هدف‌، اندازه‌گيري‌ براي‌ مقاصد گزارشگري‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ ، بايد آن‌ دوره‌ زماني‌ را دربر گيرد كه‌ از ابتداي‌ سال‌ مالي‌ شروع‌ و به‌ پايان‌ دوره‌ مياني‌ ختم‌ مي‌شود .

تناوب‌ گزارشگري‌ نبايد موجب‌ تغيير اصول‌ شناخت‌ و اندازه‌گيري‌ حاكم‌ بر صورتهاي‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ شود.

براي‌ مثال ‌: الف . مخارجي‌ كه‌ در پايان‌ دوره‌ مياني‌ با تعريف‌ دارايي‌ انطباق‌ ندارد را نمي‌توان‌ به‌ اميد دريافت‌ اطلاعاتي‌ در آينده‌ حاكي‌ از انطباق‌ با تعريف‌ دارايي‌ يا به‌ منظور هموارسازي‌ سود طي‌ دوره‌هاي‌ مياني‌ يكسال‌ مالي‌، در ترازنامه‌ به‌ دوره‌ آتي‌ منتقل‌ كرد. ب . در هر دوره‌ مياني‌، هزينه‌ ماليات‌ بردرآمد برمبناي‌ بهترين‌ براورد از نرخ‌ مؤثر ماليات‌ بردرامد سالانه‌ مورد انتظار براي‌ كل‌ سال‌ مالي‌، شناسايي‌ مي‌شود.

نکاتي در ارتباط با شناخت‌ و اندازه‌گيري

تعاريف‌ دارايي‌، بدهي‌، درآمد و هزينه‌ هم‌ براي‌ شناخت‌ در دوره‌ مياني‌ و هم‌ شناخت‌ در دوره‌ سالانه‌،اهميت‌ اساسي‌ دارد.

منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ داراييها در دوره‌ مياني‌ همانند دوره‌ سالانه‌ بررسي‌ مي‌شود.

در پايان‌ دوره‌ مياني‌ اقلامي‌ به‌ عنوان‌ بدهي‌ شناسايي‌ مي‌شود كه‌ در آن‌ تاريخ‌ بيانگر وجود تعهد باشد.

چنانچه افزايش‌ يا كاهش‌ داراييها و بدهيهاي‌ مرتبط‌ با درآمد و هزينه، قبلاً رخ‌ داده‌ باشد‌ اين‌ درآمد و هزينه‌‌ شناسايي‌ و در غير اينصورت‌ از شناسايي‌ درآمد و هزينه‌ خودداري‌ مي‌شود.

شناخت‌ و اندازه‌گيري‌ - درآمدهاي‌ عملياتي‌ فصلي‌، چرخه‌اي‌ يا موردي‌ و مخارج‌ نامنظم‌

درآمدهاي‌ عملياتي‌ كه‌ به‌ صورت‌ فصلي‌ ، چرخه‌اي‌ يا موردي‌ طي‌ سال‌ مالي‌ تحصيل‌ مي‌گردد و نيز مخارجي‌ كه‌ به‌ صورت‌ نامنظم‌ طي‌ سال‌ مالي‌ واقع‌ مي‌شود، معمولاً توسط‌ بازار درك‌ مي‌شود. بنابراين‌ درآمد عملياتي‌ در همان‌ دوره‌ مياني‌ كه‌ تحقق‌ مي‌يابد گزارش‌ و ماهيت‌ فصلي‌ يا چرخه‌اي‌ آن‌ نيز افشا مي‌شود. براي نمونه : سود سهام‌ در شركتهاي‌ سرمايه‌گذاري‌ - كمك‌ بلاعوض‌ دولت‌ -فروش‌ محصول‌ در شركتهاي‌ توليدكننده‌ قند و شكر

شناخت‌ و اندازه‌گيري‌ - استفاده‌ از براورد

به‌ منظور ارائه‌ اطلاعات‌ قابل‌ اتكا و همچنين‌ افشاي‌ مناسب‌ كليه‌ اطلاعات‌ بااهميت‌ و مربوط‌ براي‌ درك‌ وضعيت‌ مالي‌ و عملكرد مالي‌ واحد تجاري‌ ، در تهيه‌ گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ بايد از روشهاي‌ اندازه‌گيري‌ مناسب‌ استفاده‌ شود . اگرچه‌ اندازه‌گيريها هم‌ در گزارش‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌ و هم‌ در گزارش‌ مالي‌ سالانه‌ مبتني‌ بر براوردهاي‌ معقول‌ است‌ ، اما براي‌ تهيه‌ گزارشهاي‌ مالي‌ ميان‌دوره‌اي‌، براوردها كاربرد گسترده‌تري‌ دارد .

تعديلات‌ سنواتي

در صورت‌ تغيير در رويه‌ حسابداري‌ ، مبالغ‌ دوره‌ مياني‌ جاري‌ و دوره‌هاي‌ قبل‌ كه‌ به‌ شكل‌ مقايسه‌اي‌ ارائه‌ مي‌گردد بايد برمبناي‌ رويه‌ جديد محاسبه‌ شود . همچنين‌ در صورت‌ اصلاح‌ اشتباه‌ ، ارقام‌ مقايسه‌اي‌ نيز بايد ارائه‌ مجدد شود . با آثار انباشته‌ تغيير در رويه‌ حسابداري‌ و نيز اصلاح‌ اشتباه‌ بايد طبق‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 6 با عنوان‌ "گزارش‌ عملكرد مالي‌" برخورد شود .

 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 23
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:29
نویسنده : سیامک

 

حسابدارى مشاركتهاى خاص‏

دامنه كاربرد

  • اين استاندارد بايد براى حسابدارى مشاركتهاى خاص شامل نحوه ارائه داراييها، بدهيها، درآمدها و هزينه‏هاى مشاركت خاص در صورتهاى مالى هر يك از شركاى خاص و سرمايه‏گذاران، صرف‏نظر از نوع مشاركت خاص، بكار رود.

تعاريف برخي از اصطلاحات

  • شريك خاص يكى از طرفهاى مشاركت خاص است كه بر آن كنترل مشترك دارد.
  • سرمايه‏گذار در مشاركت خاص يكى از طرفهاى مشاركت خاص است كه بر آن كنترل مشترك ندارد.
  • واحد تجارى عبارت است از تشكلى قانونى يا قراردادى، اعم از ثبت‏شده يا ثبت‏نشده، يا هر شخص يا تشكلى كه يك فعاليت اقتصادى را از جانب خود براى دستيابى به اهداف خاص اداره مى‏كند.
  • روش ارزش ويژه يك روش حسابدارى است كه براساس آن سهم شريك خاص در واحد تجارى تحت كنترل مشترك ابتدا به بهاى تمام‏شده ثبت مى‏شود و پس از آن بابت تغيير در سهم وى از خالص داراييهاى واحد تجارى تحت كنترل مشترك تعديل مى‏گردد. سهم شريك خاص از نتايج عملكرد واحد تجارى تحت كنترل مشترك در صورت سود و زيان منعكس مى‏شود.
  • روش ارزش ويژه ناخالص نوعى روش ارزش ويژه است كه به موجب آن سهم شريك خاص به تفكيك مجموع داراييها و مجموع بدهيهاى مشاركت خاص كه تشكيل‏دهنده مبلغ خالص سرمايه‏گذارى وى است در ترازنامه و سهم وى از درآمدهاى عملياتى مشاركت خاص در صورت سود و زيان منعكس مى‏شود.

كنترل مشترك عبارت است از مشاركت در كنترل يك فعاليت اقتصادى به موجب يك توافق قراردادى.

  • همانند كنترل، رابطه‏اى براى دستيابى به منافع است.
  • هر يك از شركاى خاص براى دستيابى به منافع خود، كنترل مشترك را نسبت به منافع مشترك اعمال مى‏كند.
  • هر شريك خاص كه در كنترل سهم دارد بايد نقش فعالى در سياستهاى مالى و عملياتى مشاركت خاص، دست‏كم در سطح راهبردهاى كلى، ايفا كند.

مشاركت خاص عبارت است از توافقى قراردادى كه به موجب آن دو يا چند طرف، يك فعاليت اقتصادى تحت كنترل مشترك را به عهده مى‏گيرند.

ساختارهاى متفاوت مشاركتهاى خاص:

• عمليات تحت كنترل مشترك

• داراييهاى تحت كنترل مشترك

• واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك

• ويژگيهاى مشترك مشاركتهاى خاص به شرح زير است:

الف. دو يا چند شريك خاص به موجب يك توافق قراردادى با هم مرتبطند، و

ب . اين توافق قراردادى، كنترل مشترك را برقرار مى‏كند.

توافق قراردادي

وجود توافق قراردادى، مشاركت خاص را از سرمايه‏گذارى در واحدهاى تجارى وابسته كه در آن سرمايه‏گذار داراى نفوذ قابل ملاحظه است، متمايز مى‏كند. از نظر اين استاندارد، فعاليتهاى فاقد توافق قراردادى براى ايجاد كنترل مشترك، مشاركت خاص محسوب نمى‏شود.

روشهاي صورت گرفتن توافق قراردادي:

الف. بين شركاي خاص

ب . به موجب صورتجلسه مذاكرات

ج . دربعضي از موارد: اساسنامه يا ساير آيين نامه هاي مشاركت خاص

محتواي توافق قراردادي

الف. نوع فعاليت، مدت و الزامات گزارشگرى مشاركت خاص،

ب . انتصاب اعضاى هيأت‏مديره يا ساير اركان اداره‏كننده مشابه مشاركت خاص و حق راى شركاى خاص،

ج . آورده‏هاى شركاى خاص، و

د . سهم شركاى خاص از محصول، درآمدها، هزينه‏ها يا نتايج مشاركت خاص.

در شرايطي كه يكي از شركاي خاص بعنوان مجري يا مدير مشاركت خاص مشخص شود:

الف. مجري مشاركت خاص را كنترل مي كند:

مشاركت خاص، بعنوان واحد تجاري فرعي مجری محسوب مي‌شود.

ب . مجري مشاركت خاص را كنترل نمي كند:

فعاليت مورد نظر مشاركت خاص محسوب مي‌شود و مجري بر اساس توافق قراردادي مورد موافقت شركاي خاص فعاليت مي كند

عمليات تحت كنترل مشترك

مستلزم استفاده از داراييها و ساير منابع شركاى خاص است.

هر يك از شركاى خاص، داراييهاى ثابت مشهود و ساير امكانات خود را بكار مى‏برد.

هر يك از شركاى خاص، هزينه‏ها و بدهيهاى خود را تحمل و نيازهاى مالى خود را با تعهد خود تأمين مى‏كند.

هر يك از شركاى خاص، فعاليتهاى مشاركت خاص ممكن است در كنار فعاليتهاى مشابه شريك خاص و به وسيله كاركنان آن انجام پذيرد.

بخشهاى مختلف فرايند توليد به وسيله هر يك از شركاى خاص انجام مى‏پذيرد.

به موجب موافقت‏نامه مشاركت خاص، درآمد فروش محصول مشترك و هزينه‏هاى مشترك بين شركاى خاص تسهيم مى‏شود.

شريك خاص بايد در رابطه با سهم خود در عمليات تحت كنترل مشترك، اقلام زير را در صورتهاى مالى جداگانه و در نتيجه در صورتهاى مالى تلفيقى خود شناسايى كند:

الف. داراييهاى تحت كنترل خود و بدهيهاى تحمل‏شده توسط وى، و

ب . هزينه‏هاى تحمل‏شده توسط خود و سهم وى از درآمد فروش كالا يا خدمات حاصل از مشاركت خاص.

هنگام تهيه صورتهاى مالى تلفيقى شريك خاص، انجام تعديل يا اعمال ضوابط تلفيقى ديگرى در رابطه با اين اقلام ضرورت ندارد.

داراييهاى تحت كنترل مشترك

اين نوع مشاركت خاص: متضمن كنترل مشترك و اغلب مالكيت مشترك شركاى خاص نسبت به يك يا چند دارايى است كه مشخصاً براى هدف مشاركت خاص آورده يا تحصيل‏شده است.

داراييها به منظور كسب منافع براى شركاى خاص استفاده مى‏شود.

هر شريك خاص ممكن است سهمى از محصول را دريافت كند.

هر شريك خاص سهم توافق شده‏اى از هزينه‏ها را تحمل مي كند.

هر شريك خاص متناسب با سهم خود در داراييهاى تحت كنترل مشترك، بر سهم خود از منافع اقتصادى آتى كنترل دارد.

مستلزم ايجاد يك واحد تجاري مجزاي از شركاي خاص نيست.

هر يك از شركاى خاص بايد در رابطه با سهم خود در داراييهاى تحت كنترل مشترك، اقلام زير را در صورتهاى مالى جداگانه و در نتيجه در صورتهاى مالى تلفيقى خود شناسايى كند:

الف. سهم خود از داراييهاى تحت كنترل مشترك و طبقه‏بندى آنها برحسب ماهيت داراييها،

ب . بدهيهاى تحمل‏شده توسط وى،

ج . سهم خود از بدهيهاى تحمل شده به طور مشترك با ساير شركاى خاص،

د . سهم خود از درآمد فروش يا استفاده از محصول مشاركت خاص و نيز سهم خود از هزينه‏هاى تحمل‏شده به وسيله مشاركت خاص،و

ه . هزينه‏هايى كه در رابطه با سهم خود در مشاركت خاص تحمل كرده است.

هنگام تهيه صورتهاى مالى تلفيقى شريك خاص، انجام تعديل يا اعمال ضوابط تلفيقى ديگرى در رابطه با اين اقلام ضرورت ندارد.

واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك

واحد تجارى تحت كنترل مشترك شركاى خاص است و اعمال كنترل مشترك بر فعاليت اينگونه واحدها به موجب توافق قراردادى بين شركاى خاص تعيين مى‏شود.

واحد تجارى تحت كنترل مشترك، داراييهاى مشاركت خاص را كنترل، بدهيها و هزينه‏ها را تحمل و درآمدها را تحصيل مى‏كند.

واحد تجارى تحت كنترل مشترك مى‏تواند به نام خود قرارداد ببندد و نيز براى مقاصد فعاليت مشاركت خاص تأمين مالى كند.

هر شريك خاص در نتايج عملكرد واحد تجارى تحت كنترل مشترك به تناسب سهم خود حق دارد و در مواردى نيز در محصول مشاركت خاص سهيم است.

نمونه هايي ا ز واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك:

تركيب در واحد تجارى تحت كنترل مشترك، از طريق انتقال داراييها و بدهيهاى مربوط، به واحد تجارى تحت كنترل مشترك

شروع فعاليت اقتصادي واحد تجارى به طور مشترك با دولت يانماينده يك دولت خارجى از طريق تأسيس واحد تجارى جداگانه‏ تحت كنترل مشترك آن واحد و دولت يا نماينده آن دولت

واحد تجارى تحت كنترل مشترك، بايد سوابق حسابدارى خود را به گونه‏اى نگهدارى كند كه اجراى الزامات اين استاندارد براى شركاى خاص و سرمايه‏گذاران ميسر شود.

صورتهاى مالى تلفيقى شريك خاص

مشاركت خاص در واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك، در صورتهاى مالى تلفيقى شريك خاص بايد براساس روش ارزش ويژه ناخالص منعكس شود.

شريك خاص از تاريخى كه كنترل مشترك خود بر واحد تجارى تحت كنترل مشترك را از دست مى‏دهد بايد استفاده از روش ارزش ويژه ناخالص را متوقف كند.

در روش ارزش ويژه ناخالص، شركاى خاص بايد علاوه بر تبعيت از قواعد استاندارد حسابدارى شماره 20، موارد زير را در صورتهاى مالى تلفيقى ارائه كنند:

الف . سهم شريك خاص از درآمد عملياتى واحد تجارى تحت كنترل مشترك نيز بايد در صورت سود و زيان تلفيقى مجزا از درآمد عملياتى گروه منعكس شود. در گزارشگرى برحسب قسمتهاى مختلف نيز، سهم شريك خاص از درآمد عملياتى واحد تجارى تحت كنترل مشترك بايد به روشنى از درآمد عملياتى گروه متمايز شود.

ب . سهم شريك خاص به تفكيك مجموع داراييها و مجموع بدهيهاى واحد تجارى تحت كنترل مشترك كه تشكيل‏دهنده مبلغ خالص سرمايه‏گذارى وى است بايد در ترازنامه تلفيقى منعكس شود.

موارد استثنا : حسابداري بر اساس استاندارد 15 ”حسابداري سرمايه گذاريها“ = 1. سهم شريك خاص در واحدهاى تجارى تحت كنترل مشتركى كه براى واگذارى در آينده نزديك تحصيل و نگهدارى مى‏شود، يا 2. تحت محدوديتهاى شديد بلندمدت فعاليت مى‏كند و اين محدوديتها توانايى واحد تجارى را براى انتقال وجوه به شريك خاص كاهش مى‏دهد.

حسابداري بر اساس استاندارد 18 ”صورتهاى مالى تلفيقى و حسابدارى سرمايه‏گذارى در واحدهاى تجارى فرعى” = سهم شريك خاص در واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك كه: واحد تجارى تحت كنترل به واحد فرعى آن تبديل مى‏شود.

انعكاس سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري تحت كنترل مشترك در صورتهاي مالي جداگانه شريك خاص

1. در صورتيكه صورتهاي مالي تلفيقي تهيه مي‌شود : الف. به بهاي تمام شده پس از كسر ذخيره كاهش دائمي در ارزش، يا

ب . مبلغ تجديد ارزيابي بعنوان نحوه عمل مجاز جايگزين

2. در صورتيكه صورتهاي مالي تلفيقي تهيه نمي شود : بايد مبلغ مربوط به مشاركتهاي خاص در واحدهاي تجاري تحت كنترل مشترك را استفاده از روش ارزش ويژه ناخالص و بشرح زير ارائه كند:

الف . تهيه و ارائه مجموعه صورتهاى مالى جداگانه، و

ب . افشاى اطلاعات مكمل درباره آثار بكارگيرى ارزش ويژه ناخالص، در يادداشتهاى توضيحى صورتهاى مالى.

معاملات بين شريك خاص و مشاركت خاص

زمانى كه شريك خاص، داراييهايى را به مشاركت خاص مى‏فروشد، يا به عنوان آورده منتقل مى‏كند:

الف. تا زمانى كه اين داراييها نزد مشاركت خاص باقى بماند و به شرط اين كه مخاطرات و مزاياى عمده مالكانه انتقال يافته باشد:

شريك خاص بايد فقط آن بخش از سود را شناسايى كند كه قابل انتساب به سهم ساير شركاى خاص است.

ب . زمانى كه فروش يا آورده مذكور، شواهدى مبنى بر كاهش در خالص ارزش فروش داراييهاى جارى يا كاهش دائمى در مبلغ دفترى يك دارايى غيرجارى فراهم آورد: شريك خاص بايد تمام مبلغ زيان مربوط را شناسايى كند

زماني كه شريك خاص، داراييهايى را از مشاركت خاص خريدارى مى‏كند:

تا زمانى كه اين داراييها به شخص مستقلى فروخته نشده است، شريك خاص نبايد سهم خود را از سود مشاركت خاص در اين معامله شناسايى كند اما بايستي سهم خود را از زيان شناسايي کند.( زيان را بايد در صورتى بى‏درنگ شناسايى كرد كه بيانگر كاهش در خالص ارزش فروش داراييهاى جارى يا كاهش دائمى در مبلغ دفترى داراييهاى غيرجارى باشد. )

گزارشگرى مشاركت خاص در صورتهاى مالى سرمايه‏گذار

1. عدم وجود كنترل سرمايه گذار بر مشاركت خاص: براساس استاندارد حسابدارى شماره 15 با عنوان "حسابدارى سرمايه‏گذاريها"

2. وجود نفوذ قابل ملاحظه: براساس استاندارد حسابدارى شماره 20 با عنوان "حسابدارى سرمايه‏گذارى در واحدهاى تجارى وابسته"

مجريان مشاركت خاص

مجريان يا مديران مشاركت خاص بايد حق‏الزحمه خود را براساس استاندارد حسابدارى شماره 3 با عنوان "درآمد عملياتى" به حساب منظور كنند.

يك يا چند شريك خاص ممكن است در قبال دريافت حق‏الزحمه به عنوان مجرى يا مدير يك مشاركت خاص انجام وظيفه كنند. حق‏الزحمه ياد شده توسط مشاركت خاص حسب مورد به حساب دارايى يا هزينه شناسايى مى‏شود.

افشا

شريك خاص بايد مجموع بدهيهاى احتمالى زير را كه براساس استاندارد حسابدارى شماره 4 با عنوان "حسابدارى پيشامدهاى احتمالى"، مشمول افشا مى‏گردد، جداى از ساير بدهيهاى احتمالى افشا كند:

الف. هر بدهى احتمالى كه شريك خاص در رابطه با سهم خود در مشاركتهاى خاص تحمل مى‏كند و سهم وى از هر بدهى احتمالى كه به طور مشترك با ساير شركاى خاص تحمل مى‏كند،

ب . سهم شريك خاص از بدهيهاى احتمالى مشاركتهاى خاص كه متضمن بدهى احتمالى براى وى است، و

ج . آن دسته از بدهيهاى احتمالى كه ناشى از بدهى احتمالى شريك خاص بابت بدهيهاى ساير شركاى خاص است.

  • شريك خاص بايد مجموع تعهدات زير را در رابطه با سهم خود در مشاركت خاص به طور مجزا از ساير تعهدات افشا كند:

الف. تعهدات سرمايه‏اى شريك خاص در رابطه با سهم خود در مشاركتهاى خاص و سهم وى از تعهدات سرمايه‏اى كه به طور مشترك با ساير شركاى خاص تحمل‏شده است، و

ب . سهم خود از تعهدات سرمايه‏اى مشاركتهاى خاص.

علاوه بر موارد پيشگفته، اطلاعات زير بايد در رابطه با مشاركتهاى خاص در صورتهاى مالى شريك خاص افشا شود:

الف . فهرستى از مشاركتهاى خاص عمده شامل نام و ماهيت فعاليت آنها،

ب . نسبت حقوق مالكيت در واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك و نسبت حق راى، در صورتى كه متفاوت از نسبت حقوق مالكيت باشد،

ج . دوره مالى يا تاريخ ترازنامه واحد تجارى تحت كنترل مشترك، در مواردى كه تاريخ گزارشگرى آن با تاريخ گزارشگرى شريك خاص متفاوت است، و

د . مجموع مبلغ هر يك از سرفصلهاى داراييهاى جارى، داراييهاى غيرجارى، بدهيهاى جارى، بدهيهاى غيرجارى، درآمدها و هزينه‏ها متناسب با سهم شريك خاص از مشاركتهاى خاص.

شريك خاصى كه به دليل نداشتن واحد فرعى، صورتهاى مالى تلفيقى منتشر نمى‏كند، بايد اطلاعات خواسته‏شده در بندهاى ديگر اين استاندارد را افشا كند.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 24
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:28
نویسنده : سیامک

 

گزارشگري مالي واحدهاي تجاري در مرحله قبل از بهره بردار ي

هدف استاندارد

هدف اين استاندارد، تشخيص واحدهاي تجاري در مرحله قبل از بهره برداري و تجويز گزارشگري مالي پاره اي اطلاعات خاص درباره آنها در مرحله قبل از بهره برداري است.

دامنه كاربرد

اين استاندارد در مورد صورتهاى مالى واحدهاى تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى بكار مى‏رود.

واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى

يك واحد تجارى است كه بخش عمده كوششهاى خود را براى ايجاد يك فعاليت جديد بكار برد و يكى از شرايط زير در مورد آن صدق كند:

الف. عمليات اصلى برنامه‏ريزى‏شده، شروع نشده باشد، يا

ب . عمليات اصلى برنامه‏ريزى‏شده، شروع شده ولى درآمد عملياتى* قابل توجهى از آن حاصل نشده باشد.

کمتر از 20درصد درآمد عملياتي برنامه ريزي شده باشد.

مخارج

مخارج واحدهاى تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى، براساس استانداردهاى حسابدارى كه در واحدهاى تجارى در حال بهره‏بردارى استفاده مى‏شود، شناسايى مى‏گردد.

مخارج واحدهاي در حال بهره برداري.

الف. بابت تحصيل داراييهاي ثابت مشهود، داراييهاي نامشهود و موجودي کالا ومواد.

با رعايت معيارهاي شناخت، در دوره وقوع به عنوان دارايي شناسايي مي شوند.

ب . پيش پرداخت بيمه و حقوق و دستمزد.

درصورت انطباق با معيارهاي شناخت، بعنوان دارايي شناسايي مي شوند.

ج . مخارجي که به جريان منافع اقتصادي آتي کمک ميکنند، اما بطور جداگانه، بعنوان يک دارايي قابل تشخيص نيست.

بدليل دارا نبودن معيارهاي شناخت، دارايي نمي باشند.

د . مخارجي که هيچگونه منافع اقتصادي آتي ندارند.

در دوره وقوع بعنوان هزينه شناسايي مي شوند.

درآمدها

درآمد در واحدهاى تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى براساس استانداردهاى حسابدارى كه در واحدهاى تجارى در حال بهره‏بردارى استفاده مى‏شود، شناسايى مى‏گردد.

درآمدهايى كه به طور مشخص بيانگر بازيافت بخشى از مخارج (اعم از دارايى و هزينه) است، از مخارج مربوط كسر مى‏شود.

مثال:

سود حاصل از سرمايه‏گذارى موقت تسهيلات مالى دريافتى

فروش ضايعات و فروش توليدات آزمايشى

افشا

واحدهاي تجاري در مرحله قبل از بهره برداري بايد صورتهاي مالي واحدهاي تجاري در حالي بهره برداري ارائه کنند.

صورتهاى مالى واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى بايد شامل اطلاعات اضافى زير باشد:

الف. درج عبارت "قبل از مرحله بهره‏بردارى" در كليه صفحات صورتهاى مالى،

ب . انعكاس مبالغ انباشته جريانهاى ورودى و خروجى نقدى از ابتداى شروع فعاليت واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى در صورت جريان وجوه نقد،

ج . ارائه اطلاعات در مورد نوع، ماهيت و مراحل فعاليتهاى انجام شده (از جمله درصد پيشرفت پروژه)،

د . ارائه جدول زمانبندى اجراى پروژه و دلايل تأخير در اجرا در صورت وجود،

ه . ارائه جدول مقايسه‏اى عملكرد پروژه با برآوردهاى اوليه (اعم از ريالى و ارزى)، و

و . ارائه اطلاعات مربوط به مبالغ انباشته درآمد و هزينه از ابتداى فعاليت واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى به تفكيك اقلام عمده.

در صورتهاى مالى اولين دوره مالى پس از شروع بهره‏بردارى بايد افشا شود كه واحد تجارى در دوره مالى گذشته، در مرحله قبل از بهره‏بردارى بوده است و چنانچه صورتهاى مالى سال (هاى) گذشته كه واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى بوده براى اهداف مقايسه‏اى ارائه مى‏شود، افشاى اطلاعات اضافى ضرورت ندارد.

 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 25
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:27
نویسنده : سیامک

 

گزارشگري بر حسب قسمتهاي مختلف

هدف استاندارد

هدف اين استاندارد، تجويز مبانى گزارشگرى اطلاعات مالى بر حسب قسمتهاى مختلف يك واحد تجارى است. اين اطلاعات در مورد انواع مختلف محصولات و خدمات ارائه شده و نيز مناطق جغرافيايى مختلف عمليات واحد تجارى است كه به استفاده‏كنندگان صورتهاى مالى در موارد زير كمك مى‏كند:

الف . درك بهتر عملكرد گذشته واحد تجارى،

ب . ارزيابى بهتر مخاطرات و بازده‏هاى واحد تجارى، و

ج . قضاوتهاى آگاهانه‏تر در مورد كل واحد تجارى.

دامنه کاربرد

  1. كليه واحدهاى تجارى كه اوراق سهام آنها به عموم عرضه مى‏شود يا در جريان انتشار عمومى است بايد الزامات اين استاندارد را رعايت كند.
  2. ساير واحدهاى تجارى چنانچه داوطلبانه در صورتهاى مالى تهيه شده براساس استانداردهاى حسابدارى، اطلاعات بر حسب قسمتهاى مختلف را افشا نمايند، بايد الزامات اين استاندارد را به طور كامل رعايت كنند.
  3. هنگام ارائه مجموعه صورتهاى مالى جداگانه واحد تجارى اصلى همراه صورتهاى مالى تلفيقى، اطلاعات مربوط به قسمتها فقط در صورتهاى مالى تلفيقى ارائه مى‏شود.

تعيين قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي

• تعيين قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي جداگانه نيازمند قضاوت است. مديريت واحد تجاري براي اعمال اين قضاوت، هدف گزارشگري اطلاعات مالي قسمت را با توجه به اين استاندارد و خصوصيات کيفي اطلاعات مالي در نظر مي گيرد.

• قسمت هاي جغرافيايي مي تواند يکي از دو مورد زير باشد:

• الف. محل استقرار تجهيزات توليد يا ارائه خدمت و ساير داراييهاي واحد تجاري، يا

• ب . محل بازارها و مشتريان آن.

قسمت جغرافيايي = جزيى قابل تفكيك از واحد تجارى است كه به ارائه محصولات يا خدمات در منطقه جغرافيايى مشخصى مشتمل بر يك كشور يا گروهى از كشورها اشتغال دارد و داراى مخاطره و بازده‏اى متفاوت از اجزايى است كه در ساير مناطق جغرافيايى فعاليت مى‏كنند. عوامل زير بايد در تشخيص قسمتهاى جغرافيايى در نظر گرفته شود:

• الف . تشابه شرايط اقتصادى و سياسى،

• ب . روابط بين عمليات در مناطق جغرافيايى مختلف،

• ج . مجاورت عمليات،

• د . مخاطرات خاص ناشى از عمليات در مناطق مشخص،

• ه' . مقررات كنترل ارز، و

• و . مخاطرات نوسانات ارزى.

قسمت تجاري = جزئى قابل تفكيك از واحد تجارى است كه يك محصول يا خدمت يا گروهى از محصولات يا خدمات مرتبط را ارائه مى‏كند و داراى مخاطره و بازده‏اى متفاوت از ساير قسمتهاى واحد تجارى است. عوامل زير بايد در تعيين محصولات و خدمات مرتبط در نظر گرفته شود:

الف . ماهيت محصولات يا خدمات،

ب . ماهيت فرآيندهاى توليد،

ج . نوع يا طبقه مشتريان براى محصولات يا خدمات،

د . روشهاى توزيع محصولات يا ارائه خدمات، و

ه' . ماهيت مقررات مربوط، براى مثال، مقررات بانكى و بيمه‏اي

داراييهاي قسمت = عبارتست از داراييهايي که بطور غير مستقيم قابل انتساب يا بر مبنايي منطقي قابل تخصيص به فعاليتهاي عملياتي قسمت باشد.

وضعيت دارايي

شمول يا عدم شمول تحت عنوان داراييهاي قسمت

1. استهلاک دارايي در هزينه عملياتي قسمت منظور مي شود

جزء داراييهاي قسمت مي باشد

2. دارايي مورد استفاده براي مقاصد عمومي واحد تجاري يا دفتر مرکزي

جزء داراييهاي قسمت نمي باشد

3. دارايي مورد استفاده مشترک دو يا چند قسمت است

چنانچه مبنايي منطقي براي تخصيص وجود داشته باشد، جزء داراييهاي قسمت مي باشد

4. سرقفلي

جنانجه مستقيما قابل انتساب به قسمت يا بطور منطقي قابل تخصيص به قسمت باشد، جزء داراييهاي قسمت منظور مي شود. در اين حالت استهلاک سرقفلي جزء هزينه عملياتي قسمت است.

در اندازه گيرري داراييهاي يک قسمت توجه به موارد زير ضروري است:

  1. در صورت ترکيب تجاري با روش خريد:

داراييهاي قسمت بر اساس ارزش منصفانه اندازه گيري مي شود.

  1. در صورت تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت:

داراييهاي قسمت بر اساس مبلغ تجديد ارزيابي اندازه گيري مي شود.

بدهي هاي قسمت = عبارتست از بدهيهايي که مستقيما قابل انتساب و يا بر مبنايي منطقي قابل تخصيص به فعاليتهاي عملياتي قسمت باشد.

  1. اگر بدهي هايي مثل تسهيلات دريافتي، بدهيهاي مربوط به داراييهاي موضوع اجاره هاي سرمايه اي و ساير بدهيهايي که براي مقاصد تامين مالي است نه عملياتي = جزء بدهيهاي قسمت نمي باشد
  2. چنانچه هزينه سود تضمين شده در نتيجه عمليات قسمت منعکس شود = جزء بدهيهاي قسمت مي باشد

قسمت قابل گزارش = قسمتى تجارى يا جغرافيايى است كه بر مبناى تعاريف پيشگفته مشخص مى‏شود و براساس اين استاندارد، افشاى اطلاعات قسمت در مورد آن ضرورت دارد.

. درآمد عملياتى قسمت عبارت است از درآمد حاصل از فعاليتهاى اصلى و مستمر كه مستقيماً قابل انتساب يا برمبنايى منطقى، قابل تخصيص به قسمت است اعم از اينكه از فروش به مشتريان برون سازمانى يا معاملات با ساير قسمتهاى همان واحد تجارى ناشى‏شده باشد

. هزينه عملياتى قسمت عبارت است از هزينه‏هاى مرتبط با فعاليتهاى اصلى و مستمر كه مستقيماً قابل انتساب يا بر مبنايى منطقى قابل تخصيص به قسمت است اعم از اينكه مرتبط با فروش به مشتريان برون سازمانى يا معاملات با ساير قسمتهاى همان واحد تجارى باشد

نتيجه عمليات قسمت عبارت از درآمد عملياتى قسمت پس از كسر هزينه عملياتى آن است.

تشخيص قسمتهاي قابل گزارش: شروع =تعيين قسمتهاي تجاري ياجغرافيايي بر پايه قضاوت مديريت، ساختار سازماني داخلي و تعاريف استاندارد - آيا قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي تعيين شده، حائزدست کم يکي ازشرايط مقرردرآستانه هاي 10درصد ميباشند؟ بلی = اطلاعات قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي باقيمانده را با يکديگر ترکيب و با عنوان ساير قسمتها (قسمتهاي تخصيص نيافته) گزارش کنيد خیر = آيا قسمتهاي گزارش شده معرف دست کم 75درصد درآمد عملياتي فروش به مشتريان برونسازماني مي باشند؟ خیر = قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي ديگري را تا حد حصول آستانه افشاي دست کم 75درصد درآمد عملياتي فروش به مشتريان برونسازماني به مجموعه قسمتهاي قابل گزارش اضافه کنید- بلی = اطلاعات قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي باقيمانده را با يکديگر ترکيب و با عنوان ساير قسمتها (قسمتهاي تخصيص نيافته) گزارش کنيد

آستانه هاي 10درصد

  1. درآمد عملياتي حاصل از فروش به مشتريان برونسازماني و معاملات با ساير قسمتها کمتر یا مساوی 10درصد جمع درآمد تمام قسمتها اعم از برونسازماني يا داخلي
  2. نتيجه عمليات قسمت اعم از سود يا زيان کمتر یا مساوی 10درصد مجموع سود عملياتي قسمتهاي سودده يا مجموع زيان عملياتي قسمتهاي زيان ده، هر کدم که قد مطبق آن بزرگتر باشد
  3. داراييهاي قسمت کمتر یا مساوی 10درصد داراييهاي تمام قسمتها

تشخيص قسمتهاي قابل گزارش

قسمتى كه در دوره قبل به دليل احراز يكى از آستانه‏هاى 10 درصد مربوط به عنوان قسمت قابل گزارش تعيين شده است، چنانچه برمبناى قضاوت مديريت واحد تجارى همچنان داراى اهميت باشد بايد براى دوره جارى نيز به عنوان قسمت قابل گزارش تلقى شود حتى اگر درآمد عملياتى، نتيجه عمليات و داراييهاى آن بيش از آستانه‏هاى 10 درصد نباشد. چنانچه قسمتى به دليل احراز يكى از آستانه‏هاى 10 درصد، در دوره جارى به عنوان قسمت قابل گزارش تعيين شود، اطلاعات مقايسه‏اى دوره قبل آن بايد ارائه مجدد شود، به استثناى مواردى كه انجام اين كار عملى نباشد.

رويه هاي حسابداري قسمتها شامل :

الف. رويه هاي حسابداري اصلي. رويه هايي که در تهيه و ارائه صورتهاي مالي تلفيقي يا صورتهاي مالي واحد تجاري استفاده مي شود، و

ب . ساير رويه ها. رويه هاي حسابداري قسمت که مختص گزارشگري قسمت است.

مثل: تشخيص قيمتها، روش قيمتگذاري انتقالات بين قسمتها و مباني تخصيص درآمدها و هزينه هاي عملياتي به قسمتها.

استفاده از رويه‏هاى حسابدارى بكار گرفته شده در واحد تجارى به معناى آن نيست كه رويه‏هاى حسابدارى تلفيقى يا رويه‏هاى حسابدارى واحد تجارى براى قسمتهاى قابل گزارش، همانند آنكه آن قسمتها واحدهاى گزارشگرى جداگانه‏اى هستند، به كار رود.

ارقام محاسبه‏شده در نتيجه به كارگيرى يك رويه حسابدارى خاص در سطح واحد تجارى، در صورت وجود مبنايى منطقى، به قسمتها تخصيص مى‏يابد.

داراييهايى كه به طور مشترك توسط دو يا چند قسمت استفاده مى‏شود فقط در صورتى بايد به آن قسمتها تخصيص يابد كه درآمدها و هزينه‏هاى عملياتى مربوط به آن داراييها نيز به همان قسمتها تخصيص داده شود.

افشا = واحد تجارى بايد موارد زير را براى هر قسمت قابل گزارش تجارى يا جغرافيايى مبتنى بر مكان استقرار داراييها افشا كند:

الف. درآمد عملياتى قسمت ناشى از فروش به مشتريان برون سازمانى و معاملات با ساير قسمتها، به طور جداگانه،

ب . نتيجه عمليات قسمت،

ج . جمع مبلغ دفترى داراييهاى قسمت،

د . بدهيهاى قسمت،

ه . جمع اضافات داراييهاى ثابت مشهود و داراييهاى نامشهود هر قسمت طى دوره،

و . جمع مبلغ هزينه استهلاك داراييهاى ثابت مشهود و داراييهاى نامشهود هر دوره قسمت كه در نتيجه عمليات آن قسمت منظور شده است، و

ز . جمع مبلغ ساير هزينه‏هاى غيرنقدى عمده هر دوره قسمت كه در هزينه‏هاى عملياتى آن قسمت منظور شده است.

چنانچه قسمت جغرافيايي مبتني بر مکان بازارها و مشتريان با مکان استقرار داراييها متفاوت باشد:

و درآمد عملياتي آن از فروش به مشتريان برونسازماني کمتر یا مساوی با 10درصد جمع درآمد عملياتي واحدتجاري از فروش به تمام مشتريان برونسازماني چنين قسمتهايي بايد بطور جداگانه افشا شوند.

واحد تجاري بايد صورت تطبيق اطلاعات افشا شده براي قسمتهاي قابل گزارش و اطلاعات تجميعي در صورتهاي مالي تلفيقي يا صورتهاي مالي واحد تجاري را ارائه کند.

صورت تطبيق: درآمد عملياتي قسمت با درآمد عملياتي واحد تجاري از مشتريان برون سازماني (شامل افشاي مبلغ درآمد عملياتي واحدتجاري از مشتريان برونسازماني که درآمد عملياتي هيچيک از قسمتها منظور نشده است.)

نتيجه عمليات قسمت با سود يا زيان عملياتي واحد تجاري

داراييهاي قسمت با داراييهاي واحد تجاري

بدهيهاي قسمت با بدهيهاي واحد تجاري

افشا

در اندازه گيري و گزارشگري درآمد عملياتي قسمت ناشي از معاملات با ساير قسمتها، انتقالات بين قسمتها بايد بر مبنايي اندازه گيري شود که واحد تجاري در عمل براي قيمتگذاري انتقالات استفاده مي کند. مبناي قيمتگذاري انتقالات بين قسمتها و هر تغيير مربوط بايد در صورتهاي مالي افشا شود.

واحد تجاري بايد انواع محصولات و خدمات منظور شده در هر قسمت تجاري گزارش شده و نيز ترکيب هر قسمت جغرافيايي گزارش شده را افشا کند.

در تغيير رويه حسابداري بکار گرفته شده براي گزارشگري قسمت:

چنانچه تغيير رويه تاثير عمده اي بر اطلاعات قسمت داشته باشد، بايد اين تغيير و مچنين اطلاعات دوره گذشته قسمت جهت مقاصد مقايسه اي افشا شوند.

در صورتيکه افشاي اطلاعات مقايسه اي عملي نباشد: بايد شرحي از ماهيت و دلايل تغيير، اينکه عدم افشاي اطلاعات مقايسه اي غير عملي بوده و اثر مالي اين تغيير را افشا نمود.

مثال: در تغيير نحوه تشخيص قسمتهاي مختلف يک واحد تجاري، ارائه مجدد اطلاعات دوره گذشته قسمت غير عملي باشد، به منظور مقايسه، واحد تجاري بايد اطلاعات قسمت را در سالي که نحوه تشخيص قسمتها را تغيير داده است، بر مبناي قسمتهاي قديم و جديد گزارش کند.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 26
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:26
نویسنده : سیامک

 

فعالیتهای کشاورزی: دلايل‌ تدوين‌ استاندارد حسابداري‌ فعاليتهاي‌ كشاورزي‌ : كميته‌ تدوين‌ استانداردهاي‌ حسابداري‌ به‌دلايل‌ زير تدوين‌ استاندارد حسابداري‌ مربوط‌ به‌ فعاليتهاي‌ كشاورزي‌ را ضروري‌ تشخيص‌ داده‌ است‌ : الف‌. استفاده‌ از روشهاي‌ حسابداري‌ متفاوت‌ توسط‌ شركتها براي‌ معاملات‌ و رويدادهاي‌ مشابه‌، ب‌ . مستثني‌ شدن‌ فعاليتهاي‌ كشاورزي‌ از دامنه‌ كاربرد بعضي‌ از استانداردهاي‌ حسابداري‌ موجود (همانند استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 8 با عنوان‌ حسابداري‌ موجودي‌ مواد و كالا و استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 3 با عنوان‌ درآمد عملياتي‌ )، ج‌ . ماهيت‌ خاص‌ فعاليتهاي‌ كشاورزي‌ از جمله‌ وجود دگرديسي‌ زيستي‌، و د . هماهنگي‌ بيشتر با استانداردهاي‌ بين‌المللي‌ حسابداري‌ باتوجه‌ به‌ تدوين‌ استاندارد بين‌المللي‌ حسابداري‌ شماره‌ 41 با عنوان‌ كشاورزي‌ .

دامنه‌ كاربرد : 1 . كاربرد اين‌ استاندارد در حسابداري‌ موارد زير الزامي‌است‌، مشروط‌ بر اينكه‌ به‌ فعاليت‌ كشاورزي‌ مربوط‌ باشد : الف‌. داراييهاي‌ زيستي‌، و ب . توليد كشاورزي‌ در زمان‌ برداشت‌. 2. اين‌ استاندارد در موارد زير كاربرد ندارد : الف‌.زميـن‌ مــربوط‌ به‌ فعــاليت‌ كشــاورزي‌ (موضوع استاندارد حسابداري شماره‌ 11)، ب‌ .داراييهـاي‌ نامشهـود مربــوط‌ به‌ فعاليــت‌ كشاورزي‌ (موضوع استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 17 )، و پ. تولیــدات کشاورزی بعد از زمـان برداشـت (موضوع استانداردحسابداري‌ شماره‌ 8).

نمونه‌هايي‌ از داراييهاي‌ زيستي‌، توليدات‌ كشاورزي‌ و محصولاتي‌ كه‌ از فراوري‌ پس‌ از برداشت‌ حاصل‌ مي‌شود :

داراييهاي‌ زيستي‌

توليدات‌ كشاورزي‌

محصولات‌ فراوري‌ شده‌ بعد از برداشت‌

گوسفند

پشم‌

نخ ، فرش‌

گله‌ شيري‌

شير

پنير

گوساله‌

گوشت‌

سوسيس‌

مرغ‌ تخم‌گذار

تخم‌ مرغ‌

محصولات‌ غذايي‌

ماهي‌

گوشت‌

كنسرو ماهي‌

تاكستان‌

انگور

سركـه‌

درخت‌ سيب‌

سيب‌

كمپوت‌

گياهان‌

پنبـه‌

نخ‌ ، پارچه‌

 

نيشكر

شكر

بوته‌ چاي‌

برگ‌ چاي‌

چاي‌ خشك‌

درختان‌ جنگل‌ مصنوعي‌

تنه‌ درخت‌

الوار

فعاليت‌ كشاورزي‌ : عبارت‌ است‌ از مديريت‌ بر دگرديسي‌ داراييهاي‌ زيستي‌ براي‌ فروش‌، تبديل‌ به‌ توليد كشاورزي‌ يا افزايش‌ داراييهاي‌ زيستي‌. برخي‌ ويژگيهاي‌ مشترك‌ فعاليتهای کشاورزی به‌ شرح‌ زير مي‌باشد : الف‌. قابليت‌ تغيير. حيوانات‌ و گياهان‌ زنده‌ به‌صورت‌ بالقوه‌ توانايي‌ دگرديسي‌ زيستي‌ دارند، ب‌ . مديريت‌ تغيير. مجموعه‌ فعاليتهايي‌ كه‌ از طريق‌ بهينه‌سازي‌ و ايجاد شرايط‌ لازم‌ (از قبيل‌ سطوح‌ تغذيه‌، رطوبت‌، و...) فرايند دگرديسي‌ را تسهيل‌ مي‌كند. چنين‌ مديريتي‌ فعاليت‌ كشاورزي‌ را از ساير فعاليتها متمايز مي‌سازد، و ج‌ . اندازه‌گيري‌ تغيير. تغييرات‌ كيفي‌ (براي‌ مثال‌، اصلاح‌نژاد، درجه‌ غلظت‌، و ...) يا تغييرات‌ كمي‌ (براي‌ مثال‌، توليد مثل‌، وزن‌، و ...) ناشي‌ از دگرديسي‌ به‌ عنوان‌ شاخصهاي‌ فعاليت‌ معمول‌ مديريت‌، اندازه‌گيري‌ و نظارت‌ مي‌شود.

دگرديسي : شامل‌ فرايندهاي‌ رشد، تحليل‌، توليد و توليد مثل‌ است‌ كه‌ به‌ تغييرات‌ كيفي‌ يا كمّي‌ دارايي‌ زيستي‌ مي‌انجامد. دگرديسي‌ به‌ يكي‌ از نتايج‌ زير منجر مي‌شود : الف‌. تغييرات‌ در دارايي‌ از طريق‌ رشد، تحليل‌ ياتوليد،يا ب‌ . توليد محصول‌ كشاورزي‌ از قبيل‌ برگ‌ چاي‌، پشم‌ و شير.

دارايي‌ زيستي : عبارت‌ است‌ از حيوان‌ يا گياه‌ زنده‌. دارايي‌ زيستي‌ مولد: عبارت‌ است‌ از يك‌ دارايي‌ كه‌ به‌قصد توليد مثل‌، اصلاح‌ نژاد و يا توليد كشاورزي‌ ، با حفظ‌ حيات‌ دارايي‌ زيستي‌ ، نگهداري‌ مي‌شود و قابليت‌ برداشت‌ در بيش‌ از يك‌ سال‌ را دارد (مانند دامهاي‌ شيري‌، تاكستانها، درختان‌ ميوه‌ و مرغهاي‌ تخم‌گذار)‌. دارايي‌ زيستي‌ غير مولد: به‌ طبقه‌اي‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ گفته‌ مي‌شود كه‌ واجد شرايط‌ تعيين‌ شده‌ براي‌ داراييهاي‌ زيستي‌ مولد نيست‌ ( داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد اقلامي‌ هستند كه‌ به‌ عنوان‌ توليد كشاورزي‌ برداشت‌ مي‌شوند يا به‌ عنوان‌ داراييهاي‌ زيستي‌ به‌فروش‌ مي‌رسند. مانند دامهاي‌ گوشتي‌، دامهاي‌ آماده‌ فروش‌، ماهي‌ پرورشي‌، غلات‌ در جريان‌ رشد از قبيل‌ ذرت‌ و گندم‌، و درختان‌ پرورشي‌ جهت‌ تهيه‌ الوار). توليد كشاورزي : عبــارت‌ است‌ از محصـول‌ برداشت‌ شـده‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ واحد تجاري‌. توليد كشاورزي‌ بايد در زمان‌ برداشت‌ به‌ ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ اندازه‌گيري‌ شود. ارزش‌ تعيين‌ شده‌ مزبور بهاي‌ تمام‌ شده‌ آن‌ محصول‌ محسوب‌ مي‌شود. بازار فعال‌ : عبارت‌ است‌ از بازاري‌ كه‌ كليه‌ شرايط‌ زير را دارد : الف‌. اقلام‌ مبادله‌ شده‌ در بازار متجانس‌ هستند، ب‌ . معمولاً خريداران‌ و فروشندگان‌ مايل‌ در هر زمان‌ وجود دارند، و ج‌ . قيمتها براي‌ عموم‌ قابل‌ دسترسي‌ است‌. در اين‌ استاندارد، اقلام‌ متجانس‌ به‌ مجموعه‌اي‌ از اقلام‌ نظير لبنيات‌، غلات‌، دانه‌هاي‌ روغني‌، ميوه‌ و تره‌بار، گل‌، دام‌، طيور، ماهيها و آبزيان‌ و ... اطلاق مي‌شود كه‌ به‌ واسطه‌ خصوصيات‌ همانند، قابل‌ گروه‌بندي‌ است‌. شناخت‌ و اندازه‌گيري‌ : واحـد تجــاري‌ بايد دارايـي‌ زيستي‌ يا توليــد كشـاورزي‌ را فقط‌ زماني‌ شناسايي‌ كند كه‌ : الف‌. كنترل‌ دارايي‌ را در نتيجه‌ رويدادهاي‌ گذشته‌ بدست‌ آورده‌ باشد ، ب‌ . جريان‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ مرتبط‌ به‌ دارايي‌ به‌ درون‌ واحد تجاري‌ محتمل‌ باشد، و ج‌ . ارزش‌ منصفانه‌ يا بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌ به‌گونه‌اي‌ اتكاپذير قابل‌ اندازه‌گيري‌ باشد. دارايي‌ زيستي‌ مولد بايد برمبناي‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ پس‌ از كسر استهلاك‌ انباشته‌ و كاهش‌ ارزش‌ انباشته‌ يا مبلغ‌ تجديد ارزيابي‌ ، به‌ عنوان‌ نحوه‌ عمل‌ مجاز جايگزين‌، شناسايي‌ و گزارش‌ شود. به‌استثناي‌ دارايي‌ زيستي‌ غير مولد خريداري‌ شده‌ كه‌ تنها در زمان‌ شناخت‌ اوليه‌ به‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ شناسايي‌ مي‌شود، داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد بايد در شناخت‌ اوليه‌ و در تاريخ‌ ترازنامه‌ به‌ ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ اندازه‌گيري‌ شود بجز در شرایطی که قیمت یا ارزش بازار دارایی زیستی غیر مولد در دسترس نیست و سایر براوردهای ارزش منصفانه آن به وضوح غیرقابل اتکاست، که در این شرایط بایستی دارایی زیستی غیرمولد به بهای تمام شده پس از کسر هر گونه کاهش ارزش، اندازه گیری شود. تعیین ارزش منصفانه در قرارداد های آتی فروش داراییهای زیستی غیرمولد یا تولید کشاورزی در قراردادهای آتی فروش، قیمت قرارداد برای تعیین ارزش منصفانه الزاما مربوط نیست، زیرا ارزش منصفانه منعکس کننده ارزش در بازار جاری است که در آن خریدار و فروشنده مطلع و مایل معامله میکنند. در نتیجه ارزش‌ منصفانه‌ دارايي‌ زيستي‌ غير مولد يا توليد كشاورزي‌ الزاماً به‌ علت‌ وجود قرارداد تعديل‌ نمي‌شود. نکته: در مواردی که قرارداد فروش دارایی زیستی غیرمولد یا تولید کشاورزی ممکن است قراردادی زیانبار باشد، بایستی زیان ناشی از قرارداد، یعنی مازاد مخارج اجتناب ناپذیر ایفای تعهدات مربوط به قرارداد نسبت به منافع حاصل آن، بعنوان ذخیره شناسایی شود. در صورتي‌ كه‌ بازار فعالي‌ وجود نداشته‌ باشد، واحد تجاري‌ از يك‌ يا چند مورد زير، به‌ شرط‌ دسترسي‌، براي‌ تعيين‌ ارزش‌ منصفانه‌ استفاده‌ مي‌كند : الف‌. قيمتهاي‌ تضميني‌ اعلام‌ شده‌ توسط‌ دولت‌، ب‌ . آخرين‌ قيمت‌ معامله‌ در بازار، مشروط‌ بر اين‌ كه‌ در فاصله‌ زماني‌ بين‌ تاريخ‌ آن‌ معامله‌ و تاريخ‌ ترازنامه‌ تغيير قابل‌ ملاحظه‌اي‌ در شرايط‌ اقتصادي‌ رخ‌ نداده‌ باشد، ج . قيمتهاي‌ بازار داراييهاي‌ مشابه‌ با در نظر گرفتن‌ تعديلاتي‌ كه‌ تفاوتها را منعكس‌ مي‌كند،و د . معيارهاي‌ خاص‌ مانند ارزش‌ ميوه‌ براساس‌ جعبه‌ و ارزش‌ گله‌ گوشتي‌ بر حسب‌ كيلوگرم‌ گوشت‌. در شرایط زیر بهاي‌ تمام‌ شده‌ به‌ ارزش‌ منصفانه‌ نزديك‌ باشد، به‌ ويژه‌ در مواقعي‌ كه‌ : الف‌. از زمــان‌ تحمــل‌ بهاي‌ تمـام‌ شده‌ اوليــه‌، دگرديسي‌ زيستي‌ كمي‌ صورت‌ گرفته‌ باشد، يا ب‌ . انتظار نرود دگرديسي‌ زيستي‌ تأثير با اهميتي‌ بر قيمت‌ داشته‌ باشد.

درآمدها و هزينه‌هاي‌ ناشي‌ از اندازه‌گيري‌ به‌ارزش‌ منصفانه‌

درآمد ناشي‌ از شناخت‌ اوليه‌ دارايي‌ زيستي‌ غير مولد به‌ ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ و نيز درآمد يا هزينه‌ ناشي‌ از تغيير در ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ دارايي‌ زيستي‌ غيرمولد ، بايد در سود و زيان‌ دوره‌ وقوع‌ منظور شود. درآمد يا هزينه‌ ناشي‌ از شناخت‌ اوليه‌ توليدكشاورزي‌ به‌ ارزش‌ منصفـانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌، بايد در سود يا زيان‌ دوره‌ وقوع‌ منظور شود.

عدم‌ امكان‌ اندازه‌گيري‌ ارزش‌ منصفانه‌ به‌گونه‌اي‌ اتكا پذير

در مواردی که ممکن است در شناخت‌ اوليه‌ دارايي‌ زيستي‌ غير مولد قيمت‌ يا ارزش‌ بازار آن‌ در دسترس‌ نباشد‌ و ساير براوردهاي‌ ارزش‌ منصفانه‌ آن‌ نیز به‌ وضوح‌ غيرقابل‌ اتكا باشد‌، دارايي‌ زيستي‌ غير مولد بايد به‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ پس‌ از كسر هرگونه‌ كاهش‌ ارزش‌ ، اندازه‌گيري‌ شود. در هر زمان‌ كه‌ بتوان‌ ارزش‌ منصفانه‌ چنين‌ دارايي‌ را به‌ گونه‌اي‌ اتكا پذير اندازه‌گيري‌ كرد، واحد تجاري‌ بايد آن‌ را به‌ ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ اندازه‌گيري‌ كند.

كمكهاي‌ بلاعوض‌ دولت‌ : در مواردي‌ كه‌ دارايي‌ زيستي‌ توسط‌ دولت‌ به‌ عنوان‌ كمك‌ بلاعوض‌ دراختيار واحد تجاري‌ قرار مي‌گيرد، كمك‌ بلاعوض‌ دولت‌ معادل‌ ارزش‌ منصفانه‌ دارايي‌ زيستي‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ در زمان‌ شناخت‌ اوليه‌ است‌.

افشـا در ترازنامه و صورت سود و زیان : واحد تجاري‌ بايد مبلغ‌ دفتري‌ داراييهاي‌ زيستي‌ مولد و غير مولد خود را به‌صورت‌ جداگانه‌ در ترازنامه‌ ارائه‌ كنـد. واحد تجاري‌ بايد موارد زير را كه‌ در دوره‌ جاري‌ ايجاد شده‌ است‌ در صورت‌ سود و زيان‌ افشا كند : الف‌. جمع‌ درآمدها يا هزينه‌هاي‌ ناشي‌ از شناخت‌ اوليه‌ توليد كشاورزي‌ ، ب . جمع‌ درآمدها يا هزينه‌هاي‌ ناشي‌ از شناخت‌ اوليه‌ و تغييرات‌ در ارزش‌ منصفانه‌پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ داراييهاي‌ زيستي‌ غيرمولد ، و ج‌ . سود يا زيان‌ ناشي‌ از فروش‌ توليد كشاورزي‌ و داراييهاي‌ زيستي‌ غيرمولد با ارائه‌ فروش‌ و بهاي‌ تمام‌ شده‌ انتسابي‌ آن‌ . افشـا در صورتهای مالی : واحد تجاري‌ بايد اطلاعات‌ تشريحي‌ يا كمي‌ زير را در صورتهاي‌ مالي‌ افشا كند : الف‌ . ماهيت‌ فعاليتهاي‌ مرتبط‌ با هر گروه‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ ، ب‌ . مقادير هر گروه‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد در پايان‌ دوره‌ مالي‌ ، و ج‌ . مبالغ‌ دفتري‌ و مقادير داراييهاي‌ زيستي‌ مولد به‌تفكيك‌ در جريان‌ رشد (مثلاً نابالغ‌) و در حال‌ بهره‌برداري‌ (مثلاً بالغ‌) . واحد تجاري‌ بايد روشها و مفروضات‌ عمده‌ به‌كار گرفته‌ شده‌ در تعيين‌ ارزش‌ منصفانه‌ هر گروه‌ از توليد كشاورزي‌ در زمان‌ برداشت‌ و هر گروه‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد را افشا كند. واحد تجاري‌ بايد مقدار و ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ توليد كشاورزي‌ برداشت‌ شده‌ طي‌ دوره‌ كه‌ در زمان‌ برداشت‌ تعيين‌ گرديده‌ است‌ را افشا كند. واحد تجاري‌ بايد موارد زير را افشا كند : الف‌. مبالغ‌ دفتري‌ داراييهاي‌ زيستي‌ كه‌ در رابطه‌ با مالكيت‌ آنها محدوديت‌ وجود دارد و يا در وثيقه‌ بدهيها قرار گرفته‌ است‌ ، و ب‌. تعهدات‌ مربوط‌ به‌ توسعه‌ يا تحصيل‌ داراييهاي‌ زيستي‌ مولد.

واحد تجاري‌ بايد صورت‌ تطبيقي‌ از تغييرات‌ مبالغ‌ دفتري‌ داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد در ابتدا و انتهاي‌ دوره‌ را ارائــه‌ كند. درج‌ اطلاعات‌ مقايسه‌اي‌ ضروري‌ نيست‌. اين‌ صورت‌ تطبيق‌ بايد شامل‌ موارد زير باشد: الف‌ . درآمدها يا هزينه‌هاي‌ ناشي‌ از تغييرات‌ در ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش، ب‌.افزايشهاي‌ ناشي‌ از خريد، ج‌ .كاهشهاي‌ ناشي‌ از فروش، د .كاهشهاي‌ ناشي‌ از برداشت‌، و ﻫ .ساير تغييرات‌.

در مواردي‌ كه‌ اندازه‌ گيري‌ ارزش‌ منصفانه‌ داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد به‌گونه‌اي‌ اتكا پذير ميسر نباشد واحد تجاري‌ در پايان‌ دوره‌ مالي‌ بايد درخصوص‌ اين‌ داراييها موارد زير را افشا كند : الف‌ . شرحي‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد ، ب‌ .تشريح‌ دلايل‌ عدم‌ امكان‌ اندازه‌گيري‌ به‌ ارزش‌ منصفانه‌ به‌گونه‌اي‌ اتكا پذير ، ج‌ . درصورت‌ امكان‌، دامنه‌ براوردهايــي‌ كه‌ به‌ احتمال‌زياد ارزش‌ منصفانه‌ در آن‌ قرار مي‌گيرد ، و د . مبلغ‌ دفتري‌ ناخالص‌ و كاهش‌ ارزش‌ انباشته‌ در ابتدا و پايان‌ دوره‌.

درصورتي‌ كه‌ ارزش‌ منصفانه‌ داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد كه‌ قبلاً به‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ پس‌ از كسر كاهش‌ ارزش‌ انباشته‌ اندازه‌گيري‌ شده‌ است‌ طي‌ دوره‌ جاري‌ به‌ گونه‌اي‌ اتكا پذير قابل‌ اندازه‌گيري‌ باشد، واحد تجاري‌ بايد موارد زير را درخصوص‌ اين‌ داراييها افشا كند : الف‌ . شرحي‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد ، ب‌ .تشريح‌ اين‌ كه‌ چرا ارزش‌ منصفانه‌ به‌ گونه‌اي‌ اتكا پذير قابل‌ اندازه‌گيري‌ شده‌ است‌ ، و ج‌ .آثار تغيير مبناي‌ اندازه‌گيري‌.

داراييها

29/12/ 2*13‌

29/ 12/ 1*13

‌ بدهيها و حقوق صاحبان‌ سهام

29/ 12/ 2*13

29/ 12/ 1*13

 

میلیون ریال

میلیون ریال

 

میلیون ریال

میلیون ریال

داراييهاي‌ جاري‌ :

 

 

بدهيهاي‌ جاري‌ :

 

 

موجودي‌ نقد

100

80

حسابها و اسناد پرداختني‌ تجاري‌

155

180

حسابها و اسناد دريافتني‌ تجاري‌

150

65

ساير حسابها و اسناد پرداختني‌

110

140

ساير حسابها و اسناد دريافتني‌

85

75

پيش‌ دريافتها

40

25

داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد

300

330

سود سهام‌ پيشنهادي‌ و پرداختني‌

250

235

موجودي‌ مواد و كالا

145

180

تسهيلات‌ مالي‌ دريافتي‌

80

100

سفارشات‌ و پيش‌ پرداختها

45

40

 

 

 

جمع‌ داراييهاي‌ جاري‌

825

770

جمع‌ بدهيهاي‌ جاري‌

635

680

داراييهاي‌ غير جاري‌ :

 

 

بدهيهاي‌ غيرجاري‌ :

 

 

داراييهاي‌ زيستي‌ مولد

900

800

حسابها و اسناد پرداختني‌ بلندمدت‌

90

80

ساير داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود

810

950

تسهيلات‌ مالي‌ دريافتي‌ بلندمدت‌

230

140

ساير داراييها

45

30

 

320

220

 

 

 

ذخيره‌ مزاياي‌ پايان‌ خدمت‌ كاركنان‌

235

200

جمع‌ داراييهاي‌ غيرجاري‌

755ر1

780ر1

جمع‌ بدهيهاي‌ غيرجاري‌

555

420

 

 

 

حقوق صاحبان‌ سهام‌ :

 

 

 

 

 

سرمايه‌ (×× سهم‌ ××× ريالي‌ تمام‌ پرداخت‌شده‌)

200ر1

200ر1

 

 

 

اندوخته‌ قانوني‌

80

70

 

 

 

ساير اندوخته‌ها

30

30

 

 

 

سود (زيان‌) انباشته‌

80

150

 

 

 

جمع‌ حقوق صاحبان‌ سهام‌

390ر1

450ر1

جمع‌ داراييها

 

580ر2

550ر2

جمع‌ بدهيها و حقوق صاحبان‌ سهام‌

580ر2

550ر2

شركت‌ نمونه‌ - صورت‌ سود و زيان‌

براي‌ سال‌ مالي‌ منتهي‌ به‌ 29 اسفندماه‌ 2*13

 

سال2*13

سال1*13

میلیون ریال

میلیون ریال

میلیون ریال

ارزش منصفانه تولیدات کشاورزی

 

840

700

خالص افزایش ارزش منصفانه داراییهای زیستی غیرمولد

 

260

200

 

 

1100

900

خالص فروش تولیدات کشاورزی و داراییهای زیستی غیرمولد

1200

 

800

بهای تمام شده انتسابی

(800)

 

(650)

 

=

400=

150

درآمدهای عملیاتی

 

1500

1050

هزینه های تولید

(1223)

 

(735)

هزینه های فروش-اداری و عمومی

(120)

 

(91)

 

=

(1343)=

(826)

سود عملیاتی

 

157

224

سود فروش داراییهای زیستی مولد

70

 

80

سایر درآمدها و هزینه های غیر عملیاتی

10

 

15

هزینه های مالی

(50)

 

(45)

 

=

=30

50

سود قبل از مالیات

 

187

274

مالیات

 

(2)

(1)

سود خالص

 

185

273

گردش حساب سود و (زیان) انباشته

سود خالص

 

185

273

سود انباشته ابتدای سال

 

150

 :: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،


استاندارد حسابداری شماره 27 - بخش 1
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:24
نویسنده : سیامک

 

طرحهای مزایای بازنشستگی

دامنه کاربرد

• کلیه صندوقهای متولی اجرای طرحهای مزایای بازنشستگی ازجمله سازمان تامین اجتماعی و ... مشمول این استاندارد هستند.

• این استاندارد با حسابداری طرحهای مزایای بازنشستگی برای تمام اعضا به عنوان یک گروه سروکار دارد و به گزارش درباره مزایای بازنشستگی هر یک از اعضا نمی پردازد.

• این استاندارد در مورد طرحهای دیگری از قبیل بیمه بیکاری و خدمات درمانی که توسط برخی سازمانها و صندوقها در کنار طرحهای مزایای بازنشستگی اداره می شود، کاربرد ندارد.

طرحهای مزایای بازنشستگی

• برنامه هایی است که به موجب آن برای اعضا پس از خاتمه خدمت، مزایایی در قالب حقوق بازنشستگی یا مستمری فراهم می شود. به شرطی که بتوان این مزایا را قبل از خاتمه خدمت بر اساس شرایط مصوب یا رویه مورد عمل تعیین یا براورد کرد.

مزایای بازنشستگی

• عبارت است از حقوق بازنشستگی و سایر مستمریهایی که به موجب مقررات طرح انتظار می رود با توجه به سنوات خدمت گذشته اعضا به آنان پرداخت شود.

اعضا = شامل کلیه افراد اعم از شاغلین، بازنشستگان و مستمری بگیرانی است که از مزایای طرح بازنشستگی بهره مند می شوند.

صندوق بازنشستگی = شخصیت حقوقی مستقلی است که تحت عناوینی مانند صندوق، سازمان، موسسه و غیره براساس قانون، اساسنامه یا دستورالعمل خاص، در حوزه تامین مزایای بازنشستگی اعضا، فعالیت می کند.

خالص داراییهای طرح (ارزش ویژه طرح) = عبارت است از داراییهای طرح منهای بدهیهای آن غیر از ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری.

استفاده کنندگان و نیازهای اطلاعاتی آنان

اعضا

اطلاعاتی راجع به: امکان تامین مزایا و چگونگی بکارگیری منابع طرح - نرخهای حق بیمه - شرایط بازنشستگی

ارکان طرح

اطلاعاتی به منظور: ارزیابی عملکرد طرح - تصمیم گیری در مورد سیاستهای کلی طرح - اطمینان از کفایت داراییها برای ایفای تعهدات

دولت

اطلاعاتی در خصوص: وضعیت مالی، تعهدات و عملکرد مالی برای ایفای وظایف حاکمیتی و نیز به منظور اطمینان از رعایت الزامات قانونی و نظارت بر طرحهای مزایای بازنشستگی

کارفرمــایـــان (در طرحـهــای مزایای بازنشستگی اختصـــاصی)

اطلاعاتی جهت: ارزیابی عملکرد طرح - اطمینان از معقول بودن نرخهای حق بیمه - پیش بینی تعهدات آتی خود

اهداف استفاده کنندگان از کسب اطلاعات = ارزیابی توان پرداخت تعهدات - ارزیابی عملکرد طرح - تعیین راهبردها و خط مشی های طرح - فراهم کردن امکان نظارت عمومی دولت

ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری = عبارت است از ارزش فعلی پرداختهای مورد انتظار به اعضای طرح بابت سنوات خدمت گذشته آنان که برمبنای مفروضات اکچوئری محاسبه می شود.

• ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری = ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری باید براساس پرداختهای مورد انتظار طبق شرایط طرح، با توجه به سنوات خدمت اعضا تا تاریخ مورد نظر و سطح حقوق و مزایای جاری اعضا محاسبه شود تا ارزش زمانی پول ( از طریق تنزیل با نرخ بازده مناسب) بین تارخ تهیه اطلاعات و تاریخ پرداخت مورد انتظار را منعکس کند.

ایفای تعهدات طرح در طرحهای مزایای بازنشستگی بستگی به عوامل زیر دارد:

وضعیت مالی طرح - حق بیمه های آتی - کارایی عملیاتی طرح شامل سرمایه گذاری

تناوب ارزیابی مبتنی بر اکچوئری = بر اساس قوانین و مقررات موجود، معمولا طرحهای مزایای بازنشستگی ملزم به انجام ارزیابی مبتنی بر اکچوئری حداقل هر سه سال یکبار هستند - چنانچه ارزیابی مبتنی بر اکچوئری به تاریخ صورتهای مالی انجام نشده باشد از آخرین ارزیابی انجام شده استفاده و تاریخ آن افشا می شود.

اندازه گیری داراییهای طرح

دارایی

مبنای اندازه گیری

سرمایه گذاریها

بر اساس: استاندارد شماره 15: حسابداری سرمایه گذاریها - استاندارد شماره 18: صورتهای مالی تلفیقی و حسابداری سرمایه گذاری در واحدهای تجاری فرعی - استاندارد شماره 19: ترکیب واحدهای تجاری - استاندارد شماره 20: حسابداری سرمایه گذاری در واحدهای تجاری وابسته - استاندارد شماره 23: حسابداری مشارکتهای خاص

حق بیمه های دریافتنی

به مبالغ قابل دریافت اندازه گیری و گزارش می شود مشروط به اینکه جریان منافع اقتصادی مرتبط با حق بیمه به درون طرح محتمل باشد.

داراییهای ثابت مشهود

به بهای تمام شده یا مبلغ تجدیدارزیابی (به کسراستهلاک انباشته) اندازه گیری و گزارش می شود.

مبانی تعیین ارزش منصفانه سرمایه گذاریها

نوع سرمایه گذاری

مبنا

سرمایه گذاری در سهام شرکتهای پذیرفته شده در بورس

ارزش بازار (با توجه به بندهای 26 الی 28 استاندارد حسابداری شماره 15 با عنوان حسابداری سرمایه گذاریها)

سرمایه گذاری در سهام سایر شرکتها

مبلغ تجدید ارزیابی (با توجه به بند 34 استاندارد حسابداری شماره 15 با عنوان حسابداری سرمایه گذاریها)

سرمایه گذاری با درآمد ثابت (مانند اوراق مشارکت)

به مبلغ دفتری (در صورتیکه مدیریت طرح قصد نگهداری این اوراق را دارد)

به ارزش بازار (در سایر شرایط)

املاک و سایر اموالی که به قصد سرمایه گذاری نگهداری می شود

مبلغ تجدید ارزیابی (با توجه به بندهای 38 الی 44 استاندارد حسابداری شماره 11 با عنوان حسابداری داراییهای ثابت مشهود)

صورتهای مالی طرحهای مزایای بازنشستگی

ترازنامه - صورت تغییرات در خالص داراییها - صورت درآمد و هزینه - یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی

ترازنامه طرح مزایای بازنشستگی باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد:

الف. سرمایه گذاریها به تفکیک:

سرمایه گذاری در شرکتهای فرعی - سرمایه گذاری در مشارکتهای خاص - سرمایه گذاری در سایر شرکتها - املاک - اوراق مشارکت - تسهیلات اعطایی - سپرده های بانکی -

ب. موجودی نقد، ج. حق بیمه های دریافتنی، د. سایر حسابها و اسناد دریافتنی، ه. داراییهای ثابت مشهود، و. حسابها و اسناد پرداختنی،

ز. تسهیلات دریافتی، ح. ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان، ط. خالص داراییهای طرح، ی. ارزش ویژه طرح.

ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری باید زیر ترازنامه افشا شود.

صورت تغییرات در خالص داراییها باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد

الف. حق بیمه های بازنشستگی، ب. کمکهای بلاعوض، ج. حق بیمه انتقالی از سایر طرحها، د. حقوق و سایر مزایای بازنشستگی اعضا،

ه. حق بیمه انتقالی به سایر طرحها، و. هزینه های اداره طرح، ز. مازاد (کسری) درآمد نسبت به هزینه.

صورت درآمد و هزینه باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد:

الف‌ . درآمدهاي‌ عملياتي‌ ، ب‌ . هزينه‌هاي‌ عملياتي‌ ، ج‌ . سود يا زيان‌ عملياتي‌ ، د . هزينه‌هاي‌ مالي‌ ، ه . ساير درآمدها و هزينه‌هاي‌ غيرعملياتي‌

و . ماليات‌ بردرآمد ، ز . سود يا زيان‌ فعاليتهاي‌ عادي‌ ، ح‌ . اقلام‌ غيرمترقبه‌ ، ط‌ . سهم‌ اقليت‌ ، ي‌ . سود يا زيان‌ خالص‌.

علاوه‌ بر موارد بالا ، ممكن‌ است‌ به‌ موجب‌ ساير استانداردهاي‌ حسابداري‌ ، ارائه‌ اقلام‌ اصلي‌ و جمعهاي‌ فرعي‌ ديگري‌ نیز ضرورت‌ داشته‌ باشد .

یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد :

الف. رویه ها و مفروضات مورد استفاده برای تعیین ارزش منصفانه سرمایه گذاریها،

ب. رویه ها و مفروضاتی که در محاسبه ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری بکار رفته است و هرگونه تغییر در رویه ها و مفروضات در فاصله بین دو تاریخ از انجام اکچوئری،

ج. تاریخ انجام آخرین ارزیابی مبتنی بر اکچوئری،

د. اطلاعات مختصر در مورد گروههای کارکنان تحت پوشش و کارفرمایان،

ه. اطلاعات آماری در خصوص تعداد بازنشستگان، مستمری بگیران و اعضای شاغل،

و. اطلاعات مختصر در مورد طرحهای بازنشستگی و ارائه اطلاعات کلی در خصوص شرایط هرکدام (نظیر شرایط استحقاق، مبالغ و درصدهای قابل پرداخت)،

ز. شرح تغییرات طی سال مالی در شرایط پرداخت مزایای بازنشستگی، حق بیمه ها، شرایط عضویت طرح و قوانین و مقررات مرتبط با طرح و اینکه تغییرات یاد شده در محاسبات اکچوئری منظور شده است یا خیر،

ح. خط مشی تامین منابع و هرگونه تغییر در آن طی سال مالی،

ط. وضعیت مالیاتی طرح،

ی. معاملات طرح با واحدهای تجاری تحت کنترل یا تحت نفوذ قابل ملاحظه تمام یا برخی از اعضا، کارفرمایان با نفوذ قابل ملاحظه در طرح، کانونهای بازنشستگی و سازمانها و تشکلهای مرتبط با اعضا و یا طرح،

ک. سیاستهای سرمایه گذاری منابع طرح،

ل. سرمایه گذاری طرح در سهام کارفرمایانی که بر طرح نفوذ قابل ملاحظه دارند، و

م. جدول جزئیات ارزش منصفانه خالص داراییهای طرح، به استثنای داراییهای ثابت مشهود که به بهای تمام شده یا مبلغ تجدید ارزیابی به کسر استهلاک انباشته منعکس می شود و مقایسه آن با ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری و تشریح سیاستهای تامین مبالغ کسری.

در یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی باید ارتباط بین ارز ش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری وارزش منصفانه خالص داراییهای طرح (به اسثنای داراییهای ثابت مشهود) و خط مشی تامین مالی مزایای بازنشستگی تبیین شود.

پیوست شماره 1

این پیوست تنها جنبه تشریحی دارد و بخشی از استاندارد حسابداری را تشکیل نمی دهد. هدف این پیوست تشریح کاربرد استاندارد در رابطه با نحوه ارائه صورتهای مالی اساسی شامل صورتهای مالی جداگانه و تلفیقی یک طرح مزایای بازنشستگی است. در صورت لزوم و برای دستیابی به ارائه مطلوب اطلاعات در شرایط خاص می توان ترتیب ارائه و شرح اقلام اصلی را تغییر داد.

صندوق بازنشستگی نمونه
ترازنامه
در تاریخ 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

سرمایه گذاری در شرکتهای فرعی

 

369ر143

621ر118

سرمایه گذاری در شرکتهای وابسته

 

814ر49

725ر32

سرمایه گذاری در سایر شرکتها

 

257ر12

164ر13

املاک

 

330ر100

817ر62

اوراق مشارکت

 

543ر8

385ر9

تسهیلات اعطایی

 

453ر52

270ر40

سپرده های بانکی

 

161

161

سایر سرمایه گذاریها

 

000ر37

000ر32

جمع سرمایه گذاریها

 

927ر403

143ر309

موجودی نقد

 

808ر7

962ر4

حق بیمه های دریافتنی

 

000ر70

500ر64

پیش پرداختها

 

249ر1

813

 

 

239ر114

795ر109

داراییهای ثابت مشهود

 

535ر1

692ر1

جمع داراییها

 

701ر519

630ر420

حسابها واسناد پرداختنی

 

888ر49

115ر54

تسهیلات دریافتی

 

905ر41

612ر69

ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان

 

609ر2

346ر2

جمع بدهیها

 

402ر94

073ر126

خالص داراییهای طرح

 

299ر425

557ر294

ارزش ویژه طرح

 

299ر425

557ر294

ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری

 

000ر450

000ر318

صندوق بازنشستگی نمونه
صورت تغییرات در خالص داراییها
برای سال مالی منتهی به 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

حق بیمه های بازنشستگی

 

208ر58

492ر55

کمکهای بلاعوض

 

878ر15

700ر19

حق بیمه انتقالی از سایر طرحها

 

636

315ر1

مازاد درآمد بر هزینه

 

318ر99

514ر86

 

 

040ر174

021ر163

حقوق و سایر مزایای بازنشستگی اعضا

 

(407ر38)

(225ر37)

حق بیمه انتقالی به سایر طرحها

 

(310ر2)

(859ر1)

هزینه های اداره طرح

 

(581ر2)

(275ر2)

 

 

(298ر43)

(359ر41)

افزایش در خالص داراییهای طرح

 

742ر130

662ر121

گردش حساب ارزش ویژه صندوق

 

 

میلیون ریال 2*13

میلیون ریال 1*13

تغییر در خالص داراییهای طرح طی سال

 

742ر130

662ر121

ارزش ویژه طرح در ابتدای سال

 

557ر292

895ر172

تعدیلات سنواتی

 

000ر2

-

ارزش ویژه طرح در ابتدای سال – تعدیل شده

 

557ر294

895ر172

ارزش ویژه طرح در پایان سال

 

299ر425

557ر294

صندوق بازنشستگی نمونه
صورت درآمد و هزینه
برای سال مالی منتهی به 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

درآمد سرمایه گذاریها:

 

 

 

سود سهام

 

807ر37

733ر37

درآمد اجاره

 

681ر5

295ر4

سود تسهیلات

 

382ر10

571ر8

سود سپرده های بانکی واوراق مشارکت

 

68

73

سود فروش سهام

 

719ر47

150ر36

 

 

657ر101

822ر86

هزینه مدیریت سرمایه گذاریها

 

(839)

(527)

خالص درآمدهای عملیاتی

 

818ر100

295ر86

هزینه های مالی

 

(600)

(300)

خالص درآمد ها و هزینه های غیرعملیاتی

 

(400)

619

مازاد درآمد برهزینه قبل از مالیات

 

818ر99

614ر86

مالیات

 

(500)

(100)

مازاد درآمد بر هزینه

 

318ر99

514ر86


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 27 - بخش 2
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:23
نویسنده : سیامک

 

صندوق بازنشستگی نمونه
ترازنامه تلفیقی
در تاریخ 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

سرمایه گذاری در شرکتهای وابسته

 

514ر65

125ر43

سرمایه گذاری در سایر شرکتها

 

469ر33

501ر27

املاک

 

279ر128

114ر83

اوراق مشارکت

 

543ر9

539ر15

تسهیلات اعطایی

 

598ر77

763ر56

سپرده های بانکی

 

547ر2

715ر3

سایر سرمایه گذاریها

 

355ر39

428ر34

جمع سرمایه گذاریها

 

305ر356

185ر264

موجودی نقد

 

867ر17

196ر9

حق بیمه های دریافتنی

 

000ر70

500ر64

حسابها واسناد دریافتنی

 

497ر92

132ر86

موجودی مواد و کالا

 

602ر57

650ر45

پیش پرداختها و سفارشات

 

554ر12

968ر8

 

 

520ر250

446ر214

صندوق بازنشستگی نمونه
ترازنامه تلفیقی
در تاریخ 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال29/12/1*13

داراییهای ثابت مشهود

 

136ر127

831ر105

سرقفلی

 

679ر10

285ر6

داراییهای نامشهود

 

506ر15

612ر10

سایر داراییها

 

765ر9

063ر8

 

 

086ر163

791ر130

جمع داراییها

 

911ر769

422ر609

حسابها و اسناد پرداختنی

 

060ر167

614ر127

پیش دریافتها

 

725ر38

291ر47

ذخیره مالیات

 

473ر9

119ر6

تسهیلات مالی دریافتی

 

383ر71

852ر83

ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان

 

081ر34

697ر29

جمع بدهیها

 

722ر320

573ر294

خالص داراییهای طرح

 

189ر449

849ر314

ارزش ویژه طرح

 

909ر431

056ر298

سهم اقلیت

 

280ر17

793ر16

 

 

189ر449

849ر314

ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری

 

000ر450

000ر318

صندوق بازنشستگی نمونه
صورت تغییرات در خالص داراییها- تلفیقی

برای سال مالی منتهی به 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

حق بیمه های بازنشستگی

 

208ر58

492ر55

کمکهای بلاعوض

 

236ر13

700ر19

حق بیمه انتقالی از سایر طرحها

 

636

315ر1

مازاد درآمد بر هزینه

 

558ر105

277ر92

 

 

638ر177

784ر168

حقوق و سایر مزایای بازنشستگی اعضا

 

(407ر38)

(225ر37)

حق بیمه انتقالی به سایر طرحها

 

(310ر2)

(859ر1)

هزینه های اداره طرح

 

(581ر2)

(275ر2)

 

 

(298ر43)

(359ر41)

افزایش در خالص داراییهای طرح

 

340ر134

425ر127

گردش حساب ارزش ویژه صندوق

 

یادداشت

میلیون ریال سال 2*13

میلیون ریال سال 1*13

تغییر در خالص داراییهای طرح طی سال

 

340ر134

425ر127

ارزش ویژه طرح در ابتدای سال

 

349ر319

124ر188

تعدیلات سنواتی

 

(500ر4)

(700)

ارزش ویژه طرح در ابتدای سال – تعدیل شده

 

849ر314

424ر187

ارزش ویژه طرح در پایان سال

 

189ر449

849ر314

صندوق بازنشستگی نمونه
صورت درآمد و هزینه تلفیقی

برای سال مالی منتهی به 29 اسفند ماه 2*13

 

سال2*13

تجدید ارائه شده

میلیون ریال

میلیون ریال

میلیون ریال سال1*13

فروش خالص و درآمد ارائه خدمات

 

194ر412

117ر385

بهای تمام شده کالای فروش رفته و خدمات ارائه شده

 

(158ر361)

(549ر332)

سود ناخالص

 

036ر51

568ر52

درآمد حاصل از سرمایه گذاریها – عملیاتی

 

804ر86

629ر67

هزینه های فروش، اداری و عمومی

(837ر34)

 

(181ر33)

خالص سایردرآمد ها و هزینه های عملیاتی

(958ر1)

 

700

 

 

(795ر36)

(481ر32)

خالص درآمدهای عملیاتی

 

045ر101

716ر87

هزینه های مالی

(340ر7)

 

(915ر4)

خالص سایردرآمد ها و هزینه های غیرعملیاتی

128ر1

 

826ر1

 

 

(212ر6)

(089ر3)

مازاد درآمد بر هزینه قبل از احتساب سهم گروه از سود شرکتهای وابسته

 

833ر94

627ر84

سهم گروه از سود شرکتهای وابسته

 

925ر11

622ر8

مازاد درآمد برهزینه قبل از مالیات

 

758ر106

249ر93

مالیات

 

(1200)

(972)

مازاد درآمد بر هزینه

 

558ر105

277ر92

پیوست شماره 2

دلایل تدوین استاندارد حسابداری برای طرحهای مزایای بازنشستگی

• ویژگیهای فعالیتهای مرتبط با طرحهای مزایای بازنشستگی،

• استفاده از روشهای متفاوت حسابداری توسط صندوقها برای معاملات و رویدادهای مشابه،

• استفاده از عناوین و شکلهای متفاوت صورتهای مالی توسط صندوقها،

• متفاوت بودن میزان افشای اطلاعات در متن صورتهای مالی و یادداشتهای توضیحی در صندوقها،

• عدم افشای اطلاعات کافی در مورد ارزش فعلی تعهدات آتی مزایای بازنشستگی، ارزش منصفانه داراییها و در نتیجه توان ایفای تعهدات.

• طبقه بندی طرحهای مزایای بازنشستگی

طرح مزایای بازنشستگی با مزایای معین:

• طرحی است که مزایای بازنشستگی بر اساس ضوابطی تعیین می شود که معمولا مبنای آن حقوق و مزایا و سنوات خدمت اعضا است. در این طرحها ریسک اصلی متوجه طرح و یا حامی آن است.

طرح مزایای بازنشستگی با کمک معین:

• در این طرح، مزایای بازنشستگی باتوجه به کمکهای اعطایی به طرح و سود حاصل از سرمایه گذاریها، تعیین می شود. در این نوع طرح معمولا برای کمکهای مرتبط با هر رد حساب جداگانه ای نگهداری می شود و ریسک مرتبط با نوسان بازدهی داراییهای طرح متوجه اعضا است.

• با توجه به شرایط کنونی ایران که طرحهای مزایای بازنشستگی تماما از نوع مزایای معین است، این استاندارد برای گزارشگری مالی این نوع طرحها تدوین شده است.

تقسیم بندی وظیفه مباشرت مدیریت در ارتباط با عملکرد مالی

• اداره طرح که از جنبه مالی به نحوه ارتباط هیات امناء با کارفرمایان، اعضای طرح و سایر کسانی که مستقیما درگیر می باشند، مربوط است.

• سرمایه گذاریها که با خط مشی هیات امناء در مورد نحوه استفاده از داراییهای در دسترس برای پرداخت مزایا، مرتبط است. دلایل عدم ارائه صورت جریان وجوه نقد برای طرحهای مزایای بازنشستگی.

• اهداف تبیین شده برای صورت جریان وجوه نقد در طرحها مصداق ندارد و گزارشهای اکچوئری میتواند به تسهیل پیش بینی ها کمک کند.

• صورت جریان وجوه نقد معمولا منعکس کننده افزایشها و کاهشهای وجوه نقد بر حسب فعالیتهای مختلف می باشد که این امر به نحو جامع تری از طریق صورت تغییرات در خالص داراییها گزارش می شود و صورت جریان وجوه نقد عموما اطلاعات بیشتری به استفاده کنندگان صورتهای مالی طرحهای مزایای بازنشستگی ارائه نمی کند.

صورتهای مالی تلفیقی

• با توجه به اینکه در شرایط حاضر صندوقهای بازنشستگی در ایران بنا به دلایل متفاوت در امر بنگاه داری وارد شده اند و عملا در موارد متعدد بر شرکتهای سرمایه پذیر کنترل اعمال می کنند لذا صورتهای مالی بای این وضعیت را به نحو مناسب نشان دهد. بنابراین با توجه به مفاهیم مطرح شده در استاندارد حسابداری شماره 18 با عنوان صورتهای مالی تلفیقی و حسابداری سرمایه گذاری در واحدهای تجاری فرعی، ضرورت تهیه صورتهای مالی تلفیقی برای طرحهای مزایای بازنشستگی مورد تایید قرار گرفت.

اندازه گیری داراییهای طرحهای مزایای بازنشستگی

• چنانچه داراییهای طرح بر اساس ارقام تاریخی گزارش شود این مقایسه میتواند گمراه کننده باشد و توان طرح را کمتر از واقعیت منعکس کند. لذا داراییهای طرح که ماهیت سرمایه گذاری دارند باید بر اساس ارزشهای منصفانه اندازه گیری شوند. اما به دلیل دسترسی مشکل به ارزشهای منصفانه سرمایه گذاریها، کمیته تصمیم گرفت که ارزش منصفانه سرمایه گذاریها در متن ترازنامه منعکس نشود بلکه در یک یادداشت توضیحی به صورت مقایسه ای با ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری افشا شود.

محاسبه ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری

• تعهدات مزایای بازنشستگی در رابطه با سنوات خدمت آتی اعضا در تاریخ ترازنامه نمی تواند بدهی تلقی شود و به همین دلیل تعهدات مزایای بازنشستگی متناسب با سنوات خدمت گذشته اعضا در ذیل ترازنامه و یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی گزارش می شود.

رویکردهای محاسبه ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری

• حقوق و مزایای جاری

• حقوق و مزایای پیش بینی شده

رویکرد حقوق و مزایای جاری مبتنی بر دلایل زیر است: • استفاده از حقوق و مزایای جاری عینیت بیشتری دارد و نیاز به مفروضاتی در خصوص آینده نیست و بنابراین قابلیت اتکای بالاتری دارد.

• افزایش مزایای بازنشستگی ناشی از افزایش حقو ق و مزایا در صورتی تعهد طرح محسوب می شود که افزایش حقوق و مزایا تحقق یافته باشد.

• ارزش فعلی مزایای انباشته بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری با استفاده از حقوق و مزایای جاری عمدتا با مبلغ قابل پرداخت در زمان خاتمه با توقف فرضی فعالیت طرح ارتباط نزدیکی دارد.

رویکرد حقوق و مزایای پیش بینی شده مبتنی بر دلایل زیر است

• اطلاعات مالی باید با فرض تداوم فعالیت تهیه شود، حتی اگر بکارگیری مفروضات و برآوردها در تهیه آن ضرورت داشته باشد،

• مزایای بازنشستگی معمولا با توجه به میزان حقوق و مزایای نزدیک به تاریخ پایان خدمت تعیین و پرداخت می شود، بنابراین، پیش بینی میزان حقوق و مزایا، حق بیمه ها و نرخهای بازده ضرورت دارد، و

• در مواردی که تامین وجوه بر مبنای پیش بینی حقوق و مزایا صورت می گیرد عدم بکارگیری حقوق و مزایای پیش بینی شده،ممکن است منجر به گزارش منابع مالی اضافی در زمانی شود که طرح دارای وجوه مالی اضافی نیست یا منجر به گزارش وجوه مالی کافی در زمانی شود که طرح وجوه مالی کافی در اختیار ندارد.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 28
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:22
نویسنده : سیامک

 

فعاليتهاى بيمه عمومى‏

دامنه کاربرد

اين استاندارد بايد درمورد فعاليتهاى بيمه عمومى و بيمه عمر زماني بكار گرفته شود و در مورد ساير بيمه‏هاى زندگى كاربرد ندارد.

قرارداد بیمه (بیمه نامه)

عقدی است كه به‏موجب آن يك طرف (بيمه‏گر) متعهد مى‏شود در ازاى دريافت حق‏بيمه از طرف ديگر (بيمه‏گذار)، در صورت وقوع حادثه، خسارت وارده به او يا شخص ذينفع را جبران كند يا مبلغ معینی را به وى يا شخص ذينفع بپردازد.

بیمه زندگی: نوعی بیمه مرتبط با حیات یا فوت انسان است که بیمه گر نسبت به پرداخت وجوهی معین براساس رویداد مشخصی، اطمینان می دهد.

بیمه عمومی: به بیمه هایی غیر از بیمه زندگی اطلاق می شود.

حق بيمه : مبلغی است که بیمه‌گر در ازای پذیرش خطر طبق قرارداد بیمه از بیمه‌گذار مطالبه می‌کند.

تاريخ شروع پوشش بیمه ای : عبارت است از تاریخ شروع پذیرش خطر توسط بیمه‌گر طبق قرارداد بیمه.

شناخت درآمد حق بيمه : درآمد حق‏بيمه بايد:

– از تاریخ شروع پوشش بیمه ‌ای، و نه تاریخ صدور، و

– به‏محض اينكه حق‏بيمه به‏گونه‏اى اتكاپذير قابل اندازه‏گيرى باشد، و

– به‏طور يكنواخت در طول دوره بيمه‏نامه (براى بيمه‏هاى مستقيم) يا در طول دوره پذیرش غرامت (براى بيمه‏هاى اتكايى)

شناسايى شود. مگر اينكه:

الگوى وقوع خطر در طول دوره بيمه‏نامه يكنواخت نباشد كه در اين‏صورت درآمد حق‏بيمه متناسب با الگوى وقوع خطر برآوردی، شناسايى مى‏شود (مثلا بعضى رشته‏ها همانند بيمه مهندسى).

تعدیل مبلغ حق بیمه

• در مواردى كه طبق بیمه نامه ، مبلغ حق‏بيمه در آينده مشمول تعديل می‌باشد، حق‏بيمه تعديل شده باید در موارد ممکن به‏عنوان مبناى شناسايى درآمد حق‏بيمه مورد استفاده قرار گيرد. اگر نتوان مبلغ تعديل را به‏گونه‏اى اتكاپذير براورد كرد، مبلغ اوليه حق‏بيمه كه باتوجه به سایر اطلاعات مربوط تعديل مى‏شود بايد به‏عنوان مبنای شناسایی درآمد حق‏بيمه استفاده شود (مثلا بيمه باربرى دریایی و بیمه آتش‏سوزى انبارها).

بيمه‏نامه‏هاى بين راهى : بيمه‏نامه‏هاى صادر شده در اواخر سال مالى كه تاريخ شروع پوشش بیمه‌ای آن قبل از تاريخ ترازنامه بوده و ممكن است بيمه‏گر اطلاعات كافى جهت تشخيص آنها نداشته باشد.

مبلغ بيمه‏نامه‏هاى بين راهى : باتوجه به اينكه درآمد حق‏بيمه از تاريخ شروع پوشش بیمه‌ای شناسايى مى‏شود، مبلغ بيمه‏نامه‏هاى بين راهى براساس تجارب گذشته و رويدادهاى پس از تاريخ ترازنامه براورد مى‏شود و حصه عايد شده آن به‏عنوان درآمد حق‏بيمه شناسايى مى‏شود.

حق بیمه عاید نشده

• بخشی از حق بیمه مرتبط با بیمه‌نامه‌های صادره طی دوره مالی که قابل انتساب به پوشش خطر بعد از پایان دوره مالی است به‌عنوان حق بیمه عاید نشده شناسایی می‌شود.

• روشهای برآورد حق بیمه عاید نشده باید به‌گونه‌ای انتخاب شود که مبلغ برآوردی تفاوت با اهمیتی با بدهی واقعی در تاریخ ترازنامه نداشته باشد.

محاسبه حق بیمه عاید نشده :

درمواردی که الگوی وقوع خطر در طول دوره بیمه‌نامه تقريباً یکنواخت است برای محاسبه حق‌بیمه عاید نشده از روش تناسب زمانی استفاده می‌شود. شیوه‌های محاسبه حق بیمه عاید نشده در روش تناسب زمانی برای بیمه نامه‌های سالانه شامل:

• روزانه (1/365): حق بیمه عاید نشده شامل مجموع حق بیمه‌های عاید نشده‌ای است که در پایان دوره مالی باتوجه به مدت منقضی‌ نشده بیمه‌نامه‌ها محاسبه می‌شود.

• ماهانه (1/24): فرض می شود کـه صـدور بیمه‌نامـه‌ها در طول ماه به‌طور یکنواخت است.

• فصلی (1/8): فرض می‌شود که صدور بیمه‌نامه‌ها در طی فصل به‌طور یکنواخت است.

• سالانه (1/2): فرض می‌شود که صدور بیمه‌نامه‌ها در طی سال به‌طور یکنواخت است.

نکته:

• روش تناسب زمانی بايد به‏گونه‏اى انتخاب و بكار گرفته شود كه دقت آن از روش فصلى (يا روش1/8) كمتر نباشد.

خسارت

• ‏عبارت است از مبلغ قابل پرداخت در اثر وقوع حوادث تحت پوشش قرارداد بيمه.

• بايد براى بيمه‏هاى مستقيم و اتكايى شناسايى شود.

• مبلغ آن بايد بيانگر براورد معقولی از مخارج لازم براى تسويه تعهد فعلى در تاريخ ترازنامه باشد.

• شامل مبالغ زير است:

الف0خسارت واقع شده‌ای که گزارش نشده است،

ب. خسارت گزارش شده‌ای که پرداخت نشده است،

ج . خسارتی كه به‏طور كامل گزارش نشده است،و

د. مخارج براوردى تسويه خسارت.

براورد و شناسایی بدهی خسارت پرداخت نشده

• بدهى مربوط به خسارت واقع شده‌ای که پرداخت نشده است (شامل خسارت گزارش نشده)، باتوجه به موارد زیر براورد وشناسایی می گردد:

• تجربیات در‌مورد خسارت واقع شده در گذشته

• آخرين اطلاعات موجود

• تغيير شرايط از قبیل آخرین حوادث فاجعه‏آميز

• تغيير در حجم و تركيب خطرات تحت پوشش بيمه

اجزای تشکیل دهنده مخارج نهايى جبران خسارت

• اين اجزا شامل موارد زیر است:

– مبالغ قابل پرداخت بابت خسارت طبق مفاد بیمه‌نامه، و

– مخارج تعیین و تسویه خسارت: شامل مخارج مستقيم هرخسارت مانند حق‌الزحمه خدمات کارشناسی و حقوقی و همچنين آن‌دسته از مخارج غیرمستقیمی است که بتوان با هر خسارت مرتبط دانست.

– در تعیین مخارج نهایی جبران خسارت، مبالغ بازیافتنی از طریق حق جانشینی و یا اقلام اسقاطی از مبلغ خسارت کسر می‌شود.

ذخاير لازم براى خسارت معوق باتوجه به موارد زیر تعیین می شود:

– خسارت براوردى هرمورد يا طبقه‏اى از يك رشته (مثلاً در بيمه‏ بدنه براساس مدل و سال توليد)

– فرمولهاى رياضى

– نوع بيمه و قضاوت مديريت بستگى

• روشى كه توسط مديريت انتخاب مى‏شود بايد به‏طور يكنواخت اعمال گردد.

تعديل بدهى خسارت معوق

• تعديل بدهى خسارت معوق براساس اطلاعاتى كه پس از شناخت اوليه بدست مى‏آيد، ضرورى است.

• هدف از انجام اين تعديلات، براورد دقيق‏تر مخارج مورد انتظار جبران خسارت است.

• اثر اين تعديلات بر بدهى خسارت معوق و هزينه خسارت به‏محض دسترسی به اطلاعات جديد، شناسايى مى‏شود.

• با اين‏گونه تعديلات به‏عنوان تغییر در براورد حسابدارى برخورد مى‏شود.

مبالغ دریافتنی از بیمه‌گر اتکایی بابت خسارت واقع شده

مبالغ دریافتنی از بیمه‌گر اتکایی بابت خسارت واقع شده ، اعم از گزارش شده و گزارش نشده، باید در دوره وقوع از یک طرف به‌عنوان دارایی و از طرف دیگر به‌عنوان درآمد بیمه‌گر واگذارنده شناسایی شود و نباید حسب مورد با بدهی یا هزینه مربوط تهاتر شود.

ذخیره تکمیلی

– چنانچه حق بيمه‏هاى عايد نشده براى پوشش خسارت مورد انتظار مربوط به بیمه‌نامه‌های منقضی نشده در تاریخ ترازنامه کافی نباشد باید ذخیره تکمیلی لازم برای آن شناسایی شود.

تعيين ذخيره تکمیلی

مقایسه مجموع حق بیمه عاید نشده هر رشته با مجموع خسارت مورد انتظار و هزینه‌های مربوط به آن

آیا کسری وجود دارد؟ بلی = شناسایی ذخیره تکمیلی خیر = عدم نیاز به ذخیره تکمیلی

• بيمه‏ اتكايى: بیمه‌ ای است كه به‏موجب آن يك طرف (بيمه‏گر اتکایی) در ازاى دريافت حق‏بيمه، جبران تمام يا بخشى از خسارت وارده به طرف ديگر (بيمه‏گر واگذارنده) را بابت بيمه‏نامه يا بيمه‏نامه‏هاى صادره و يا قبولى توسط وى، تعهد مى‏كند.

• بيمه ‏اتكايى نسبى : نوعى بيمه‏اتكايى است كه به‏موجب آن بيمه‏گر اتکایی در قبال دريافت نسبتى از حق‏بيمه قرارداد بيمه اوليه، تعهد مى‏كند به‏همان نسبت خسارت وارده به بيمه‏گر واگذارنده را جبران كند.

• بيمه‏اتكايى غيرنسبى : نوعى بيمه‏اتكايى است كه در آن بيمه‏گر اتکایی در قبال دريافت حق‏بيمه، تعهد مى‏كند تمام يا بخشى از خسارت مازاد بر سقف از پيش تعيين شده را جبران كند.

• حق‏بيمه‏هاى اتكايى : حق‏ بيمه اتکایی واگذاری به بیمه‌گران اتکایی باید توسط بیمه‌گر واگذارنده از تاریخ شروع پوشش بیمه‌ای و طی دوره تأمین خسارت قرارداد بیمه اتکایی، به‌طور یکنواخت طی دوره پوشش بیمه‌ای یا متناسب با الگوی وقوع خطر، به‌عنوان هزینه بیمه اتکایی واگذاری درصورت سود و زیان شناسایی شود.

نحوه برخورد با حق‏بيمه واگذارى در:

• بيمه های اتكايى به‏عنوان هزينه شناسايى می‌شود و با درآمد حق‏بيمه تهاتر نمی‌گردد. خسارت دريافتى يا دريافتنى از بيمه‏گران اتكايى نيز توسط بيمه‏گر مستقيم به‏عنوان درآمد شناسايى مى‏گردد و با هزينه خسارت يا هزينه حق‏بيمه‏اتكايى واگذارى تهاتر نمى‏شود.

• بيمه‏هاى اتكايى نسبى به‏طور هماهنگ با بيمه‏هاى مستقيم مربوط به‏عنوان هزينه شناسايى مى‏گردد. به‏عبارت ديگر هزينه ‏بيمه‏اتكايى واگذارى به‏طور يكنواخت در طول دوره بيمه مستقيم مربوط شناسايى و در مواردى كه شناسايى درآمد در بيمه‏هاى مستقيم براساس الگوى وقوع خطر است، هزينه یاد شده نيز طبق الگوی مزبور شناسايى مى‏شود.

• بيمه‏هاى اتكايى غيرنسبى نيز معمولاً طى دوره بيمه‏اتكايى به‌طور یکنواخت به‏عنوان هزينه دوره شناسايى مى‏شود.

درآمد حاصل از بیمه اتکایی

• كارمزدهاى دريافتى و دريافتنى از بيمه‏گر اتكايى در زمان شروع پوشش بیمه اتکایی به‌عنوان درآمد شناسایی می‌شود.

• سهم بیمه‌گر مستقیم از مشارکت در سود (کارمزد منافع) دریافتی یا دریافتنی از بیمه‌گر اتکایی، در زمان تحقق به‌عنوان درآمد شناسایی می‌شود.

بیمه اتکایی مجدد

• بيمه‏گر اتكايى ممكن است بخشى از خطر پذيرفته شده از بيمه‏گر مستقيم را مجدداً به بيمه‏گر اتكايى ديگرى (بیمه‌گر اتکایی قبول‌کننده) واگذار كند كه به آن واگذارى مجدد گفته مى‏شود.

• نحوه حسابداری قراردادهای بیمه اتکایی مجدد نیز مشابه قراردادهای بیمه اتکایی اولیه است.

انتقال پرتفوى‏

• طبق ماده 54 قانون تأسیس بیمه مرکزی ایران و بیمه‌گری، مؤسسات بیمه می‌توانند با موافقت بیمه مرکزی ایران و تصویب شورای عالی بیمه تمام یا قسمتی از پرتفوی خود را با کلیه حقوق و تعهدات ناشی از آن به یک یا چند مؤسسه بیمه‌ مجاز دیگر واگذار کنند.

• انتقال پرتفوی باید توسط بیمه‌گر انتقال‌دهنده به‌عنوان حذف پرتفوی و توسط بیمه‌گر قبول‌کننده به‌عنوان قبول پرتفوی به‌حساب گرفته شود.

– حذف پرتفوی باید توسط بیمه‌گر انتقال دهنده ازطریق حذف بدهیها و داراییهای مرتبط با خطرات منتقل شده، به‌حساب گرفته شود.

– قبول پرتفوی باید توسط بیمه‌گر قبول‌کننده از طریق شناسایی درآمد حق بیمه عاید نشده و خسارت معوق پذیرفته شده، به‌حساب گرفته شود.

بیمه مشترک

• فعالیتهای بیمه‌ای که از طریق قراردادهای بیمه مشترک با بیمه‌گذار انجام می‌شود باید توسط بیمه‌گران قبول‌کننده همانند بیمه مستقیم و براساس نسبتهای توافقی به‌حساب گرفته شود.

• بيمه نامه‏هايى كه به‏طور مستقيم توسط یکی از اعضاى گروه بیمه‌گران مشترک صادر مى‏شود بايد توسط آن عضو به‏عنوان بيمه مستقيم به‏حساب گرفته شود و بخشى از خطرات كه توسط ساير اعضاى گروه پذيرفته مى‏شود بايد همانند بيمه‏اتكايى واگذارى محسوب گردد. بيمه‏گرانى كه اين خطرات را مى‏پذيرند بايد با آن همانند بيمه‏اتكايى قبولى برخورد كنند.

مخارج تحصيل

مخارج تحصیل بیمه‌ نامه‌ها باید در زمان وقوع به‌عنوان هزینه دوره شناسایی شود.این مخارج شامل موارد زیر است:

– حق‌العمل پرداختی به نمایندگیهـا، مخـارج صـدور بیمه‌نامه‌ها، مخارج اداری نگهداری سوابق بیمه‌نامه‌ها، و مخارج وصول حق بیمه‌ها.

اطلاعات زیر باید در یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی افشا شود :

الف . رویه شناسايى درآمد حق‏بيمه و حق بیمه عاید نشده ( اعم از بیمه‌های مستقیم و بیمه‌های اتکایی)،

ب. رویه شناسایی هزینه حق بیمه بیمه های اتکایی واگذاری، و

ج . نحوه محاسبه ذخیره خسارت معوق  و ذخیره تکمیلی.

اقلام زير بايد در متن ترازنامه افشا شود:

الف . مطالبات از بیمه‌گذاران و نمایندگان- ب. مطالبات از بیمه‌گران اتکایی- ج. بدهى خسارت معوق- د. بدهى به بيمه‏گران اتكايى،

ﻫ . حق‏بيمه عاید نشده، و و . ذخیره تکمیلی.

اقلام زير بايد در متن صورت سود و زيان افشا شود:

الف . درآمد حق‏بيمه (مستقیم و اتکایی قبولی)،

ب . درآمد بازیافت خسارت از بيمه‏گران اتكايى،

ج . هزينه خسارت بيمه‏هاى مستقيم و اتکایی قبولی، و

د . هزينه حق‏بيمه‏اتكايى واگذارى .

نکته: اجزاى تشكيل‏دهنده اقلام افشا شده در ترازنامه و صورت سود و زیان در يادداشتهاى توضيحى افشا مى‏شود.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 29
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:21
نویسنده : سیامک

 

 فعاليتهاي ساخت املاك - اين استاندارد بايد باتوجه به ” مقدم هاي بر استانداردهاي حسابداري“مطالعه و بكار گرفته شود. هدف: 1 . هدف اين استاندارد تجويز روشهاي حسابداري درآمد و مخارج مرتبط با فعاليتهاي ساخت املاك است . موضوع اصلي اين استاندارد، شناخت و تخصيص درآمدها و مخارج فعاليتهاي ساخت املاك در دوره هاي مالي انجام اين فعاليتهاست. دامنه كاربرد: 2 . اين استاندارد بايد براي حسابداري فعاليتهاي ساخت املاك بكار گرفته شود. 3 . اين استاند ارد در مورد واحدهاي تجاري كه به فعاليتهاي ساخت املاك مشغول هستند،صرف نظر از اينكه اين عمليات جزء فعاليتهاي اصلي آنها باشد يا خير، كاربرد دارد. 4 . اين استاندارد، براي ساخت املاك كه با هدف استفاده توسط واحد تجاري انجام مي شود،كاربرد ندارد. 5 . با توجه به ماهيت و ويژگيهاي فعاليتهاي ساخت املاك، حسابداري عمليات شهر ك سازي اعم از مسكوني، صنعتي يا تجاري نيز بر اساس الزامات اين استاندارد انجام مي شود. تعاریف : 6 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است: • ارزش نسبي فروش : نسبت ارزش فروش ه ر واحد ساختماني به ارزش فروش مجموع واحدهاي ساختماني يك پروژه يا نسبت ارزش فروش ه ر پروژه به ارزش فروش مجموع پروژه ها. • ارزش فروش : بهاي فروش برآوردي جاري يك واحد ساختماني در وضعيت نهايي قابل فروش آن، در هر مقطع زماني. • پروژه : تمام يا بخشي از واحدهاي ساختماني مورد اجر ا در يك مكان جغرافيايي مشخص كه يك مركز انباشت مخارج را تشكيل مي دهد. • فعاليتهاي ساخت املاك : مجموعه فعاليتهايي است كه براي طراحي و احداث املاك براي فروش ضروري است . تحصيل زمين براي احداث و فروش ساختمان و يا آماد ه سازي و فروش زمين، به طور كلي يا جزئي، بخشي از اين فعاليت است. • واحد ساختماني : يك واحد مسكوني، تجاري يا صنعتي، يا زميني كه براي فروش، احداث يا آماده مي شود. ماهيت فعاليتهاي ساخت املاك: 7 . واحد تجاري ممكن است فعاليتهاي ساخت املاك را در يك مكان جغرافيايي مشخص يا در مكانهاي متعدد انجام دهد . براي مثال ممكن است فعاليت ساخت املاك شامل احداث يك برج 20 طبقه، يك برج 35 طبقه، يك مركز تجاري و چندين واحد ويلايي در قطعه زميني مشخص باشد . در اين صورت هر يك از موارد ياد شده يك پروژه و قطعه زمين مذكور يك مكان جغرافيايي مشخص محسوب مي گردد. در ساير موارد، تشخيص مكان جغرافيايي مشخص بنا بر قضاوت مديريت صورت ميگيرد. 8 . ويژگي اصلي فعاليتهاي ساخت املاك اين است كه در بيش از يك دوره مالي انجام مي شود . اين امر ناشي از مراحل اخذ مجوز از سازمانهاي مربوط و نيز ماهيت عمليات ساختماني است . فعاليتهايي كه قبل از شروع احداث و احدهاي ساختماني صورت مي گيرد ،ممكن است شامل تغيير كاربري زمين، تفكيك و قطعه بندي زمين، طراحي و تهيه نقشه فني، ارزيابي اثرات زيست محيطي، آزمايش خاك و تأييد نقشه ها باشد. 9 . ماهيت فعاليتهاي ساخت به گونه اي است كه ما به ازاي فروش آن ممكن است در زمانهاي متفاوت و به مبالغ مختلف دريافت شود . واحدهاي ساختماني ممكن است در آغاز پروژه،يا طي انجام عمليات ساختماني يا پس از تكميل آن فروخته شود . همچنين فروش واحدهاي ساختماني ممكن است با مشوقهاي متفاوت مثل اعطاي وام، تخفيف در هزينه مالي و نصب لوازم اضافي از قبيل دكوراسيو ن و كابينت رايگان، همراه باشد . ماهيت فرايند فروش پيامدهايي براي شناخت و اندازه گيري درآمد ، هزينه ها و داراييهاي ناشي از فعاليتهاي ساخت املاك دارد. 10 . در فعاليتهاي ساخت املاك، مخارج ساخت املاك اهميت زيادي دارد و مستلزم بكارگيري سيستمي خاص براي تخصيص مخارج مشترك و ساير مخارج مربوط است. زمينهاي نگهداري شده براي ساخت املاك : 11 . در برخي شرايط واحدهاي تجاري سازنده املاك، قطعات وسيع زمين دارند كه فعاليتهاي ساخت در مقاطع مختلف در آنها انجام مي شود. در نتيجه، توجه به نحوه طبقه بندي و اندازه گ يري اين گونه زمينها، ض روري است . افزون بر اين، اگر چه فعاليتهاي ساخت در يك قطعه زمين وسيع به تدريج انجام م ي شود اما ممكن است زيرساختهاي عمومي آن مانند جاده هاي دسترسي و پلها براي كل زمين، ايجاد شود. 12 . زمين نگهداري شده براي فعاليتهاي ساخت املاك، چنانچه هيچ نوع فعاليت ساخت بر روي آن انجام نشده باشد و انتظار نمي رود فعاليتهاي ساخت طي چرخه عملياتي معمول واحد تجاري تكميل شود، بايد به عنوان دارايي غيرجاري طبقه بندي شود، مشروط بر اينكه با توجه به استاندارد حسابداري شماره 14 با عنوان ”نحوه ارائه داراييهاي جاري و بدهيهاي جار ي “ صورتهاي مالي واحد تجاري، مشمول طبقه بندي داراييها و بدهيها به جاري و غيرجاري باشد. 13 . زمين نگهداري شده براي ساخت املاك بايد به بهاي تمام شده پس از كسر هر گونه كاهش ارزش انباشته انعكاس يابد . تعيين زيان كاهش ارزش اين گونه زمينها تابع بندهاي 59 الي 63 استاندارد حسابداري شماره 11 با عنوان ” داراييهاي ثابت مشهود“ است. مخارج ساخت املاك: 14 . مخارج ساخت املاك بايد دربرگيرنده تمام مخارجي باشد كه به طور مستقيم به فعاليتهاي ساخت قابل انتساب است يا بتوان آن را بر مبنايي منطقي به چنين فعاليتهايي تخصيص داد. 15 . مخارج فعاليتهاي ساخت املاك بايد شامل موارد زير باشد: الف. مخارج تحصيل زمين، ب . مخارج مستقيم فعاليتهاي ساخت املاك، و ج . مخارج مشترك قابل انتساب به فعاليتهاي ساخت املاك. 16 . مخارج تحصيل زمين شامل بهاي خريد زمين، حق الزحمه كارشناسي، حق ثبت، كارمزد خريد، هزينه هاي نقل و انتقال و ساير مخارج تحصيل زمين است . مخارج قبل از تحصيل زمين به محض تحمل در سود و زيان منظور مي گردد، مگر اينكه چنين مخارجي به طورمستقيم با فعاليتهاي بعدي ساخت املاك مرتبط باشد كه در آن صورت به عنوان جزئي از بهاي تمام شده ساخت املاك محسوب مي شود. 17 . مخارج مستقيم مرتبط با فعاليتهاي ساخت املاك از جمله مي تواند شامل مخارج مواد و مصالح، مخارج دستمزد مستقيم، مخارج انجام شده توسط پيمانكاران و حق الزحمه كارشناسي باشد. 18 . طبق استاندارد حسابداري شماره 13 با عنوان حسابداري مخارج تأمين مالي ، تمام مخارج تأمين مالي تحمل شده فقط طي دوره هايي كه فعاليتهاي لازم جهت آماده سازي واحدهاي ساختماني براي استفاده مورد نظر در حال انجام است، به بهاي تمام شده دارايي منظورمي شود . اين فعاليتها شامل مواردي از قبيل تهيه نقشه ها و فرايند اخذ تأييديه ها و مجوزهاي لازم از ساز مانهاي دولتي نيز مي باشد كه ماهيت اجرايي و فني دارند و د ر مرحله قبل از احداث بنا انجام مي شود. 19 . مخارج مشتركي كه مي تواند به فعاليتهاي ساخت املاك تخصيص يابد، شامل موارد زير است: الف. مخارج قابل تخصيص به پروژه هاي جاري و آتي ساخت املاك كه در يك مكان جغرافيايي مشخص واقع شده اند، مانند مخارج زيربنايي مشترك -نظير جاده هاي اختصاصي - و اختصاص فضاي لازم براي ساخت اماكن تفريحي و آموزشي دربخشي از زميني كه واحد تجاري قصد دارد طي چندين فاز يا پروژه در آن فعاليتهاي ساختماني انجام دهد، و ب . مخارج قابل تخصيص به تمام پروژه هاي درجريان ساخت واقع در مكانهاي جغرافيايي مختلف نظير مخارج كاركنان دفتر فني واقع در اداره مركزي.اين مخارج با بكارگيري ارزش نسبي فروش پروژه هايي كه از اين مخارج منتفع شده يا انتظار مي رود منتفع شوند يا ساير روشهاي مناسب، تخصيص مي يابد. روش انتخاب شده براي تخصيص بايد به طور يكنواخت بكار گرفته شود. 20 . مخارج قابل انتساب به فعاليتهاي ساخت دربرگيرنده مخارج احتمالي از قبيل مخارج مرتبط با تعهدات مربوط به رفع نواقص است (به استاندارد حسابداري شماره 4 با عنوان ذخاير، بدهيهاي احتمالي و داراييهاي احتمالي مراجعه شود) 21 . مخارجي كه به طور آشكار به فعاليتهاي ساخت املاك قابل انتساب نباشد در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي مي شود. مخارج اداري، عمومي و فروش، نمونه هايي از اين گونه مخارج است. 22 . مخارج ساخت بايد براساس روشهاي زير به هر يك از واحدهاي ساختماني يا پروژه ها تخصيص يابد: الف. روش شناسايي ويژه -از قبيل مخارج مستقيم ساخت ب . روش ارزش نسبي فروش در صورتي كه شناسايي ويژه امكان پذير نباشد، يا ج . ساير روشهاي مناسب در صورتي كه ارزش نسبي فروش عملي نباشد . روش انتخاب شده براي تخصيص بايد به طور يكنواخت بكار گرفته شود. درآمد و هزينه هاي ساخت املاك: 23 . درآمد ساخت املاك بايد شامل موارد زير باشد: الف. بهاي فروش مورد توافق در قرارداد ب . هرگونه مبلغ ناشي از تغيير در دامنه كار تعريف شده در قرارداد. 24 . همواره احتمال تغيير در مشخصات، نقشه ساختمان يا مدت قرارداد هاي فروش پروژه ساخت املاك وجود دارد كه مي تواند به افزايش يا كاهش درآمد ساخت املاك منجر گردد . تغيير، زماني در درآمد ساخت املاك منظور مي شود كه: الف. پذيرش تغيير و مبلغ ناشي از آن توسط مشتري محتمل باشد ب . مبلغ ناشي از تغيير را بتوان به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كرد. 25 . درآمد ساخت املاك بايد تنها براي واحدهاي ساختماني فروخته شده، در صورت احراز معيارهاي بند 26 ، شناسايي شود. 26 . شناسايي درآمد بايد از زماني آغاز شود كه تمام معيارهاي زير احراز گردد: الف. فروش واحد ساختماني با انجام اقداماتي از قبيل امضاي قرارداد محرز شده باشد، ب . فعاليتهاي ساختماني آغاز شده باشد، ج . ماحصل پروژه را بتوان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد د . حداقل 20 درصد از بهاي فروش وصول شده باشد. 27 . ماحصل پروژه را مي توان در صورت احراز تمام شرايط زير به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد: الف. مجموع درآمد حاصل از پروژه را بتوان به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كرد، ب . جريان ورودي منافع اقتصادي آتي مرتبط با پروژه به واحد تجاري محتمل باشد، ج . مخارج لازم براي تكميل پروژه و همچنين درصد تكميل پروژه در تاريخ ترازنامه را بتوان به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كرد، و د . مخارج قابل انتساب به پروژه را بتوان به روشني تعيين و به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كرد. 28 . هرگاه ماحصل پروژه را نتوان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد: الف. درآمد واحدهاي ساختماني فروخته شده بايد تنها تا ميزان مخارج تحمل شده براي ساخت آن واحدها كه بازيافت آن محتمل است، شناسايي گردد، و ب . مخارج ساخت واحدهاي ساختماني فروخته شده بايد در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي شود. 29 . هرگونه زيان مورد انتظار پروژه شامل مخارج رفع نقص بايد بلافاصله به سود و زيان دوره منظور شود. 30 . در مراحل اوليه پروژه ساخت املاك، غالباً شرايط به صور تي است كه ماحصل پروژه را نمي توان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد . در چنين شرايطي ممكن است رعايت الزامات بند 28 مناسب تر باشد . در مواردي كه ماحصل پروژه را نتوان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد، نبايد سود ي شناسايي شود . همچنين ممكن است مخارج ساخت پروژه از كل درآمد آن، فزوني يابد . در چنين مواردي، هر گونه مازاد برآورد شده مخارج ساخت پروژه نسبت به درآمد آن طبق مفاد بند 29 بلافاصله به سود و زيان دوره منظورمي شود. 31 . مخارج ساخت قابل انتساب به واحدهاي ساختماني فروخته شده بايد در دوره شناخت درآمد واحدهاي ياد شده، به عنوان هزينه شناسايي شود. 32 . فرايند شناسايي مخارج ساخت قابل انتساب به واحدهاي ساختماني فروخته شده به عنوان هزينه، به تطابق هزينه ها و درآمدها منجر مي شود . براي تعيين مخارج قابل انتساب، واحد تجاري ر وشي را انتخاب م ي كند كه وضعيت را به مناسبترين نحو ممكن منعكس مینمايد. اين روش به طور يكنواخت بكار گرفته مي شود. 33 . مبلغ درآمدها و هزينه ها ي ساخت املاك در صورت احراز معيارهاي بند 26 بايد باتوجه به درصد تكميل پروژه در تاريخ ترازنامه تعيين شود. 34 . شناخت درآمدها و هزينه ها با توجه به درصد تكميل پروژه، روش درصد پيشرفت كار ناميده مي شود . در اين روش، درآمد ساخت املاك و هزينه هاي مربوط، متناسب با درصد تكميل شناسايي مي شود تا درآمد ها، هزينه ها و سود يا زيان مربوط به كارهاي انجام شده گزارش گردد . اين روش اطلاعات مفيدي در مورد ميزان فعاليت ساخت و عملكرد دوره ارائه مي كند. 35 . درصد تكميل را مي توان به روشهاي مختلفي تعيين كرد . واحد تجاري، بايد روشي را بكارگيرد كه كار انجام شده را به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كند . اين روشها، باتوجه به ماهيت فعاليت ساخت، مي تواند شامل موارد فوق میباشد: الف. نسبت مخارج تحمل شده براي كار انجام شده تا تاريخ ترازنامه به كل مخارج برآوردي ساخت، ب . ارزيابي كار انجام شده توسط كارشناسان حرف هاي مستقل . ج . درصد كار فيزيكي انجام شده. 36 . چنانچه درصد تكميل براساس مخارج تحمل شده تا تاريخ ترازنامه تعيين گردد، تنها آن بخش از مخارج ساخت كه منعكس كننده كار انجام شده است در مخارج تحمل شده تا تاريخ ترازنامه منظور مي گردد . نمونه هايي از مخارجي كه به كار انجام شده مربوط نمي شود شامل بهاي تمام شده زمين، مصالح پاي كار، مخارج تأمين مالي منظور شده به حساب پروژه و پيش پرداخت به پيمانكاران است. 37 . در صورت رفع ابهاماتي كه مانع از برآورد ماحصل پروژه به گونه اي اتكاپذير شده است،درآمدها و هزينه هاي پروژه بايد طبق بند 33 شناسايي شود. 38 . مخارج ساخت املاك كه به هزينه منظور نشد ه است بايد به عنوان دارايي شناسايي و به اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش اندازه گيري شود. تغيير در برآوردها: 39 . برآورد درآمدها و مخارج و همچنين تخصيص مخارج بايد در پايان ه ر دوره مالي بازنگري شود. آثار تغيير در برآوردهاي حسابداري بايد براساس استاندارد حسابداري شماره 6 باعنوان ” گزارش عملكرد مالي“ به حساب منظور گردد. 40 . به دليل وجود ابهامات ذاتي در فعاليتهاي ساخت املاك، اندازه گيري دقيق درآمد و مخارج امكان پذير نيست . استفاده از برآوردهاي معقول در تهيه صورتهاي مالي ضروري است واتكاپذيري آنها را خدشه دار نمي كند . آثار ناشي از تجديدنظر در برآورد درآمدها و مخارج قابل انتساب به فعاليتهاي ساخت املاك بايد به پروژه هاي فعلي و در صورت لزوم به پروژه هاي آتي تخصيص يابد. فسخ معامله فروش : 41 . درآمدها و هزينه هاي شناسايي شده مربوط به واحدهاي ساختماني فروخته شده بايد در زمان ابطال يا فسخ معامله فروش، بي درنگ برگشت داده شود. 42 . خسارات دريافتني از پيمانكاران (به دليل تأخير در تكميل ) و خسارات پرداختني به مشتريان (به دليل تأخير در تحويل ) بايد به صورت جداگانه در صورت سود و زيان ارائه شود. مشوقهاي فروش : 43 . چنانچه مشوقهاي فروش يا تضمينهايي بر اي انجام فروش توسط واحد تجاري سازنده پيشنهاد شود، تعهد ناشي از آن براساس استاندارد حسابداري jشماره 4 با عنوان ذخاير،بدهيهاي احتمالي و داراييهاي احتمالي به حساب منظور مي شود . مخارج مرتبط با اين گونه اقلام نظير تضمين بازده سرمايه گذاري خريداران براي دوره مشخص، به حساب بهاي تمام شده پروژه منظور ميشود. 44 . ساير مخارج تحمل شده توسط واحد تجاري سازنده املاك به منظور تبليغ فروش واحدهاي ساختماني به عنوان هزينه دوره شناسايي مي شود .واحدهاي ساختماني تكميل شده آماده براي فروش : 45 . موجودي واحدهاي ساختماني تكميل شده آماده براي فروش بايد به اقل بهاي تمام شده وخالص ارزش فروش منعكس شود. 46 . واحدهاي ساختماني تكميل شده اي كه به منظور افزايش قيمت، اجاره يا استفاده توسط واحد تجاري نگهداري مي شود، براساس استانداردهاي مربوط به حساب منظور مي گردد. افشا : 47 . واحد تجاري بايد موارد زير را افشا كند: الف. روش تعيين درصد تكميل پروژه، ب . درآمد و هزينه هاي شناسايي شده ساخت املاك در صورت سود و زيان، ج . برآورد مبلغ مخارج لازم براي تكميل پروژ ه هاي در جريان د . صورت تطبيق مبلغ دفتري مخارج شناسايي شده به عنوان دارايي در ابتدا و انتها ي دوره كه موارد زير را نشان دهد: 1 . مخارج انباشته ساخت املاك در اول دوره، با تفكيك مبلغ دفتري زمين، 2 . مخارج تحمل شده ساخت املاك طي دوره، با تفكيك مبلغ دفتري زمين، 3 . مخارج انباشته ساخت املاك كه در صورت سود زيان به عنوان هزينه شناسايي شده است، به تفكيك دوره جاري و دوره هاي گذشته، و 4 . واگذاري يا انتقال به طبقه ديگري از داراييها يا ساير تغييرات در مبلغ دفتري طي دوره. 48 . در مورد زمين نگهداري شده براي ساخت املاك بايد موارد زير افشا شود: الف. بهاي تمام شده و كاهش ارزش انباشته (در صورت وجود) در ابتدا و انتهاي دوره، ب . صورت تطبيق مبلغ دفتري در ابتدا و انتهاي دوره كه موارد زير را نشان دهد: 1 . اضافات، 2 . واگذاري، 3 . انتقال به داراييهاي جاري به عنوان مخارج ساخت املاك، 4 . زيان كاهش ارزش شناسايي شده يا برگشت شده در صورت سود و زيان طي دوره در صورت وجود . 5 . ساير تغييرات. 49 . موارد زير نيز بايد در صورتهاي مالي افشا شود: الف. هر گونه محدوديت در رابطه با مالكيت زمين و ميزان آن. ب . زمينها و پروژه هاي ساخت املاك كه وثيقه بدهيهاست. تاريخ اجرا : 50 . الزامات اين استاندارد در مورد كليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ1/1/86 و بعد از آن شروع مي شود لازم الاجرا است. مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري : 51 . استاندارد بين المللي حسابداري جداگانه اي براي فعاليتهاي ساخت املاك وجود ندارد .در پيوست استاندارد بين المللي حسابداري شماره 18 شناخت درآمد ، شناسايي درآمد فروش املاك مشروط به تكميل كارهاي عمده است . از اين رو، استاندارد حسابداري شماره 29 باپيوست استاندارد بين المللي حسابداري ياد شده مغايرت دارد. اصلاح استاندارد حسابداري شماره 3 : 1 - اين استاندارد عنوان فرعي زير را به بند 7 استا ندارد حسابداري شماره 3 با عنوان درآمد عملياتي اضافه مي كند: ط . درآمد ناشي از فعاليتهاي ساخت املاك 2-با توجه به الزامات استاندارد حسابداري شماره 29 مبني بر استفاده از روش درصد پيشرفت كار، بند ” الف “ ( 8) پيوست استاندارد حسابداري شماره 3 با عنوان درآمد عملياتي حذف مي شود. مباني نتيجه گيري- اين پيوست بخشي از استاندارد حسابداري شماره 29 محسوب نميشود. پيشينه : 1 . پيش از تدوين اين استاندارد، واحدهاي تجاري كه به فعاليتهاي ساخت املاك مشغول بودند با وجود رويه پيش بيني شده در پيوست استاندارد حسابداري شماره 3 با عنوان شناخت درآمد عملياتي ، از روشهاي متفاوتي جهت شناخت درآمد و تخصيص مخارج فعاليتهاي ساخت املاك استفاده مي كردند . به همين دليل كميته تدوين استانداردهاي حسابداري (كميته ) در شهريور 1382 انجام كارهاي تحقيقاتي لازم را براي بررسي و ضرورت تدوين استاندارد حسابداري فعاليتهاي ساخت املاك در دستور كار مديريت تدوين استاندارد قرار داد . براي اجراي اين پروژه كارشناسان و گروه كارشناسي مديريت تدوين استانداردها، فعاليتهاي زير را انجام دادند: الف. بررسي ميداني روشهاي حسابداري شركتهايي كه در زمينه ساخت املاك فعاليت ميكنند . اين بررسي در قالب سه گروه شركتهاي شهركهاي صنعتي ، شركتهاي عمران شهرهاي جديد و ساير شركتهاي فعال در ساخت املاك صورت گرفت. ب . مطالعه تطبيقي استانداردهاي حسابداري تدوين شده توسط مراجع حرفه اي معتبر دنيا. ج . بررسي تحقيقات انجام شده در زمينه حسابداري فعاليتهاي ساخت املاك. د . تشكيل جلساتي با مديران شركتهاي فعال در ساخت املاك و همچنين حسابرسان مستقل اين شركتها. ه . تشكيل جلسات متعدد گروه كارشناسي براي جمع بندي نتايج تحقيقات و مطالعات انجام شده و تدوين پيش نويس استاندارد فعاليتهاي ساخت املاك. 2 . كميته براساس نتايج مطالعات انجام شده و با توجه به استانداردهاي حسابداري موجود شامل استاندارد حسابداري شماره 32 مالزي با عنوان فعاليتهاي ساخت املا ك ، استاندارد حسابداري شماره 66 آمريكا با عنوان حسابداري فروش املا ك و استاندارد حسابداري شماره 67 آمريكا با عنوان حسابداري مخارج و عمليات اوليه اجاره پروژه هاي املاك، تدوين استاندارد حسابداري شماره 29 با عنوان فعاليتهاي ساخت املا ك را در دستور كار قرار داده و پس از بحث و تبادل نظر در جلسات متعدد، متن پيشنهادي را تصويب كرد. دلايل تدوين استاندارد حسابداري فعاليتهاي ساخت املاك : 3 . كميته به دلايل زير تدوين استاندارد حسابداري مربوط به فعاليتهاي ساخت املاك را ضروري تشخيص داد: الف. تقاضاي شركتهاي ساختماني براي تجديدنظر در روش شناخت درآمد، ب . تنوع روشهاي تخصيص مخارج مشترك و ساير مخارج مربوط به فعاليتهاي ساخت املاك ج . ماهيت خاص فعاليتهاي ساخت املاك كه بيش از يك دورة مالي به طول مي انجامد و معمولاً در اوايل شروع پروژه با پيش فروش همراه است. د . وجود تفاوت در نحوه افشاي اطلاعات در صورتهاي مالي.ماهيت فعاليتهاي ساخت املاك 4 . واحدهاي تجاري سازنده املاك ممكن است به تمام فعاليتهاي ساخت املاك يا برخي از آنها از قبيل برنامه ريزي، طراح ي و احداث بنا بپردازند . اين واحدها ممكن است فقط درحوزه ساخت املاك مسكوني، تجاري يا صنعتي و يا در تمام حوزه هاي ذكر شده فعاليت كنند. واحدهاي تجاري سازنده املاك ممكن است زمينهايي را در مقياس بزرگ خريداري و پس از آماد ه سازي، آنها را در قطعات كوچك براي مصارف مختلف نظير ساخت واحدهاي مسكوني يا تجاري واگذار نمايند. 5 . كميته پس از انجام بررسيهاي لازم در رابطه با واحدهاي تجاري سازنده املاك به اين نتيجه رسيد كه فعاليتهاي ساخت املاك داراي ماهيت يك صنعت خاص است و ارائه استاندارد جداگانه موجب ارتقاي كيفيت و قابليت مق ايسه صورتهاي مالي واحدهاي تجاري مرتبط با اين فعاليتها مي شود. مخارج ساخت املاك : 6 . براي تخصيص مخارج ساخت به هر يك از واحدهاي ساختماني يا پروژه ها روشهاي متفاوتي وجود دارد كه مي توان به روش شناسايي ويژه، روش ارزش نسبي فروش وروشهاي مبتني بر مساحت اشاره نمود. 7 . مزيت روش شناسايي ويژه اين است كه مخارج فعاليتهاي ساخت املاك نظير مخارج مستقيم ساخت به صورت دقيق و درست به هر يك از واحدهاي ساختماني يا پروژه ها تخصيص مي يابد و در نتيجه در اين روش انجام برآورد يا ذهنيت گرايي به حداقل مي رسد . مشكل روش مزبور اين است كه جهت تخصيص مخارج مشترك نمي توان از آن استفاده كرد. 8 . مزيت روش ارزش نسبي فروش اين است كه تخصيص تمام مخارج فعاليتهاي ساخت املاك خصوصاً مخارج مشترك را امكا ن پذير مي سازد. البته استفاده از اين روش مستلزم دسترسي به ارزش فروش برآوردي واحدهاي ساختماني است و در برخي موارد واحدهاي تجاري در تعيين ارزش فروش برآوردي واحدهاي ساختماني با محدوديتهايي نظير عدم وجود مظنه هاي باز ار مواجه مي باشند . استفاده از اين روش سبب تطابق بهتر هزينه هاي ساخت با درآمدهاي ناشي از فعاليتهاي ساخت ميگردد. 9 . روشهاي مبتني بر مساحت، امكان تخصيص تمام مخارج فعاليتهاي ساخت املاك را براي واحدهاي ساختماني فراهم مي سازند . اما تخصيص مخارج بدون در نظرگرفتن ارزش واحدهاي ساختماني انجام مي شود و ممكن است تخصيص مخارج به طور منطقي صورت نگيرد . اين شيوه تخصيص ممكن است تصوير نادرستي از بهاي تمام شده واحدهاي ساختماني ارائه نمايد . افزون بر اين ممكن است تطابق هزينه ها با درآمدهاي ناشي از فعاليتهاي ساخت به نحو درستي صورت نگيرد. 10 . كميته پس از بحث و تبادل نظر درخصوص روشهاي تخصيص مخارج به اين نتيجه رسيد كه اولويت را به روش شناسايي ويژه بدهد . استفاده از اين ر وش در رابطه با مخارج مستقيم ساخت عملي است . براي مخارجي نظير مخارج مشترك كه امكان استفاده از روش شناسايي ويژه وجود ندارد روش ارزش نسبي فروش، به عنوان مناسبترين روش شناخته شد و در اولويت بعدي جهت تخصيص مخارج قرار گرفت . در صورتي كه استفاده ازروشهاي ذكر شده جهت تخصيص مخارج، عملي نباشد واحدهاي تجاري مجازند كه ازساير روشهاي تخصيص نظير روشهاي مبتني بر مساحت استفاده نمايند. شناخت درآمد فعاليتهاي ساخت املاك : 11 . ماهيت فعاليتهاي ساخت املاك به گونه اي است كه درآمد ناشي از آنها ممكن است درزمانهاي متفاوت و به مبالغ مختلفي دريافت شود . فروش واحدهاي ساختماني ممكن است در آغاز پروژه، در طي عمليات ساختماني يا پس از تكميل عمليات ساختماني صورت گيرد. باتوجه به اين موضوع روشهاي مختلفي جهت شناخت درآمد فعاليتهاي ساخت املاك وجود دارد كه اصلي ترين آنها روش كار تكميل شده و روش درصد پيشرفت كار است مزاياي اصلي روشها : 12 . مزاياي اصلي روش كار تكميل شده براي شناخت درآمد مربوط به فعاليتهاي ساخت املاك به شرح زير است: الف. شناخت درآمد و اندازه گيري بهاي تمام شده واحدهاي ساختماني در اين روش ازقابليت اتكاي بالايي برخوردار است. ب . استفاده از روش كار تكميل شده امكان مديريت سود را در واحدهاي تجاري كاهش مي دهد. 13 . مزاياي اصلي بكارگيري روش درصد تكميل براي شناخت درآمد مربوط به فعاليتهاي ساخت املاك به شرح زير است: الف. شناخت درآمد با استفاده از روش درصد تكميل اطلاعات مربوط تري براي تصميم گيري استفاده كنندگان مختلف ارائه مي دهد، و ب . روش درصد تكميل تصوير بهتري از عملكرد مديريت در سالهاي مختلف ارائه مي كند. 14 . كميته پس از انجام بررسيهاي لازم و با توجه به ماهيت فعاليتهاي ساخت املاك و مزاياي روش درصد تكميل، به اين نتيجه رسيد كه واحدهاي تجاري در صورت احراز تمام معيارهاي زير، از اين روش استفاده نمايند: الف. فروش واحدهاي ساختماني با انجام اقداماتي از قبيل امضاي قرارداد محرز شده باشد، ب . فعاليتهاي ساختماني آغاز شده باشد، ج . ماحصل فعاليتهاي ساخت را بتوان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد، و د . حداقل 20 درصد از بهاي فروش وصول شده باشد. بند ” د“ براي جلوگيري از شناخت درآمد از طريق انعقاد قراردادهاي صوري توسط واحد قيد شده است . بر اساس اين معيار بايد حداقل 20 درصد از بهاي فروش واحدهاي ساختماني وصول شده باشد تا واحد تجاري بتواند شناخت درآمد را آغاز نمايد . در صورتي كه حداقل 20 درصد از مبلغ فروش وصول نگرديده باشد نم ي توان درآمد را شناسايي نمود . در صورتي كه بكارگيري روش درصد تكميل عملي نباشد مي توان از روش كار تكميل شده استفاده كرد . اگر نتوان ماحصل فعاليتهاي ساخت املاك را به گونه اي اتكاپذير برآورد نمود در آ ن صورت درآمد ساخت املاك تا ميزان مخارج تحمل شده قابل بازيافت ساخت املاك شناسايي مي شوند. تعيين درصد تكميل : 15 . استفاده از روش درصد تكميل جهت شناخت درآمد مستلزم تعيين درصد تكميل فعاليتهاي ساخت املاك مي باشد. روشهاي تعيين درصد تكميل عبارتند از: الف. نسبت مخارج تحمل شده براي كار انجام شده تا تاريخ ترازنامه به كل مخارج برآوردي ساخت، ب . ارزيابي كار انجام شده توسط كارشناسان حرفه اي مستقل يا ج . درصد كار فيزيكي انجام شده. 16 . بكارگيري روش نسبت مخارج تحمل شده براي كار انجام شده تا تاريخ ترازنامه از ساير روشها ر ايج تر است و به قضاوت كمتري نياز دارد . در اين روش بهاي تمام شده زمين ،مخارج تأمين مالي و پيش پرداخت به پيمانكاران، در محاسبه درصد تكميل منظورنمي گردد، زيرا منجر به شناخت غير واقعي درآمد خواهد شد. 17 . محاسبه درصد تكميل براساس ارزش كار انجام شده مستلزم وجود بازار فعالي جهت تعيين ارزش كار انجام شده مي باشد . در بسياري موارد جهت تعيين ارزش كار انجام شده،بازار فعالي وجود ندارد و در نتيجه، ارزشهاي تعيين شده از قابليت اتكاي كمتري برخوردار ميباشد. 18 . درصد كار فيزيكي انجام شده در هر دوره بيانگر ميزان پيشرفت كار فيزيكي مي باشد ومي تواند به عنوان مبنايي جهت تعيين درصد تكميل بكار رود . تأكيد اين روش بر عامل زمان مي باشد، درنتيجه معيار مناسب تري را جهت شناخت درآمد و هزينه فعاليتهاي ساخت املاك فراهم ميكند. معايب اين روش، شامل عدم توجه به ارزش كار انجام شده يا مخارج كار انجام شده، مشكلات مربوط به تعيين مقدار كار فيزيكي انجام شده، و صرف هزينه قابل توجه جهت تعيين ميزان كار انجام شده مي باشد. 19 . كميته پس از بحث و بررسي در باره مزايا و معايب هر يك از روشهاي تعيين درصد تكميل به اين نتيجه رسيد كه هر سه روش را جهت تعيين درصد تكميل مجاز بشمارد.

 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 30 -بخش 1
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:19
نویسنده : سیامک

 

سود هر سهم : اين استاندارد بايد باتوجه به ” مقدم هاي بر استانداردهاي حسابداري“ مطالعه و بكار گرفته شود.

هدف : 1 . هدف اين استاندارد، تجويز ضوابط تعيين و ارائه سود هر سهم، به منظور بهبود قابليت مقايسه عملكرد واحدهاي تجاري مختلف در يك دوره گزارشگري و مقايسه عملكرد يك واحد تجاري در دوره هاي گزارشگري مختلف است . اگرچه به دليل كاربرد رويه هاي حسابداري متفاوت در تعيين سود، اطلاعات مربوط به سود هر سهم محدوديت هايي دارد با اين حال ثبات رويه در تعيين مخرج كسر در محاسبات مربوط به سود هر سهم ،گزارشگري مالي را بهبود مي بخشد. لذا، تأكيد اصلي اين استا ندارد بر مخرج كسر درمحاسبه سود هر سهم است.

دامنه كاربرد :

2 . اين استاندارد بايد توسط واحدهاي تجاري كه سهام عادي يا سهام عادي بالقوه آنها به عموم عرضه شده يا در جريان عرضه عمومي است، بكار گرفته شود.

3 . در مورد واحد تجاري اصلي كه صورتهاي مالي تلفيقي و صورتها ي مالي جداگانه را با هم ارائه مي كند، الزامات افشاي اين استاندارد تنها بايد برمبناي اطلاعات تلفيقي اعمال شو د . چنانچه واحد تجاري علاوه بر افشاي سود هر سهم بر مبنا ي اطلاعات تلفيقي، بخواهد سود هر سهم را برمبناي صورتهاي مالي جداگانه نيز افشا كند، بايد آن را تنها در متن صورت سود و زيان جداگانه ارائه نمايد و چنين اطلاعاتي نبايد در صورتهاي مالي تلفيقي ارائه شود.

4 . ساير واحدهاي تجاري، در صورت افشاي سود هر سهم، بايد مبلغ آن را براساس اين استاندارد محاسبه و افشا كنند.

تعاريف : 5 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است:

• ابزار مالكانه : هر قراردادي كه معرف وجود حقوق باقيمانده نسبت به داراييهاي واحد تجاري پس از كسر كليه بدهيهاي آن است.

• تقليل : كاهش در سود هر سهم يا افزايش در زيان هر سهم با فرض تبديل سهام عادي بالقوه به سهام عادي مي باشد.

• سهام عاد ي : ابزار مالكانه اي است كه حقوق مترتب بر آن مؤخر بر ساير ابزارهاي مالكانه است.

• سهام عادي بالقوه : قراردادي كه دارنده آن از حق تملك سهم عادي برخوردار است.

• صاحبان سهام عادي : دارندگان سهام عادي واحد تجاري يا واحد تجاري اصلي در گروه.

• ضدتقليل : افزايش در سود هر سهم يا كاهش در زيان هر سهم با فرض تبديل سهام عادي بالقوه به سهام عادي مي باشد.

6 . اصطلاح ”سود هر سهم“ در عنوان و متن استاندارد، با فرض سودآور بودن عمليات واحدهاي تجاري انتخاب شده است، لذا در مواردي كه عمليات واحد تجاري منجر به زيان گردد، اصطلاح ”زيان هر سهم“ جايگزين مي شود.

7 . اوراق مشاركت قابل تبديل به سهام عادي و حق تقدم خريد سهام نمونه هايي از سهام عادي بالقوه هستند.

اندازه گيري سود پايه هر سهم

8 . واحد تجاري بايد مبالغ سود پايه هر سهم را بر اساس سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي محاسبه نمايد.

9 . سود پايه هر سهم بايد با تقسيم سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي برميانگين موزون تعداد سهام عادي طي دوره محاسبه شود.

10 . هدف سود پايه هر سهم، ارائه شاخصي براي اندازه گيري منافع هر سهم عادي از عملكرد واحد تجاري طي دوره گزارشگري است.

11 . ميانگين موزون تعداد سهام عادي طي دوره، به منظور انعكاس تغييرات در مبلغ سرمايه سهامداران عادي ناشي از تغيير تعداد سهام بكارگرفته مي شود. ميانگين موزون تعداد سهام عادي طي دوره برابر است با تعداد سهام عادي موجود در ابتداي دوره و تغييرات سهام عادي طي دوره كه با استفاده از عامل وزني زمان تعديل مي شود. عامل وزني زمان، نسبت تعداد روزهاي درجريان بودن سهام به مجموع تعداد روزهاي دوره است.

12 . در تعيين ميانگين موزون تعداد سهام عادي در شركتهاي سهامي عام، تاريخ ثبت افزايش سرمايه در مرجع ثبت شركتها ملاك عمل قر ار مي گيرد. در ساير واحدهاي تجاري، زمان منظور كردن سهام عادي با توجه به شرايط خاص صدور آنها تعيين مي شود. در اين رابطه بررسي دقيق محتواي رويدادهاي مرتبط با صدور سهام به خصوص زمان دسترسي به منابع ناشي از افزايش سرمايه يا تسويه تعهدات مربوط از اهميت خاصي برخوردار است.

13 . در تركيب تجاري، سهام عادي كه به عنوان بخشي از مابه ازاي خريد صادر شده است ازتاريخ تحصيل در محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي منظور مي شود زيرا واحد تحصيل كننده، نتايج عمليات واحد تحصيل شده را از آن تاريخ در صورت سود و زيان ارائه مي كند.

14 . در مواردي كه مابه ازاي سهام عادي به طور كامل وصول نشده است، اين سهام متناسب با مابه ازاي دريافت شده، در محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام منظور مي شود.

15 . چنانچه بخشي از سهام واحد تجاري اصلي، در تملك واحد هاي تجاري فرعي آن باشد،براي محاسبه سود هر سهم در صورتهاي مالي تلفيقي بايد تعداد سهام عادي متعلق به واحدهاي تجاري فرعي از تاريخ تملك، از محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي مستثني شود.

16 . در مواردي كه تعداد سهام عادي بدون تغيير در منابع يا تعهدات افزايش يا كاهش مي يابد ،ميانگين موزون تعداد سهام عا دي براي كليه دوره هايي كه اطلاعات آ ن ارائه مي شود بايد تعديل گردد.

17 . نمونه هايي از مواردي كه تعداد سهام عادي بدون تغيير در منابع يا تعهدات كاهش يا افزايش مي يابد به شرح زير است:

الف. سود سهمي -افزايش سرمايه از محل سود تقسيم نشده يا اندوخته ها

ب . تجزيه سهام

ج . كاهش اجباري سرمايه در اجراي ماده 141 اصلاحيه قانون تجارت.

همچنين در مواردي كه حق تقدم با مبلغي كمتر از ارزش بازار سهام، صادر مي شود، تنها معادل مبلغ اعمال حق تقدم ، منابع يا تعهدات تغيير مي كند ليكن از بابت تفاوت مبلغ اعمال حق تقدم با ارزش باز ار سهام در زمان تصويب افزايش سرمايه كه ”عنصر جايزه درحق تقدم“ ناميده مي شود، تغييري در منابع يا تعهدات ايجاد نمي شود.

18 . در مورد سود سهمي و تجزيه سهام، بدون دريافت مابه ازا، سهام عادي براي سهامداران فعلي صادر مي شود. بنابراين، تعداد سهام عادي بدون تغيير در منابع يا تعهدات افزايش مي يابد. در كاهش اجباري سرمايه در اجراي ماده 141 اصلاحيه قانون تجارت ممكن است

تعداد سهام عادي موجود، بدون تغيير در منابع يا تعهدات كاهش يابد. تعداد سهام عادي قبل از اين گونه رويدادها، متناسب با تغيير سهام عادي تعديل مي شود با اين فرض كه رويداد مربوط در آغاز دورة گزارشگري و دوره هاي ارائه اطلاعات مقايسه اي رخ داده است. براي مثال، چنانچه به ازاي هر سهم موجود، دو سهم به عنوان سود سهمي صادرشود، براي محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي، تعداد سهام قبل از تاريخ تصويب افزايش سرمايه در عدد سه ضرب مي شود.

سود تقليل يافته هر سهم

19 . واحد تجاري بايد مبالغ سود تقليل يافته هر سهم را بر اساس سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي محاسبه كند

20 . واحد تجاري براي محاسبه سود تقليل يافته هر سهم، بايد سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي و ميانگين موزون تعداد سهام عادي را با فرض تبديل سهام عادي بالقوه تقليل دهنده، تعديل كند.

21 . هدف سود تقليل يافته هر سهم، همانند سود پايه هر سهم، ارائه شاخصي براي اندازه گيري منافع هر سهم عادي از عملكرد واحد تجاري طي دوره گزارشگري است با اين تفاوت كه آثار تبديل فرضي كليه سهام عادي بالقوه تقليل دهنده درنظرگرفته مي شود.

22 . واحد تجاري بايد براي محاسبه سود تقليل يافته هر سهم، اقدامات زير را انجام دهد:

الف. سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي را به ميزان هزين ه هاي مالي مربوط به سهام عا دي بالقوه تقليل دهنده طي دوره و همچنين هر گونه درآمد يا هزينه ناشي از تبديل سهام عادي بالقوه تقلیل دهنده، با درنظر داشتن آثار ماليا تي مربوط ،تعديل كند،

ب . ميانگين موزون تعداد سهام عادي را با اين فرض كه كليه سهام عادي بالقوه تقليل دهنده به سهام عادي تبديل شده است، تعديل نمايد.

23 . براي محاسبه سود تقليل يافته هر سهم بايد فرض شود سهام عادي بالقوه تقليل دهنده ،در ابتداي دوره به سهام عادي تبديل شده است، مگر اينكه تاريخ صدور آن در طي دوره باشد ،كه در اين صورت تاريخ صدور ملاك عمل است.

24 . تعداد سهام عادي بالقوه تقليل دهنده براي هر دوره، به طور مستقل تعيين مي شود .در گزارشگري ميان دوره اي، دوره مزبور، از ابتداي سال مالي تا تاريخ ترازنامه دوره مياني درنظر گرفته مي شود و ميانگين موزون تعداد سهام عادي بالقوه محاسبه شده در دوره هاي مياني قبلي، تأثيري بر محاسبات نخواهد داشت.

25 . در محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي، سهام عادي بالقوه براي دوره اي كه در جريان است، درنظر گرفته مي شود. سهام عادي بالقوه اي كه در دوره گزارشگري بازخريد يا ابطال مي شود فقط براي بخشي از دوره كه در جريان بوده است در محاسبه سود تقليل يافته هر سهم منظور مي شود. سهام عادي بالقوه اي كه در دوره گزارشگري به سهام عادي تبديل شده است، در محاسبه سود تقليل يافته هر سهم از ابتداي دوره تا تاريخ تبديل و از تاريخ تبديل نيز سهام عادي مربوط، در محاسبه سود پايه و تقليل يافته هر سهم درنظر گرفته مي شود.

سهام عادي بالقوه تقليل دهنده

26 . سهام عادي بالقوه تنها در صورتي بايد به عنوان تقلي ل دهنده درنظر گرفته شود كه تبديل آن به سهام عادي، سود هر سهم ناشي از عمليات در حال تداوم را كاهش يا زيان هر سهم ناشي از عمليات در حال تداوم را افزايش دهد.

27 . واحد تجاري، از سود خا لص يا زيان ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي، به عنوان رقم كنترلي، جهت تشخيص اثر تقليل دهندگي يا ضد تقليل دهندگي سهام عادي بالقوه استفاده مي كند. سود خالص يا زيان ناشي از عمليات در حال تداوم، نتايج عمليات متوقف شده را دربرنمي گيرد.

28 . براي تشخيص تقليل دهندگي يا ضد تقليل دهندگي سهام عادي بالقوه، هر مجموعه سهام عادي بالقوه، به طور مجزا و نه در مجموع بررسي مي شود. ترتيب بررسي سهام عادي بالقوه ممكن است بر تقليل دهندگي آنها مؤثر باشد . بنابراين، به منظور حداكثرسازي تقليل سود پايه هر سهم، هر مجموعه سهام عادي بالقوه، به ترتيب از بيشترين تا كمترين ميزان تقليل دهندگي بررسي مي شود. معمولاً حق تقدم سهام بيشترين ميزان تقلیل دهندگي را دارد.

تجديد ارائه

29 . چنانچه تعداد سهام عادي يا سهام عادي بالقوه بدون تغيير در منابع يا تعهدات، از طريق مواردي مانند سود سهمي و تجزيه سهام و عنصر جايزه در حق تقدم، افزايش يا در اثر كاهش اجباري سرمايه دراجراي ماده 141 اصلاحيه قانون تجارت كاهش يابد، سود پايه و تقليل يافته هرسهم براي كليه دوره هايي كه اطلاعات آن گزارش مي شود، بايد بر مبناي تعداد جديد سهام تعديل گردد. چنانچه اين تغييرات بعد از تاريخ ترازنامه اما قبل از تأييد صورتهاي مالي روي دهد،محاسبه سود هر سهم براي آن دوره و اقلام مقايسه اي، بايد برمبناي تعداد جديد سهام باشد .در صورت انعكاس چنين تغييراتي در محاسبه تعداد سهام، اين موضوع بايد افشا شو د . به علاوه به منظور انعكاس آثار اصلاح اشتباه و تغيير در رويه هاي حسابداري ، سود پايه و تقليل يافته هر سهم بايد براي كليه دوره هايي كه اطلاعات آن ارائه مي شود، تجديد ارائه گردد.

30 . واحد تجاري سود تقليل يافته هر سهم دوره هاي قبلي ارائه شده را بابت تغيير درمفروضات مورد استفاده در محاسبه سود هر سهم يا تبديل سهام عادي بالقوه به سهام عادي، ارائه مجدد نميكند.

نحوه ارائه

31 . واحد تجاري بايد سود پايه و تقليل يافته هر سهم را براي سود خالص يا زيان ناشي از عمليات در حال تداوم به تفكيك عملياتي و غيرعملياتي و سود خالص يا زيان قاب ل انتساب به صاحبان سهام عادي در متن صورت سود و زيان ارائه كند . واحد تجاري بايد سود پايه و تقلیل يافته هر سهم را براي تمام دور ههايي كه اطلاعات آن گزارش مي شود ارائه كند.

32 . سود هر سهم براي هر دوره اي كه صورت سود و زيان تهيه مي شود، ارائه مي گردد .چنانچه سو د تقليل يافته هر سهم، حداقل براي يك دوره گزارش شود، براي تمام دوره هايي كه اطلاعات آن ، گزارش مي شود ارائه مي گردد، حتي اگر مبلغ آن برابر با سود پايه هر سهم باشد . چنانچه سود پايه و تقليل يافته هر سهم برابر باشد، مي توان آن را در يك سطر در صورت سود و زيان ارائه كرد.

33 . واحد تجاري كه عمليات متوقف شده را گزارش مي كند، بايد سود پايه و تقليل يافته هر سهم عمليات متوقف شده را در متن صورت سود و زيان ارائه كند.

34 . واحد تجاري بايد سود پايه و تقليل يافته هر سهم را ارائه كند حتي اگر مبلغ آنها منفي –زيان هر سهم باشد.

افشا : 35 . واحد تجاري بايد موارد زير را افشا كند:

الف. مبالغ استفاده شده در صورت كسر محاسبه سود پايه و تقليل يافته هر سهم و تطبيق اين مبالغ با سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي.

ب . ميانگين موزون تعداد سهام عادي استفاده شده در مخرج كسر محاسبه سود پايه وتقليل يافته هر سهم و تطبيق ميانگين موزون تعداد سهام هر كدام با يكديگر.

ج . توصيف تغييرات عمده در تعداد سهام عادي يا سهام عادي بالقوه، علاوه بر موارد ذكرشده در بند 29 ، كه بعد از تاريخ ترازنامه انجام ميشود.

36 . مبالغ سود هر سهم بابت وقوع تغيير ات ياد شده در بند 35 (ج- بعد از تاريخ ترازنامه تعديل نمي شود زيرا اين گونه تغييرات بر مبلغ سرمايه بكار رفته براي ايجاد سود يا زيان دوره، تأثيرنمي گذارد. افزايش سرمايه از محل آورده نقدي و يا مطالبات، و تبديل يا اعمال حقوق مربوط به سهام عادي بالقوه در تاريخ ترازنامه به سهام عادي، نمونه هايي از تغييرات ياد شده است.

تاريخ اجرا :این استاندارد براي كليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ 1/1/89 و بعد از آ ن شروع مي شود، لازم الاجراست.

مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري

38 . با اجراي الزامات اين استاندارد، مفاد استاندارد بين المللي حسابداري شماره 33 با عنوان -سود هر سهم - ويرايش مارس 2004 نيز رعايت مي شود.

1- توضيحات تكميلي- اين پيوست بخش لاينفك استاندارد حسابداري شماره 30 است

سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي واحد تجاري اصلي

. 1 . براي محاسبه سود هر سهم برمبناي صورتهاي مالي تلفيقي، منظور از سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي واحد تجاري اصلي، سود خالص يا زيان گروه پس ازكسر سهم اقليت است.

انتشار حق تقدم خريد سهام

2 . در مواردي كه قيمت اعمال حق تقدم خريد سهام عادي كمتر از ارزش بازار سهام باشد صدور سهام با عنصر جايزه همراه است . چنانچه حق تقدم خريد سهام به همه سهامداران اعطا شود،

تعداد سهام عادي استفاده شده در محاسبه سود پايه و تقليل يافته هر سهم، براي تمام دوره هاي قبل از انتشار حق تقدم به شرح زير محاسبه مي شود:

تعداد سهام عادي موجود قبل از تصويب انتشار حق تقدم خريد سهام × ارزش بازار نظري هر سهم عادي بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم سهام عادي تقسیم بر ارزش بازار هر سهم عادي بلافاصله قبل از تصويب انتشار حق تقدم خريد سهام عادي

ارزش بازار نظري هر سهم بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم سهام عادي به شرح زير محاسبه ميشود:

ارزش بازار سهام بلافاصله قبل از تصويب انتشار حق تقدم سهام عادي + عوايد حاصل از اعمال حق تقدم تقسیم بر تعداد سهام موجود بعد از اعمال حق تقدم

پيوست شماره: 1 توضيحات تكميلي -ادامه - رقم كنترلي :

3 . براي تشريح نحوه بكارگيري رقم كنترلي توصيف شده در بند 27 استاندارد، فرض كنيد كه اطلاعات زير موجود است:

سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي = 800 ر 4ميليون ريال - زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي=( 200 ر 7)ميليون ريال - زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي = 400 ر 2ميليون ريال

ميانگين موزون تعداد سهام عادي 000 ر 000 ر 2 سهم

ميانگين موزون تعداد سهام عادي بالقوه 000 ر 400 سهم

سود وزيان پايه هر سهم:سود ناشي از عمليات در حال تداوم – (2،000،000 : 000 ر 000 ر800 ر 4) = 2400

زيان ناشي از عمليات متوقف شده -

(2،000،000 : 000 ر 000 ر7200 )=( 3600)

زيان پايه هر سهم - ريال ( 200 ر 1)

در اين مثال سهام عادي بالقوه، تقليل دهنده است زيرا با فرض اينكه اين سهام اثر سود وزياني نداشته باشد، سود پايه هر سهم ناشي از عمليات در حال تداوم -رقم كنترلي – را از 400 ر 2 ر يال به 000 ر 2ریال (2،000،000 : 000 ر 000 ر4800 ) کاهش میدهد واحد تجاري 400 هزار سهم عادي بالقوه را در محاسبه ساير مبالغ سود هر سهم منظور مي كند حتي اگر مبالغ سود هر سهم بدست آمده، در مقايسه با سود پايه هر سهم ضد تقليل باشد،يعني زيان هر سهم كمتر شود- 000 ر 3 ريال به ازاي هر سهم براي زيان ناشي از عمليات متوقف شده و 000 ر 1ريال به ازاي هر سهم براي زيان دوره .

پيوست شماره 2 : مثالهاي توضيحي - اين مثالها جنبه توضيحي دارند و بخشي از استاندارد حسابداري شماره 30 نميباشند. مثال ( 1) – محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي - بند 11 استاندارد

 

 

سهام صادر شده

سهام موجود

1/1/......

مانده در ابتداي سال مالي

2000

2000

31/6/.....

صدور سهام جديد در ازاي وجه نقد

800

2800 :: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،


استاندارد حسابداری شماره 30 -بخش 2
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:13
نویسنده : سیامک

 

پيوست شماره 2 : مثالهاي توضيحي - ادامه محاسبه ارزش بازار نظري هر سهم بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم خريد سهام : ارزش بازار نظري هر سهم بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم مساویست با مجموع عوايد حاصل ا زاعمال حق تقدم + مجموع ارزش بازار سهام موجود بلافاصله قبل از تصويب انتشار حق تقدم تقسیم بر تعداد سهام موجود بعد از اعمال حق تقدم

پس:375/1=(000/100+000/500):( 000/100 * 000/1)+( 000/500 * 450/1 )

محاسبه عامل تعديل: ارزش بازار هر سهم بلافاصله قبل از تصويب انتشار حق تقدم تقسیم بر ارزش بازار نظري هر سهم بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم یعنی :054/1 = 375/1 : 450/1

محاسبه سود پايه هر سهم

1*13

2*13

سود پايه هر سهم گزارش شده در سال 1*13 ۵۰۰،۰۰۰ : ۱،۱۰۰،۰۰۰،۰۰۰

2200

 

سود پايه هر سهم تجديد ارائه شده سال 1*13 با توجه به انتشار حق تقدم خريد سهام در سال 2*13 ( ۵۰۰،۰۰۰ * ۱،۰۵۴) : ۱،۱۰۰،۰۰۰،۰۰۰

2087

 

سود پايه هرسهم سال 2*13 ( شامل آثار انتشار حق تقدم خريد سهام )

(12 : 10 * ۶۰۰،۰۰۰) + (12 : 2 * ۱،۰۵۴ * ۵۰۰،۰۰۰) : ۱،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

 

2552

پيوست شماره 2 : مثالهاي توضيحي -ادامه

مثال ( 5)- محاسبه سود پايه هر سهم و سود تقليل يافته هر سهم و نحوه ارائه آن درصورت سود و زيان - مثال جامع

اين مثال نحوه محاسبه و ارائه سود پايه و سود تقليل يافته هر سهم را به صورت سه ماهه و سالانه در سال 1* 13 براي شركت پويا ارائه مي كند. رقم كنترلي، سود خالص (زيان ) ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي شركت است . برخي اطلاعات شركت به شرح زير است:

000 ر 000 ر 5 سهم - تعداد سهام عادي در 1/1/1*13

000 ر 200 سهم - افزايش سرمايه نقدي در 1/3/1*13

شركت 000 / 000 / 000 / 12ريال اوراق مشاركت قابل تبديل به سهام عادي با نرخ سود 10 درصد در جريان دارد كه 000 ر 000 ر 1 ريال از اوراق مشاركت، قابل تبديل به 40 سهم عادي مي باشد سررسيد اوراق مشاركت1/4/1*13 بوده كه در اين تاريخ تبديل شده است نرخ ماليات 25 درصد

سال 1*13

سود خالص (زيان) ناشي از عمليات درحال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي شركت

سود خالص (زيان) قابل انتساب به صاحبان سهام عادي شركت

سه ماهه اول

۵،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

۵،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

سه ماهه دوم

۶،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

۶،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

سه ماهه سوم

۱،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

۱،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

سه ماهه چهارم

(۷،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

(۷،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

كل سال

۱۱،۸۰۰،۰۰۰،۰۰۰

۹،۸۰۰،۰۰۰،۰۰۰

* شركت پويا در سه ماهه سوم داراي ۲،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰ ريال زيان ناشي از عمليات متوقف شده مي باشد.

پيوست شماره 2 : مثالهاي توضيحي – ادامه

سه ماهه اول سال 1*13

محاسبه سود پايه هر سهم: سود خالص ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي (معادل سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي : 000/000/000/5 ریال

تاريخ

سهام موجود

مدت

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

1/1/1*13 تا 31/2/1*13

۵،۰۰۰،۰۰۰

دو سوم

۳،۳۳۳،۳۳۳

صدور سهام در1/3/1*13

۲۰۰،۰۰۰

یک سوم

۱،۷۳۳،۳۳۳

جمع

 

 

۵،۰۶۶،۶۶۶

سود پايه هر سهم

 

 

۹۸۷

محاسبه سود تقليل يافته هر سهم :

 

تعداد/ريال

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

۵،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

اضافه مي شود: اثر تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل بر سود(سود تضمين شده)

۲۲۵،۰۰۰،۰۰۰

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل - جمع

۵،۲۲۵،۰۰۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

۵،۰۶۶،۶۶۶ سهم

اضافه مي شود: سهام عادي اضافي ناشي از تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل

۴۸۰،۰۰۰سهم

ميانگين موزون تعديل شده تعداد سهام عادي - جمع

۵،۵۴۶،۶۶۶ سهم

سود تقليل يافته هر سهم

۹۴۲ ریال

سه ماهه دوم سال 1*13

محاسبه سود پايه هر سهم: سود خالص ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي (معادل سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي: 000/000/500/6 ریال

تاريخ

سهام موجود

مدت

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

1/4/1*13

۵،۲۰۰،۰۰۰

 

 

تبديل اوراق مشاركت قابل تبديل در1/4/1*13

۴۸۰،۰۰۰

 

 

1/4/1*13 تا 31/6/1*13

۵،۶۸۰،۰۰۰

 

 

 

 

سه سوم

۵،۶۸۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

 

 

۵،۶۸۰،۰۰۰

سود پايه هر سهم

 

 

۱،۱۴۴

محاسبه سود تقليل يافته هر سهم :

 

تعداد/ريال

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

۶،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

اضافه مي شود: اثر تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل بر سود

-

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل - جمع

۶،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

۵،۶۸۰،۰۰۰ سهم

اضافه مي شود: سهام عادي اضافي ناشي از تبديل فرضي اوراق مشاركت

-

ميانگين موزون تعديل شده تعداد سهام عادي - جمع

۵،۶۸۰،۰۰۰ سهم

سود تقليل يافته هر سهم

۱،۱۴۴ ریال

سه ماهه سوم سال 1*13

محاسبه زيان پايه هر سهم: سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي 000/000/000/1 - زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي: ( 000/000/000/2) ماند ه حساب زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي( 000/000/000/1)

محاسبه زیان تقليل يافته هر سهم :

 

تعداد/ريال

سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

۱،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

اضافه مي شود: اثر تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل بر سود

-

سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل

۱،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

(۲،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل

(۲،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

۵،۶۸۰،۰۰۰

اضافه مي شود: سهام اضافي ناشي از تبديل فرضي

-

ميانگين موزون تعديل شده تعداد سهام عادي

۵،۶۸۰،۰۰۰

 

مبلغ

سود (زيان) تقليل يافته هر سهم:

 

سود ناشي از عمليات در حال تداوم

176

زيان ناشي از عمليات متوقف شده

(352)

زيان تقليل يافته هر سهم

(176)

زيان پايه و تقليل يافته هر سهم يكسان است، لذا بطور يكجا ارائه مي شود.

سه ماهه چهارم سال 1*13

محاسبه زيان پايه و تقلیل یافته هر سهم: زیان ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي - (معادل زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي) ( 000/000/700)

تاريخ

سهام موجود

مدت

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

1/10/1*13 تا 29/12/1*13

۵،۶۸۰،۰۰۰

سه سوم

۵،۶۸۰،۰۰۰

زيان پايه و تقليل يافته هر سهم ( 123) ریال

کل سال 1*13

محاسبه سود پايه هر سهم: سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي 000/000/800/11 - زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي ( 000/000/000/2) - ماند ه سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي( 000/000/800/9)

تاريخ

سهام موجود

مدت

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

1/1/1*13 تا 31/2/1*13

۵،۰۰۰،۰۰۰

دو دوازدهم

۸۳۳،۳۳۳

صدور سهام عادي در 1/3/1*13

۲۰۰،۰۰۰

-

-

1/3/1*13 تا 31/3/1*13

۵،۲۰۰،۰۰۰

یک دوازدهم

۴۳۳،۳۳۳

تبديل اوراق مشاركت به سهام عادي

۴۸۰،۰۰۰

-

-

1/4/1*13 تا 29/12/1*13

۵،۶۸۰،۰۰۰

نه دوازدهم

۴،۲۶۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

 

 

۵،۵۲۶،۶۶۶

سود پايه هر سهم:

 

مبلغ

سود ناشي از عمليات در حال تداوم

۲،۱۳۵

زيان ناشي از عمليات متوقف شده

(۲۶۲)

سود پايه هر سهم

۱،۷۷۳

 

 

 

 

 

 

 

تقليل يافته هر سهم :

 

مبلغ

سود خالص ناشي از عمليات درحال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

۱۱،۸۰۰،۰۰۰،۰۰۰

اضافه مي شود: اثر تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل بر سود

۲۲۵،۰۰۰،۰۰۰

سودخالص ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عاديبا فرض تبديل

۱۲،۰۲۵،۰۰۰،۰۰۰

زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

(۲،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل

۱۰،۰۲۵،۰۰۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

۵،۵۲۶،۶۶۶ سهم

اضافه مي شود: سهام اضافي ناشي از تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل (12 : 3 ) * 000/480

۱۲۰،۰۰۰سهم

ميانگين موزون تعديل شده تعداد سهام عادي

۵،۶۴۶،۶۶۶ سهم

 

مبلغ

سود تقليل يافته هر سهم:

 

سود ناشي از عمليات در حال تداوم

۲،۱۲۹

زيان ناشي از عمليات متوقف شده

(۳۵۴)

سود تقليل يافته هر سهم

۱،۷۷۵

نحوه ارائه اطلاعات سود (زيان) هر سهم شركت پويا در صورت سود و زيان به شرح زير است

 

مبلغ

سودپايه هر سهم:

 

 

سود خالص ناشي از عمليات در حال تداوم

 

 

عملياتي

۱،۶۲۰

 

غيرعملياتي

۵۱۵

 

جمع

 

۲،۱۳۵

زيان ناشي از عمليات متوقف شده

 

(۳۶۲)

جمع

 

۱،۷۷۳

سود تقليل يافته هر سهم :

 

 

سود خالص ناشي از عمليات در حال تداوم:

 

 

عملياتي

۱،۶۲۰

 


&a

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



صفحه قبل 1 2 3 4 صفحه بعد 		 
موضوعات
برچسب ها
نویسندگان
آرشیو مطالب
امكانات جانبي
 
 
 
تمام حقوق اين وب سايت و مطالب آن متعلق به سیامک آسیابی حقی مي باشد .
كد نويسي و گرافيك قالب توسط : تم ديزاينر