پیغام مدیر :
با سلام خدمت شما بازديدكننده گرامي ، خوش آمدید . لطفا براي هرچه بهتر شدن مطالب اين وبلاگ ، ما را از نظرات و پيشنهادات خود آگاه سازيد و ما را در بهتر شدن كيفيت مطالب ياري کنید.
 
درباره ما
به وبلاگ من خوش آمدید
لینک دوستان
پیوندهای روزانه
دیگر موارد

آمار وب سایت:  

بازدید امروز : 61
بازدید دیروز : 1
بازدید هفته : 61
بازدید ماه : 63
بازدید کل : 3358
تعداد مطالب : 80
تعداد نظرات : 0
تعداد آنلاین : 1



 
استاندارد حسابداری شماره 23
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:29
نویسنده : سیامک

 

حسابدارى مشاركتهاى خاص‏

دامنه كاربرد

  • اين استاندارد بايد براى حسابدارى مشاركتهاى خاص شامل نحوه ارائه داراييها، بدهيها، درآمدها و هزينه‏هاى مشاركت خاص در صورتهاى مالى هر يك از شركاى خاص و سرمايه‏گذاران، صرف‏نظر از نوع مشاركت خاص، بكار رود.

تعاريف برخي از اصطلاحات

  • شريك خاص يكى از طرفهاى مشاركت خاص است كه بر آن كنترل مشترك دارد.
  • سرمايه‏گذار در مشاركت خاص يكى از طرفهاى مشاركت خاص است كه بر آن كنترل مشترك ندارد.
  • واحد تجارى عبارت است از تشكلى قانونى يا قراردادى، اعم از ثبت‏شده يا ثبت‏نشده، يا هر شخص يا تشكلى كه يك فعاليت اقتصادى را از جانب خود براى دستيابى به اهداف خاص اداره مى‏كند.
  • روش ارزش ويژه يك روش حسابدارى است كه براساس آن سهم شريك خاص در واحد تجارى تحت كنترل مشترك ابتدا به بهاى تمام‏شده ثبت مى‏شود و پس از آن بابت تغيير در سهم وى از خالص داراييهاى واحد تجارى تحت كنترل مشترك تعديل مى‏گردد. سهم شريك خاص از نتايج عملكرد واحد تجارى تحت كنترل مشترك در صورت سود و زيان منعكس مى‏شود.
  • روش ارزش ويژه ناخالص نوعى روش ارزش ويژه است كه به موجب آن سهم شريك خاص به تفكيك مجموع داراييها و مجموع بدهيهاى مشاركت خاص كه تشكيل‏دهنده مبلغ خالص سرمايه‏گذارى وى است در ترازنامه و سهم وى از درآمدهاى عملياتى مشاركت خاص در صورت سود و زيان منعكس مى‏شود.

كنترل مشترك عبارت است از مشاركت در كنترل يك فعاليت اقتصادى به موجب يك توافق قراردادى.

  • همانند كنترل، رابطه‏اى براى دستيابى به منافع است.
  • هر يك از شركاى خاص براى دستيابى به منافع خود، كنترل مشترك را نسبت به منافع مشترك اعمال مى‏كند.
  • هر شريك خاص كه در كنترل سهم دارد بايد نقش فعالى در سياستهاى مالى و عملياتى مشاركت خاص، دست‏كم در سطح راهبردهاى كلى، ايفا كند.

مشاركت خاص عبارت است از توافقى قراردادى كه به موجب آن دو يا چند طرف، يك فعاليت اقتصادى تحت كنترل مشترك را به عهده مى‏گيرند.

ساختارهاى متفاوت مشاركتهاى خاص:

• عمليات تحت كنترل مشترك

• داراييهاى تحت كنترل مشترك

• واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك

• ويژگيهاى مشترك مشاركتهاى خاص به شرح زير است:

الف. دو يا چند شريك خاص به موجب يك توافق قراردادى با هم مرتبطند، و

ب . اين توافق قراردادى، كنترل مشترك را برقرار مى‏كند.

توافق قراردادي

وجود توافق قراردادى، مشاركت خاص را از سرمايه‏گذارى در واحدهاى تجارى وابسته كه در آن سرمايه‏گذار داراى نفوذ قابل ملاحظه است، متمايز مى‏كند. از نظر اين استاندارد، فعاليتهاى فاقد توافق قراردادى براى ايجاد كنترل مشترك، مشاركت خاص محسوب نمى‏شود.

روشهاي صورت گرفتن توافق قراردادي:

الف. بين شركاي خاص

ب . به موجب صورتجلسه مذاكرات

ج . دربعضي از موارد: اساسنامه يا ساير آيين نامه هاي مشاركت خاص

محتواي توافق قراردادي

الف. نوع فعاليت، مدت و الزامات گزارشگرى مشاركت خاص،

ب . انتصاب اعضاى هيأت‏مديره يا ساير اركان اداره‏كننده مشابه مشاركت خاص و حق راى شركاى خاص،

ج . آورده‏هاى شركاى خاص، و

د . سهم شركاى خاص از محصول، درآمدها، هزينه‏ها يا نتايج مشاركت خاص.

در شرايطي كه يكي از شركاي خاص بعنوان مجري يا مدير مشاركت خاص مشخص شود:

الف. مجري مشاركت خاص را كنترل مي كند:

مشاركت خاص، بعنوان واحد تجاري فرعي مجری محسوب مي‌شود.

ب . مجري مشاركت خاص را كنترل نمي كند:

فعاليت مورد نظر مشاركت خاص محسوب مي‌شود و مجري بر اساس توافق قراردادي مورد موافقت شركاي خاص فعاليت مي كند

عمليات تحت كنترل مشترك

مستلزم استفاده از داراييها و ساير منابع شركاى خاص است.

هر يك از شركاى خاص، داراييهاى ثابت مشهود و ساير امكانات خود را بكار مى‏برد.

هر يك از شركاى خاص، هزينه‏ها و بدهيهاى خود را تحمل و نيازهاى مالى خود را با تعهد خود تأمين مى‏كند.

هر يك از شركاى خاص، فعاليتهاى مشاركت خاص ممكن است در كنار فعاليتهاى مشابه شريك خاص و به وسيله كاركنان آن انجام پذيرد.

بخشهاى مختلف فرايند توليد به وسيله هر يك از شركاى خاص انجام مى‏پذيرد.

به موجب موافقت‏نامه مشاركت خاص، درآمد فروش محصول مشترك و هزينه‏هاى مشترك بين شركاى خاص تسهيم مى‏شود.

شريك خاص بايد در رابطه با سهم خود در عمليات تحت كنترل مشترك، اقلام زير را در صورتهاى مالى جداگانه و در نتيجه در صورتهاى مالى تلفيقى خود شناسايى كند:

الف. داراييهاى تحت كنترل خود و بدهيهاى تحمل‏شده توسط وى، و

ب . هزينه‏هاى تحمل‏شده توسط خود و سهم وى از درآمد فروش كالا يا خدمات حاصل از مشاركت خاص.

هنگام تهيه صورتهاى مالى تلفيقى شريك خاص، انجام تعديل يا اعمال ضوابط تلفيقى ديگرى در رابطه با اين اقلام ضرورت ندارد.

داراييهاى تحت كنترل مشترك

اين نوع مشاركت خاص: متضمن كنترل مشترك و اغلب مالكيت مشترك شركاى خاص نسبت به يك يا چند دارايى است كه مشخصاً براى هدف مشاركت خاص آورده يا تحصيل‏شده است.

داراييها به منظور كسب منافع براى شركاى خاص استفاده مى‏شود.

هر شريك خاص ممكن است سهمى از محصول را دريافت كند.

هر شريك خاص سهم توافق شده‏اى از هزينه‏ها را تحمل مي كند.

هر شريك خاص متناسب با سهم خود در داراييهاى تحت كنترل مشترك، بر سهم خود از منافع اقتصادى آتى كنترل دارد.

مستلزم ايجاد يك واحد تجاري مجزاي از شركاي خاص نيست.

هر يك از شركاى خاص بايد در رابطه با سهم خود در داراييهاى تحت كنترل مشترك، اقلام زير را در صورتهاى مالى جداگانه و در نتيجه در صورتهاى مالى تلفيقى خود شناسايى كند:

الف. سهم خود از داراييهاى تحت كنترل مشترك و طبقه‏بندى آنها برحسب ماهيت داراييها،

ب . بدهيهاى تحمل‏شده توسط وى،

ج . سهم خود از بدهيهاى تحمل شده به طور مشترك با ساير شركاى خاص،

د . سهم خود از درآمد فروش يا استفاده از محصول مشاركت خاص و نيز سهم خود از هزينه‏هاى تحمل‏شده به وسيله مشاركت خاص،و

ه . هزينه‏هايى كه در رابطه با سهم خود در مشاركت خاص تحمل كرده است.

هنگام تهيه صورتهاى مالى تلفيقى شريك خاص، انجام تعديل يا اعمال ضوابط تلفيقى ديگرى در رابطه با اين اقلام ضرورت ندارد.

واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك

واحد تجارى تحت كنترل مشترك شركاى خاص است و اعمال كنترل مشترك بر فعاليت اينگونه واحدها به موجب توافق قراردادى بين شركاى خاص تعيين مى‏شود.

واحد تجارى تحت كنترل مشترك، داراييهاى مشاركت خاص را كنترل، بدهيها و هزينه‏ها را تحمل و درآمدها را تحصيل مى‏كند.

واحد تجارى تحت كنترل مشترك مى‏تواند به نام خود قرارداد ببندد و نيز براى مقاصد فعاليت مشاركت خاص تأمين مالى كند.

هر شريك خاص در نتايج عملكرد واحد تجارى تحت كنترل مشترك به تناسب سهم خود حق دارد و در مواردى نيز در محصول مشاركت خاص سهيم است.

نمونه هايي ا ز واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك:

تركيب در واحد تجارى تحت كنترل مشترك، از طريق انتقال داراييها و بدهيهاى مربوط، به واحد تجارى تحت كنترل مشترك

شروع فعاليت اقتصادي واحد تجارى به طور مشترك با دولت يانماينده يك دولت خارجى از طريق تأسيس واحد تجارى جداگانه‏ تحت كنترل مشترك آن واحد و دولت يا نماينده آن دولت

واحد تجارى تحت كنترل مشترك، بايد سوابق حسابدارى خود را به گونه‏اى نگهدارى كند كه اجراى الزامات اين استاندارد براى شركاى خاص و سرمايه‏گذاران ميسر شود.

صورتهاى مالى تلفيقى شريك خاص

مشاركت خاص در واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك، در صورتهاى مالى تلفيقى شريك خاص بايد براساس روش ارزش ويژه ناخالص منعكس شود.

شريك خاص از تاريخى كه كنترل مشترك خود بر واحد تجارى تحت كنترل مشترك را از دست مى‏دهد بايد استفاده از روش ارزش ويژه ناخالص را متوقف كند.

در روش ارزش ويژه ناخالص، شركاى خاص بايد علاوه بر تبعيت از قواعد استاندارد حسابدارى شماره 20، موارد زير را در صورتهاى مالى تلفيقى ارائه كنند:

الف . سهم شريك خاص از درآمد عملياتى واحد تجارى تحت كنترل مشترك نيز بايد در صورت سود و زيان تلفيقى مجزا از درآمد عملياتى گروه منعكس شود. در گزارشگرى برحسب قسمتهاى مختلف نيز، سهم شريك خاص از درآمد عملياتى واحد تجارى تحت كنترل مشترك بايد به روشنى از درآمد عملياتى گروه متمايز شود.

ب . سهم شريك خاص به تفكيك مجموع داراييها و مجموع بدهيهاى واحد تجارى تحت كنترل مشترك كه تشكيل‏دهنده مبلغ خالص سرمايه‏گذارى وى است بايد در ترازنامه تلفيقى منعكس شود.

موارد استثنا : حسابداري بر اساس استاندارد 15 ”حسابداري سرمايه گذاريها“ = 1. سهم شريك خاص در واحدهاى تجارى تحت كنترل مشتركى كه براى واگذارى در آينده نزديك تحصيل و نگهدارى مى‏شود، يا 2. تحت محدوديتهاى شديد بلندمدت فعاليت مى‏كند و اين محدوديتها توانايى واحد تجارى را براى انتقال وجوه به شريك خاص كاهش مى‏دهد.

حسابداري بر اساس استاندارد 18 ”صورتهاى مالى تلفيقى و حسابدارى سرمايه‏گذارى در واحدهاى تجارى فرعى” = سهم شريك خاص در واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك كه: واحد تجارى تحت كنترل به واحد فرعى آن تبديل مى‏شود.

انعكاس سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري تحت كنترل مشترك در صورتهاي مالي جداگانه شريك خاص

1. در صورتيكه صورتهاي مالي تلفيقي تهيه مي‌شود : الف. به بهاي تمام شده پس از كسر ذخيره كاهش دائمي در ارزش، يا

ب . مبلغ تجديد ارزيابي بعنوان نحوه عمل مجاز جايگزين

2. در صورتيكه صورتهاي مالي تلفيقي تهيه نمي شود : بايد مبلغ مربوط به مشاركتهاي خاص در واحدهاي تجاري تحت كنترل مشترك را استفاده از روش ارزش ويژه ناخالص و بشرح زير ارائه كند:

الف . تهيه و ارائه مجموعه صورتهاى مالى جداگانه، و

ب . افشاى اطلاعات مكمل درباره آثار بكارگيرى ارزش ويژه ناخالص، در يادداشتهاى توضيحى صورتهاى مالى.

معاملات بين شريك خاص و مشاركت خاص

زمانى كه شريك خاص، داراييهايى را به مشاركت خاص مى‏فروشد، يا به عنوان آورده منتقل مى‏كند:

الف. تا زمانى كه اين داراييها نزد مشاركت خاص باقى بماند و به شرط اين كه مخاطرات و مزاياى عمده مالكانه انتقال يافته باشد:

شريك خاص بايد فقط آن بخش از سود را شناسايى كند كه قابل انتساب به سهم ساير شركاى خاص است.

ب . زمانى كه فروش يا آورده مذكور، شواهدى مبنى بر كاهش در خالص ارزش فروش داراييهاى جارى يا كاهش دائمى در مبلغ دفترى يك دارايى غيرجارى فراهم آورد: شريك خاص بايد تمام مبلغ زيان مربوط را شناسايى كند

زماني كه شريك خاص، داراييهايى را از مشاركت خاص خريدارى مى‏كند:

تا زمانى كه اين داراييها به شخص مستقلى فروخته نشده است، شريك خاص نبايد سهم خود را از سود مشاركت خاص در اين معامله شناسايى كند اما بايستي سهم خود را از زيان شناسايي کند.( زيان را بايد در صورتى بى‏درنگ شناسايى كرد كه بيانگر كاهش در خالص ارزش فروش داراييهاى جارى يا كاهش دائمى در مبلغ دفترى داراييهاى غيرجارى باشد. )

گزارشگرى مشاركت خاص در صورتهاى مالى سرمايه‏گذار

1. عدم وجود كنترل سرمايه گذار بر مشاركت خاص: براساس استاندارد حسابدارى شماره 15 با عنوان "حسابدارى سرمايه‏گذاريها"

2. وجود نفوذ قابل ملاحظه: براساس استاندارد حسابدارى شماره 20 با عنوان "حسابدارى سرمايه‏گذارى در واحدهاى تجارى وابسته"

مجريان مشاركت خاص

مجريان يا مديران مشاركت خاص بايد حق‏الزحمه خود را براساس استاندارد حسابدارى شماره 3 با عنوان "درآمد عملياتى" به حساب منظور كنند.

يك يا چند شريك خاص ممكن است در قبال دريافت حق‏الزحمه به عنوان مجرى يا مدير يك مشاركت خاص انجام وظيفه كنند. حق‏الزحمه ياد شده توسط مشاركت خاص حسب مورد به حساب دارايى يا هزينه شناسايى مى‏شود.

افشا

شريك خاص بايد مجموع بدهيهاى احتمالى زير را كه براساس استاندارد حسابدارى شماره 4 با عنوان "حسابدارى پيشامدهاى احتمالى"، مشمول افشا مى‏گردد، جداى از ساير بدهيهاى احتمالى افشا كند:

الف. هر بدهى احتمالى كه شريك خاص در رابطه با سهم خود در مشاركتهاى خاص تحمل مى‏كند و سهم وى از هر بدهى احتمالى كه به طور مشترك با ساير شركاى خاص تحمل مى‏كند،

ب . سهم شريك خاص از بدهيهاى احتمالى مشاركتهاى خاص كه متضمن بدهى احتمالى براى وى است، و

ج . آن دسته از بدهيهاى احتمالى كه ناشى از بدهى احتمالى شريك خاص بابت بدهيهاى ساير شركاى خاص است.

  • شريك خاص بايد مجموع تعهدات زير را در رابطه با سهم خود در مشاركت خاص به طور مجزا از ساير تعهدات افشا كند:

الف. تعهدات سرمايه‏اى شريك خاص در رابطه با سهم خود در مشاركتهاى خاص و سهم وى از تعهدات سرمايه‏اى كه به طور مشترك با ساير شركاى خاص تحمل‏شده است، و

ب . سهم خود از تعهدات سرمايه‏اى مشاركتهاى خاص.

علاوه بر موارد پيشگفته، اطلاعات زير بايد در رابطه با مشاركتهاى خاص در صورتهاى مالى شريك خاص افشا شود:

الف . فهرستى از مشاركتهاى خاص عمده شامل نام و ماهيت فعاليت آنها،

ب . نسبت حقوق مالكيت در واحدهاى تجارى تحت كنترل مشترك و نسبت حق راى، در صورتى كه متفاوت از نسبت حقوق مالكيت باشد،

ج . دوره مالى يا تاريخ ترازنامه واحد تجارى تحت كنترل مشترك، در مواردى كه تاريخ گزارشگرى آن با تاريخ گزارشگرى شريك خاص متفاوت است، و

د . مجموع مبلغ هر يك از سرفصلهاى داراييهاى جارى، داراييهاى غيرجارى، بدهيهاى جارى، بدهيهاى غيرجارى، درآمدها و هزينه‏ها متناسب با سهم شريك خاص از مشاركتهاى خاص.

شريك خاصى كه به دليل نداشتن واحد فرعى، صورتهاى مالى تلفيقى منتشر نمى‏كند، بايد اطلاعات خواسته‏شده در بندهاى ديگر اين استاندارد را افشا كند.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 24
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:28
نویسنده : سیامک

 

گزارشگري مالي واحدهاي تجاري در مرحله قبل از بهره بردار ي

هدف استاندارد

هدف اين استاندارد، تشخيص واحدهاي تجاري در مرحله قبل از بهره برداري و تجويز گزارشگري مالي پاره اي اطلاعات خاص درباره آنها در مرحله قبل از بهره برداري است.

دامنه كاربرد

اين استاندارد در مورد صورتهاى مالى واحدهاى تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى بكار مى‏رود.

واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى

يك واحد تجارى است كه بخش عمده كوششهاى خود را براى ايجاد يك فعاليت جديد بكار برد و يكى از شرايط زير در مورد آن صدق كند:

الف. عمليات اصلى برنامه‏ريزى‏شده، شروع نشده باشد، يا

ب . عمليات اصلى برنامه‏ريزى‏شده، شروع شده ولى درآمد عملياتى* قابل توجهى از آن حاصل نشده باشد.

کمتر از 20درصد درآمد عملياتي برنامه ريزي شده باشد.

مخارج

مخارج واحدهاى تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى، براساس استانداردهاى حسابدارى كه در واحدهاى تجارى در حال بهره‏بردارى استفاده مى‏شود، شناسايى مى‏گردد.

مخارج واحدهاي در حال بهره برداري.

الف. بابت تحصيل داراييهاي ثابت مشهود، داراييهاي نامشهود و موجودي کالا ومواد.

با رعايت معيارهاي شناخت، در دوره وقوع به عنوان دارايي شناسايي مي شوند.

ب . پيش پرداخت بيمه و حقوق و دستمزد.

درصورت انطباق با معيارهاي شناخت، بعنوان دارايي شناسايي مي شوند.

ج . مخارجي که به جريان منافع اقتصادي آتي کمک ميکنند، اما بطور جداگانه، بعنوان يک دارايي قابل تشخيص نيست.

بدليل دارا نبودن معيارهاي شناخت، دارايي نمي باشند.

د . مخارجي که هيچگونه منافع اقتصادي آتي ندارند.

در دوره وقوع بعنوان هزينه شناسايي مي شوند.

درآمدها

درآمد در واحدهاى تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى براساس استانداردهاى حسابدارى كه در واحدهاى تجارى در حال بهره‏بردارى استفاده مى‏شود، شناسايى مى‏گردد.

درآمدهايى كه به طور مشخص بيانگر بازيافت بخشى از مخارج (اعم از دارايى و هزينه) است، از مخارج مربوط كسر مى‏شود.

مثال:

سود حاصل از سرمايه‏گذارى موقت تسهيلات مالى دريافتى

فروش ضايعات و فروش توليدات آزمايشى

افشا

واحدهاي تجاري در مرحله قبل از بهره برداري بايد صورتهاي مالي واحدهاي تجاري در حالي بهره برداري ارائه کنند.

صورتهاى مالى واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى بايد شامل اطلاعات اضافى زير باشد:

الف. درج عبارت "قبل از مرحله بهره‏بردارى" در كليه صفحات صورتهاى مالى،

ب . انعكاس مبالغ انباشته جريانهاى ورودى و خروجى نقدى از ابتداى شروع فعاليت واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى در صورت جريان وجوه نقد،

ج . ارائه اطلاعات در مورد نوع، ماهيت و مراحل فعاليتهاى انجام شده (از جمله درصد پيشرفت پروژه)،

د . ارائه جدول زمانبندى اجراى پروژه و دلايل تأخير در اجرا در صورت وجود،

ه . ارائه جدول مقايسه‏اى عملكرد پروژه با برآوردهاى اوليه (اعم از ريالى و ارزى)، و

و . ارائه اطلاعات مربوط به مبالغ انباشته درآمد و هزينه از ابتداى فعاليت واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى به تفكيك اقلام عمده.

در صورتهاى مالى اولين دوره مالى پس از شروع بهره‏بردارى بايد افشا شود كه واحد تجارى در دوره مالى گذشته، در مرحله قبل از بهره‏بردارى بوده است و چنانچه صورتهاى مالى سال (هاى) گذشته كه واحد تجارى در مرحله قبل از بهره‏بردارى بوده براى اهداف مقايسه‏اى ارائه مى‏شود، افشاى اطلاعات اضافى ضرورت ندارد.

 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 25
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:27
نویسنده : سیامک

 

گزارشگري بر حسب قسمتهاي مختلف

هدف استاندارد

هدف اين استاندارد، تجويز مبانى گزارشگرى اطلاعات مالى بر حسب قسمتهاى مختلف يك واحد تجارى است. اين اطلاعات در مورد انواع مختلف محصولات و خدمات ارائه شده و نيز مناطق جغرافيايى مختلف عمليات واحد تجارى است كه به استفاده‏كنندگان صورتهاى مالى در موارد زير كمك مى‏كند:

الف . درك بهتر عملكرد گذشته واحد تجارى،

ب . ارزيابى بهتر مخاطرات و بازده‏هاى واحد تجارى، و

ج . قضاوتهاى آگاهانه‏تر در مورد كل واحد تجارى.

دامنه کاربرد

  1. كليه واحدهاى تجارى كه اوراق سهام آنها به عموم عرضه مى‏شود يا در جريان انتشار عمومى است بايد الزامات اين استاندارد را رعايت كند.
  2. ساير واحدهاى تجارى چنانچه داوطلبانه در صورتهاى مالى تهيه شده براساس استانداردهاى حسابدارى، اطلاعات بر حسب قسمتهاى مختلف را افشا نمايند، بايد الزامات اين استاندارد را به طور كامل رعايت كنند.
  3. هنگام ارائه مجموعه صورتهاى مالى جداگانه واحد تجارى اصلى همراه صورتهاى مالى تلفيقى، اطلاعات مربوط به قسمتها فقط در صورتهاى مالى تلفيقى ارائه مى‏شود.

تعيين قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي

• تعيين قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي جداگانه نيازمند قضاوت است. مديريت واحد تجاري براي اعمال اين قضاوت، هدف گزارشگري اطلاعات مالي قسمت را با توجه به اين استاندارد و خصوصيات کيفي اطلاعات مالي در نظر مي گيرد.

• قسمت هاي جغرافيايي مي تواند يکي از دو مورد زير باشد:

• الف. محل استقرار تجهيزات توليد يا ارائه خدمت و ساير داراييهاي واحد تجاري، يا

• ب . محل بازارها و مشتريان آن.

قسمت جغرافيايي = جزيى قابل تفكيك از واحد تجارى است كه به ارائه محصولات يا خدمات در منطقه جغرافيايى مشخصى مشتمل بر يك كشور يا گروهى از كشورها اشتغال دارد و داراى مخاطره و بازده‏اى متفاوت از اجزايى است كه در ساير مناطق جغرافيايى فعاليت مى‏كنند. عوامل زير بايد در تشخيص قسمتهاى جغرافيايى در نظر گرفته شود:

• الف . تشابه شرايط اقتصادى و سياسى،

• ب . روابط بين عمليات در مناطق جغرافيايى مختلف،

• ج . مجاورت عمليات،

• د . مخاطرات خاص ناشى از عمليات در مناطق مشخص،

• ه' . مقررات كنترل ارز، و

• و . مخاطرات نوسانات ارزى.

قسمت تجاري = جزئى قابل تفكيك از واحد تجارى است كه يك محصول يا خدمت يا گروهى از محصولات يا خدمات مرتبط را ارائه مى‏كند و داراى مخاطره و بازده‏اى متفاوت از ساير قسمتهاى واحد تجارى است. عوامل زير بايد در تعيين محصولات و خدمات مرتبط در نظر گرفته شود:

الف . ماهيت محصولات يا خدمات،

ب . ماهيت فرآيندهاى توليد،

ج . نوع يا طبقه مشتريان براى محصولات يا خدمات،

د . روشهاى توزيع محصولات يا ارائه خدمات، و

ه' . ماهيت مقررات مربوط، براى مثال، مقررات بانكى و بيمه‏اي

داراييهاي قسمت = عبارتست از داراييهايي که بطور غير مستقيم قابل انتساب يا بر مبنايي منطقي قابل تخصيص به فعاليتهاي عملياتي قسمت باشد.

وضعيت دارايي

شمول يا عدم شمول تحت عنوان داراييهاي قسمت

1. استهلاک دارايي در هزينه عملياتي قسمت منظور مي شود

جزء داراييهاي قسمت مي باشد

2. دارايي مورد استفاده براي مقاصد عمومي واحد تجاري يا دفتر مرکزي

جزء داراييهاي قسمت نمي باشد

3. دارايي مورد استفاده مشترک دو يا چند قسمت است

چنانچه مبنايي منطقي براي تخصيص وجود داشته باشد، جزء داراييهاي قسمت مي باشد

4. سرقفلي

جنانجه مستقيما قابل انتساب به قسمت يا بطور منطقي قابل تخصيص به قسمت باشد، جزء داراييهاي قسمت منظور مي شود. در اين حالت استهلاک سرقفلي جزء هزينه عملياتي قسمت است.

در اندازه گيرري داراييهاي يک قسمت توجه به موارد زير ضروري است:

  1. در صورت ترکيب تجاري با روش خريد:

داراييهاي قسمت بر اساس ارزش منصفانه اندازه گيري مي شود.

  1. در صورت تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت:

داراييهاي قسمت بر اساس مبلغ تجديد ارزيابي اندازه گيري مي شود.

بدهي هاي قسمت = عبارتست از بدهيهايي که مستقيما قابل انتساب و يا بر مبنايي منطقي قابل تخصيص به فعاليتهاي عملياتي قسمت باشد.

  1. اگر بدهي هايي مثل تسهيلات دريافتي، بدهيهاي مربوط به داراييهاي موضوع اجاره هاي سرمايه اي و ساير بدهيهايي که براي مقاصد تامين مالي است نه عملياتي = جزء بدهيهاي قسمت نمي باشد
  2. چنانچه هزينه سود تضمين شده در نتيجه عمليات قسمت منعکس شود = جزء بدهيهاي قسمت مي باشد

قسمت قابل گزارش = قسمتى تجارى يا جغرافيايى است كه بر مبناى تعاريف پيشگفته مشخص مى‏شود و براساس اين استاندارد، افشاى اطلاعات قسمت در مورد آن ضرورت دارد.

. درآمد عملياتى قسمت عبارت است از درآمد حاصل از فعاليتهاى اصلى و مستمر كه مستقيماً قابل انتساب يا برمبنايى منطقى، قابل تخصيص به قسمت است اعم از اينكه از فروش به مشتريان برون سازمانى يا معاملات با ساير قسمتهاى همان واحد تجارى ناشى‏شده باشد

. هزينه عملياتى قسمت عبارت است از هزينه‏هاى مرتبط با فعاليتهاى اصلى و مستمر كه مستقيماً قابل انتساب يا بر مبنايى منطقى قابل تخصيص به قسمت است اعم از اينكه مرتبط با فروش به مشتريان برون سازمانى يا معاملات با ساير قسمتهاى همان واحد تجارى باشد

نتيجه عمليات قسمت عبارت از درآمد عملياتى قسمت پس از كسر هزينه عملياتى آن است.

تشخيص قسمتهاي قابل گزارش: شروع =تعيين قسمتهاي تجاري ياجغرافيايي بر پايه قضاوت مديريت، ساختار سازماني داخلي و تعاريف استاندارد - آيا قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي تعيين شده، حائزدست کم يکي ازشرايط مقرردرآستانه هاي 10درصد ميباشند؟ بلی = اطلاعات قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي باقيمانده را با يکديگر ترکيب و با عنوان ساير قسمتها (قسمتهاي تخصيص نيافته) گزارش کنيد خیر = آيا قسمتهاي گزارش شده معرف دست کم 75درصد درآمد عملياتي فروش به مشتريان برونسازماني مي باشند؟ خیر = قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي ديگري را تا حد حصول آستانه افشاي دست کم 75درصد درآمد عملياتي فروش به مشتريان برونسازماني به مجموعه قسمتهاي قابل گزارش اضافه کنید- بلی = اطلاعات قسمتهاي تجاري يا جغرافيايي باقيمانده را با يکديگر ترکيب و با عنوان ساير قسمتها (قسمتهاي تخصيص نيافته) گزارش کنيد

آستانه هاي 10درصد

  1. درآمد عملياتي حاصل از فروش به مشتريان برونسازماني و معاملات با ساير قسمتها کمتر یا مساوی 10درصد جمع درآمد تمام قسمتها اعم از برونسازماني يا داخلي
  2. نتيجه عمليات قسمت اعم از سود يا زيان کمتر یا مساوی 10درصد مجموع سود عملياتي قسمتهاي سودده يا مجموع زيان عملياتي قسمتهاي زيان ده، هر کدم که قد مطبق آن بزرگتر باشد
  3. داراييهاي قسمت کمتر یا مساوی 10درصد داراييهاي تمام قسمتها

تشخيص قسمتهاي قابل گزارش

قسمتى كه در دوره قبل به دليل احراز يكى از آستانه‏هاى 10 درصد مربوط به عنوان قسمت قابل گزارش تعيين شده است، چنانچه برمبناى قضاوت مديريت واحد تجارى همچنان داراى اهميت باشد بايد براى دوره جارى نيز به عنوان قسمت قابل گزارش تلقى شود حتى اگر درآمد عملياتى، نتيجه عمليات و داراييهاى آن بيش از آستانه‏هاى 10 درصد نباشد. چنانچه قسمتى به دليل احراز يكى از آستانه‏هاى 10 درصد، در دوره جارى به عنوان قسمت قابل گزارش تعيين شود، اطلاعات مقايسه‏اى دوره قبل آن بايد ارائه مجدد شود، به استثناى مواردى كه انجام اين كار عملى نباشد.

رويه هاي حسابداري قسمتها شامل :

الف. رويه هاي حسابداري اصلي. رويه هايي که در تهيه و ارائه صورتهاي مالي تلفيقي يا صورتهاي مالي واحد تجاري استفاده مي شود، و

ب . ساير رويه ها. رويه هاي حسابداري قسمت که مختص گزارشگري قسمت است.

مثل: تشخيص قيمتها، روش قيمتگذاري انتقالات بين قسمتها و مباني تخصيص درآمدها و هزينه هاي عملياتي به قسمتها.

استفاده از رويه‏هاى حسابدارى بكار گرفته شده در واحد تجارى به معناى آن نيست كه رويه‏هاى حسابدارى تلفيقى يا رويه‏هاى حسابدارى واحد تجارى براى قسمتهاى قابل گزارش، همانند آنكه آن قسمتها واحدهاى گزارشگرى جداگانه‏اى هستند، به كار رود.

ارقام محاسبه‏شده در نتيجه به كارگيرى يك رويه حسابدارى خاص در سطح واحد تجارى، در صورت وجود مبنايى منطقى، به قسمتها تخصيص مى‏يابد.

داراييهايى كه به طور مشترك توسط دو يا چند قسمت استفاده مى‏شود فقط در صورتى بايد به آن قسمتها تخصيص يابد كه درآمدها و هزينه‏هاى عملياتى مربوط به آن داراييها نيز به همان قسمتها تخصيص داده شود.

افشا = واحد تجارى بايد موارد زير را براى هر قسمت قابل گزارش تجارى يا جغرافيايى مبتنى بر مكان استقرار داراييها افشا كند:

الف. درآمد عملياتى قسمت ناشى از فروش به مشتريان برون سازمانى و معاملات با ساير قسمتها، به طور جداگانه،

ب . نتيجه عمليات قسمت،

ج . جمع مبلغ دفترى داراييهاى قسمت،

د . بدهيهاى قسمت،

ه . جمع اضافات داراييهاى ثابت مشهود و داراييهاى نامشهود هر قسمت طى دوره،

و . جمع مبلغ هزينه استهلاك داراييهاى ثابت مشهود و داراييهاى نامشهود هر دوره قسمت كه در نتيجه عمليات آن قسمت منظور شده است، و

ز . جمع مبلغ ساير هزينه‏هاى غيرنقدى عمده هر دوره قسمت كه در هزينه‏هاى عملياتى آن قسمت منظور شده است.

چنانچه قسمت جغرافيايي مبتني بر مکان بازارها و مشتريان با مکان استقرار داراييها متفاوت باشد:

و درآمد عملياتي آن از فروش به مشتريان برونسازماني کمتر یا مساوی با 10درصد جمع درآمد عملياتي واحدتجاري از فروش به تمام مشتريان برونسازماني چنين قسمتهايي بايد بطور جداگانه افشا شوند.

واحد تجاري بايد صورت تطبيق اطلاعات افشا شده براي قسمتهاي قابل گزارش و اطلاعات تجميعي در صورتهاي مالي تلفيقي يا صورتهاي مالي واحد تجاري را ارائه کند.

صورت تطبيق: درآمد عملياتي قسمت با درآمد عملياتي واحد تجاري از مشتريان برون سازماني (شامل افشاي مبلغ درآمد عملياتي واحدتجاري از مشتريان برونسازماني که درآمد عملياتي هيچيک از قسمتها منظور نشده است.)

نتيجه عمليات قسمت با سود يا زيان عملياتي واحد تجاري

داراييهاي قسمت با داراييهاي واحد تجاري

بدهيهاي قسمت با بدهيهاي واحد تجاري

افشا

در اندازه گيري و گزارشگري درآمد عملياتي قسمت ناشي از معاملات با ساير قسمتها، انتقالات بين قسمتها بايد بر مبنايي اندازه گيري شود که واحد تجاري در عمل براي قيمتگذاري انتقالات استفاده مي کند. مبناي قيمتگذاري انتقالات بين قسمتها و هر تغيير مربوط بايد در صورتهاي مالي افشا شود.

واحد تجاري بايد انواع محصولات و خدمات منظور شده در هر قسمت تجاري گزارش شده و نيز ترکيب هر قسمت جغرافيايي گزارش شده را افشا کند.

در تغيير رويه حسابداري بکار گرفته شده براي گزارشگري قسمت:

چنانچه تغيير رويه تاثير عمده اي بر اطلاعات قسمت داشته باشد، بايد اين تغيير و مچنين اطلاعات دوره گذشته قسمت جهت مقاصد مقايسه اي افشا شوند.

در صورتيکه افشاي اطلاعات مقايسه اي عملي نباشد: بايد شرحي از ماهيت و دلايل تغيير، اينکه عدم افشاي اطلاعات مقايسه اي غير عملي بوده و اثر مالي اين تغيير را افشا نمود.

مثال: در تغيير نحوه تشخيص قسمتهاي مختلف يک واحد تجاري، ارائه مجدد اطلاعات دوره گذشته قسمت غير عملي باشد، به منظور مقايسه، واحد تجاري بايد اطلاعات قسمت را در سالي که نحوه تشخيص قسمتها را تغيير داده است، بر مبناي قسمتهاي قديم و جديد گزارش کند.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 26
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:26
نویسنده : سیامک

 

فعالیتهای کشاورزی: دلايل‌ تدوين‌ استاندارد حسابداري‌ فعاليتهاي‌ كشاورزي‌ : كميته‌ تدوين‌ استانداردهاي‌ حسابداري‌ به‌دلايل‌ زير تدوين‌ استاندارد حسابداري‌ مربوط‌ به‌ فعاليتهاي‌ كشاورزي‌ را ضروري‌ تشخيص‌ داده‌ است‌ : الف‌. استفاده‌ از روشهاي‌ حسابداري‌ متفاوت‌ توسط‌ شركتها براي‌ معاملات‌ و رويدادهاي‌ مشابه‌، ب‌ . مستثني‌ شدن‌ فعاليتهاي‌ كشاورزي‌ از دامنه‌ كاربرد بعضي‌ از استانداردهاي‌ حسابداري‌ موجود (همانند استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 8 با عنوان‌ حسابداري‌ موجودي‌ مواد و كالا و استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 3 با عنوان‌ درآمد عملياتي‌ )، ج‌ . ماهيت‌ خاص‌ فعاليتهاي‌ كشاورزي‌ از جمله‌ وجود دگرديسي‌ زيستي‌، و د . هماهنگي‌ بيشتر با استانداردهاي‌ بين‌المللي‌ حسابداري‌ باتوجه‌ به‌ تدوين‌ استاندارد بين‌المللي‌ حسابداري‌ شماره‌ 41 با عنوان‌ كشاورزي‌ .

دامنه‌ كاربرد : 1 . كاربرد اين‌ استاندارد در حسابداري‌ موارد زير الزامي‌است‌، مشروط‌ بر اينكه‌ به‌ فعاليت‌ كشاورزي‌ مربوط‌ باشد : الف‌. داراييهاي‌ زيستي‌، و ب . توليد كشاورزي‌ در زمان‌ برداشت‌. 2. اين‌ استاندارد در موارد زير كاربرد ندارد : الف‌.زميـن‌ مــربوط‌ به‌ فعــاليت‌ كشــاورزي‌ (موضوع استاندارد حسابداري شماره‌ 11)، ب‌ .داراييهـاي‌ نامشهـود مربــوط‌ به‌ فعاليــت‌ كشاورزي‌ (موضوع استاندارد حسابداري‌ شماره‌ 17 )، و پ. تولیــدات کشاورزی بعد از زمـان برداشـت (موضوع استانداردحسابداري‌ شماره‌ 8).

نمونه‌هايي‌ از داراييهاي‌ زيستي‌، توليدات‌ كشاورزي‌ و محصولاتي‌ كه‌ از فراوري‌ پس‌ از برداشت‌ حاصل‌ مي‌شود :

داراييهاي‌ زيستي‌

توليدات‌ كشاورزي‌

محصولات‌ فراوري‌ شده‌ بعد از برداشت‌

گوسفند

پشم‌

نخ ، فرش‌

گله‌ شيري‌

شير

پنير

گوساله‌

گوشت‌

سوسيس‌

مرغ‌ تخم‌گذار

تخم‌ مرغ‌

محصولات‌ غذايي‌

ماهي‌

گوشت‌

كنسرو ماهي‌

تاكستان‌

انگور

سركـه‌

درخت‌ سيب‌

سيب‌

كمپوت‌

گياهان‌

پنبـه‌

نخ‌ ، پارچه‌

 

نيشكر

شكر

بوته‌ چاي‌

برگ‌ چاي‌

چاي‌ خشك‌

درختان‌ جنگل‌ مصنوعي‌

تنه‌ درخت‌

الوار

فعاليت‌ كشاورزي‌ : عبارت‌ است‌ از مديريت‌ بر دگرديسي‌ داراييهاي‌ زيستي‌ براي‌ فروش‌، تبديل‌ به‌ توليد كشاورزي‌ يا افزايش‌ داراييهاي‌ زيستي‌. برخي‌ ويژگيهاي‌ مشترك‌ فعاليتهای کشاورزی به‌ شرح‌ زير مي‌باشد : الف‌. قابليت‌ تغيير. حيوانات‌ و گياهان‌ زنده‌ به‌صورت‌ بالقوه‌ توانايي‌ دگرديسي‌ زيستي‌ دارند، ب‌ . مديريت‌ تغيير. مجموعه‌ فعاليتهايي‌ كه‌ از طريق‌ بهينه‌سازي‌ و ايجاد شرايط‌ لازم‌ (از قبيل‌ سطوح‌ تغذيه‌، رطوبت‌، و...) فرايند دگرديسي‌ را تسهيل‌ مي‌كند. چنين‌ مديريتي‌ فعاليت‌ كشاورزي‌ را از ساير فعاليتها متمايز مي‌سازد، و ج‌ . اندازه‌گيري‌ تغيير. تغييرات‌ كيفي‌ (براي‌ مثال‌، اصلاح‌نژاد، درجه‌ غلظت‌، و ...) يا تغييرات‌ كمي‌ (براي‌ مثال‌، توليد مثل‌، وزن‌، و ...) ناشي‌ از دگرديسي‌ به‌ عنوان‌ شاخصهاي‌ فعاليت‌ معمول‌ مديريت‌، اندازه‌گيري‌ و نظارت‌ مي‌شود.

دگرديسي : شامل‌ فرايندهاي‌ رشد، تحليل‌، توليد و توليد مثل‌ است‌ كه‌ به‌ تغييرات‌ كيفي‌ يا كمّي‌ دارايي‌ زيستي‌ مي‌انجامد. دگرديسي‌ به‌ يكي‌ از نتايج‌ زير منجر مي‌شود : الف‌. تغييرات‌ در دارايي‌ از طريق‌ رشد، تحليل‌ ياتوليد،يا ب‌ . توليد محصول‌ كشاورزي‌ از قبيل‌ برگ‌ چاي‌، پشم‌ و شير.

دارايي‌ زيستي : عبارت‌ است‌ از حيوان‌ يا گياه‌ زنده‌. دارايي‌ زيستي‌ مولد: عبارت‌ است‌ از يك‌ دارايي‌ كه‌ به‌قصد توليد مثل‌، اصلاح‌ نژاد و يا توليد كشاورزي‌ ، با حفظ‌ حيات‌ دارايي‌ زيستي‌ ، نگهداري‌ مي‌شود و قابليت‌ برداشت‌ در بيش‌ از يك‌ سال‌ را دارد (مانند دامهاي‌ شيري‌، تاكستانها، درختان‌ ميوه‌ و مرغهاي‌ تخم‌گذار)‌. دارايي‌ زيستي‌ غير مولد: به‌ طبقه‌اي‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ گفته‌ مي‌شود كه‌ واجد شرايط‌ تعيين‌ شده‌ براي‌ داراييهاي‌ زيستي‌ مولد نيست‌ ( داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد اقلامي‌ هستند كه‌ به‌ عنوان‌ توليد كشاورزي‌ برداشت‌ مي‌شوند يا به‌ عنوان‌ داراييهاي‌ زيستي‌ به‌فروش‌ مي‌رسند. مانند دامهاي‌ گوشتي‌، دامهاي‌ آماده‌ فروش‌، ماهي‌ پرورشي‌، غلات‌ در جريان‌ رشد از قبيل‌ ذرت‌ و گندم‌، و درختان‌ پرورشي‌ جهت‌ تهيه‌ الوار). توليد كشاورزي : عبــارت‌ است‌ از محصـول‌ برداشت‌ شـده‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ واحد تجاري‌. توليد كشاورزي‌ بايد در زمان‌ برداشت‌ به‌ ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ اندازه‌گيري‌ شود. ارزش‌ تعيين‌ شده‌ مزبور بهاي‌ تمام‌ شده‌ آن‌ محصول‌ محسوب‌ مي‌شود. بازار فعال‌ : عبارت‌ است‌ از بازاري‌ كه‌ كليه‌ شرايط‌ زير را دارد : الف‌. اقلام‌ مبادله‌ شده‌ در بازار متجانس‌ هستند، ب‌ . معمولاً خريداران‌ و فروشندگان‌ مايل‌ در هر زمان‌ وجود دارند، و ج‌ . قيمتها براي‌ عموم‌ قابل‌ دسترسي‌ است‌. در اين‌ استاندارد، اقلام‌ متجانس‌ به‌ مجموعه‌اي‌ از اقلام‌ نظير لبنيات‌، غلات‌، دانه‌هاي‌ روغني‌، ميوه‌ و تره‌بار، گل‌، دام‌، طيور، ماهيها و آبزيان‌ و ... اطلاق مي‌شود كه‌ به‌ واسطه‌ خصوصيات‌ همانند، قابل‌ گروه‌بندي‌ است‌. شناخت‌ و اندازه‌گيري‌ : واحـد تجــاري‌ بايد دارايـي‌ زيستي‌ يا توليــد كشـاورزي‌ را فقط‌ زماني‌ شناسايي‌ كند كه‌ : الف‌. كنترل‌ دارايي‌ را در نتيجه‌ رويدادهاي‌ گذشته‌ بدست‌ آورده‌ باشد ، ب‌ . جريان‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ مرتبط‌ به‌ دارايي‌ به‌ درون‌ واحد تجاري‌ محتمل‌ باشد، و ج‌ . ارزش‌ منصفانه‌ يا بهاي‌ تمام‌ شده‌ دارايي‌ به‌گونه‌اي‌ اتكاپذير قابل‌ اندازه‌گيري‌ باشد. دارايي‌ زيستي‌ مولد بايد برمبناي‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ پس‌ از كسر استهلاك‌ انباشته‌ و كاهش‌ ارزش‌ انباشته‌ يا مبلغ‌ تجديد ارزيابي‌ ، به‌ عنوان‌ نحوه‌ عمل‌ مجاز جايگزين‌، شناسايي‌ و گزارش‌ شود. به‌استثناي‌ دارايي‌ زيستي‌ غير مولد خريداري‌ شده‌ كه‌ تنها در زمان‌ شناخت‌ اوليه‌ به‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ شناسايي‌ مي‌شود، داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد بايد در شناخت‌ اوليه‌ و در تاريخ‌ ترازنامه‌ به‌ ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ اندازه‌گيري‌ شود بجز در شرایطی که قیمت یا ارزش بازار دارایی زیستی غیر مولد در دسترس نیست و سایر براوردهای ارزش منصفانه آن به وضوح غیرقابل اتکاست، که در این شرایط بایستی دارایی زیستی غیرمولد به بهای تمام شده پس از کسر هر گونه کاهش ارزش، اندازه گیری شود. تعیین ارزش منصفانه در قرارداد های آتی فروش داراییهای زیستی غیرمولد یا تولید کشاورزی در قراردادهای آتی فروش، قیمت قرارداد برای تعیین ارزش منصفانه الزاما مربوط نیست، زیرا ارزش منصفانه منعکس کننده ارزش در بازار جاری است که در آن خریدار و فروشنده مطلع و مایل معامله میکنند. در نتیجه ارزش‌ منصفانه‌ دارايي‌ زيستي‌ غير مولد يا توليد كشاورزي‌ الزاماً به‌ علت‌ وجود قرارداد تعديل‌ نمي‌شود. نکته: در مواردی که قرارداد فروش دارایی زیستی غیرمولد یا تولید کشاورزی ممکن است قراردادی زیانبار باشد، بایستی زیان ناشی از قرارداد، یعنی مازاد مخارج اجتناب ناپذیر ایفای تعهدات مربوط به قرارداد نسبت به منافع حاصل آن، بعنوان ذخیره شناسایی شود. در صورتي‌ كه‌ بازار فعالي‌ وجود نداشته‌ باشد، واحد تجاري‌ از يك‌ يا چند مورد زير، به‌ شرط‌ دسترسي‌، براي‌ تعيين‌ ارزش‌ منصفانه‌ استفاده‌ مي‌كند : الف‌. قيمتهاي‌ تضميني‌ اعلام‌ شده‌ توسط‌ دولت‌، ب‌ . آخرين‌ قيمت‌ معامله‌ در بازار، مشروط‌ بر اين‌ كه‌ در فاصله‌ زماني‌ بين‌ تاريخ‌ آن‌ معامله‌ و تاريخ‌ ترازنامه‌ تغيير قابل‌ ملاحظه‌اي‌ در شرايط‌ اقتصادي‌ رخ‌ نداده‌ باشد، ج . قيمتهاي‌ بازار داراييهاي‌ مشابه‌ با در نظر گرفتن‌ تعديلاتي‌ كه‌ تفاوتها را منعكس‌ مي‌كند،و د . معيارهاي‌ خاص‌ مانند ارزش‌ ميوه‌ براساس‌ جعبه‌ و ارزش‌ گله‌ گوشتي‌ بر حسب‌ كيلوگرم‌ گوشت‌. در شرایط زیر بهاي‌ تمام‌ شده‌ به‌ ارزش‌ منصفانه‌ نزديك‌ باشد، به‌ ويژه‌ در مواقعي‌ كه‌ : الف‌. از زمــان‌ تحمــل‌ بهاي‌ تمـام‌ شده‌ اوليــه‌، دگرديسي‌ زيستي‌ كمي‌ صورت‌ گرفته‌ باشد، يا ب‌ . انتظار نرود دگرديسي‌ زيستي‌ تأثير با اهميتي‌ بر قيمت‌ داشته‌ باشد.

درآمدها و هزينه‌هاي‌ ناشي‌ از اندازه‌گيري‌ به‌ارزش‌ منصفانه‌

درآمد ناشي‌ از شناخت‌ اوليه‌ دارايي‌ زيستي‌ غير مولد به‌ ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ و نيز درآمد يا هزينه‌ ناشي‌ از تغيير در ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ دارايي‌ زيستي‌ غيرمولد ، بايد در سود و زيان‌ دوره‌ وقوع‌ منظور شود. درآمد يا هزينه‌ ناشي‌ از شناخت‌ اوليه‌ توليدكشاورزي‌ به‌ ارزش‌ منصفـانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌، بايد در سود يا زيان‌ دوره‌ وقوع‌ منظور شود.

عدم‌ امكان‌ اندازه‌گيري‌ ارزش‌ منصفانه‌ به‌گونه‌اي‌ اتكا پذير

در مواردی که ممکن است در شناخت‌ اوليه‌ دارايي‌ زيستي‌ غير مولد قيمت‌ يا ارزش‌ بازار آن‌ در دسترس‌ نباشد‌ و ساير براوردهاي‌ ارزش‌ منصفانه‌ آن‌ نیز به‌ وضوح‌ غيرقابل‌ اتكا باشد‌، دارايي‌ زيستي‌ غير مولد بايد به‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ پس‌ از كسر هرگونه‌ كاهش‌ ارزش‌ ، اندازه‌گيري‌ شود. در هر زمان‌ كه‌ بتوان‌ ارزش‌ منصفانه‌ چنين‌ دارايي‌ را به‌ گونه‌اي‌ اتكا پذير اندازه‌گيري‌ كرد، واحد تجاري‌ بايد آن‌ را به‌ ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ اندازه‌گيري‌ كند.

كمكهاي‌ بلاعوض‌ دولت‌ : در مواردي‌ كه‌ دارايي‌ زيستي‌ توسط‌ دولت‌ به‌ عنوان‌ كمك‌ بلاعوض‌ دراختيار واحد تجاري‌ قرار مي‌گيرد، كمك‌ بلاعوض‌ دولت‌ معادل‌ ارزش‌ منصفانه‌ دارايي‌ زيستي‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ در زمان‌ شناخت‌ اوليه‌ است‌.

افشـا در ترازنامه و صورت سود و زیان : واحد تجاري‌ بايد مبلغ‌ دفتري‌ داراييهاي‌ زيستي‌ مولد و غير مولد خود را به‌صورت‌ جداگانه‌ در ترازنامه‌ ارائه‌ كنـد. واحد تجاري‌ بايد موارد زير را كه‌ در دوره‌ جاري‌ ايجاد شده‌ است‌ در صورت‌ سود و زيان‌ افشا كند : الف‌. جمع‌ درآمدها يا هزينه‌هاي‌ ناشي‌ از شناخت‌ اوليه‌ توليد كشاورزي‌ ، ب . جمع‌ درآمدها يا هزينه‌هاي‌ ناشي‌ از شناخت‌ اوليه‌ و تغييرات‌ در ارزش‌ منصفانه‌پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ داراييهاي‌ زيستي‌ غيرمولد ، و ج‌ . سود يا زيان‌ ناشي‌ از فروش‌ توليد كشاورزي‌ و داراييهاي‌ زيستي‌ غيرمولد با ارائه‌ فروش‌ و بهاي‌ تمام‌ شده‌ انتسابي‌ آن‌ . افشـا در صورتهای مالی : واحد تجاري‌ بايد اطلاعات‌ تشريحي‌ يا كمي‌ زير را در صورتهاي‌ مالي‌ افشا كند : الف‌ . ماهيت‌ فعاليتهاي‌ مرتبط‌ با هر گروه‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ ، ب‌ . مقادير هر گروه‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد در پايان‌ دوره‌ مالي‌ ، و ج‌ . مبالغ‌ دفتري‌ و مقادير داراييهاي‌ زيستي‌ مولد به‌تفكيك‌ در جريان‌ رشد (مثلاً نابالغ‌) و در حال‌ بهره‌برداري‌ (مثلاً بالغ‌) . واحد تجاري‌ بايد روشها و مفروضات‌ عمده‌ به‌كار گرفته‌ شده‌ در تعيين‌ ارزش‌ منصفانه‌ هر گروه‌ از توليد كشاورزي‌ در زمان‌ برداشت‌ و هر گروه‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد را افشا كند. واحد تجاري‌ بايد مقدار و ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش‌ توليد كشاورزي‌ برداشت‌ شده‌ طي‌ دوره‌ كه‌ در زمان‌ برداشت‌ تعيين‌ گرديده‌ است‌ را افشا كند. واحد تجاري‌ بايد موارد زير را افشا كند : الف‌. مبالغ‌ دفتري‌ داراييهاي‌ زيستي‌ كه‌ در رابطه‌ با مالكيت‌ آنها محدوديت‌ وجود دارد و يا در وثيقه‌ بدهيها قرار گرفته‌ است‌ ، و ب‌. تعهدات‌ مربوط‌ به‌ توسعه‌ يا تحصيل‌ داراييهاي‌ زيستي‌ مولد.

واحد تجاري‌ بايد صورت‌ تطبيقي‌ از تغييرات‌ مبالغ‌ دفتري‌ داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد در ابتدا و انتهاي‌ دوره‌ را ارائــه‌ كند. درج‌ اطلاعات‌ مقايسه‌اي‌ ضروري‌ نيست‌. اين‌ صورت‌ تطبيق‌ بايد شامل‌ موارد زير باشد: الف‌ . درآمدها يا هزينه‌هاي‌ ناشي‌ از تغييرات‌ در ارزش‌ منصفانه‌ پس‌ از كسر مخارج‌ براوردي‌ زمان‌ فروش، ب‌.افزايشهاي‌ ناشي‌ از خريد، ج‌ .كاهشهاي‌ ناشي‌ از فروش، د .كاهشهاي‌ ناشي‌ از برداشت‌، و ﻫ .ساير تغييرات‌.

در مواردي‌ كه‌ اندازه‌ گيري‌ ارزش‌ منصفانه‌ داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد به‌گونه‌اي‌ اتكا پذير ميسر نباشد واحد تجاري‌ در پايان‌ دوره‌ مالي‌ بايد درخصوص‌ اين‌ داراييها موارد زير را افشا كند : الف‌ . شرحي‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد ، ب‌ .تشريح‌ دلايل‌ عدم‌ امكان‌ اندازه‌گيري‌ به‌ ارزش‌ منصفانه‌ به‌گونه‌اي‌ اتكا پذير ، ج‌ . درصورت‌ امكان‌، دامنه‌ براوردهايــي‌ كه‌ به‌ احتمال‌زياد ارزش‌ منصفانه‌ در آن‌ قرار مي‌گيرد ، و د . مبلغ‌ دفتري‌ ناخالص‌ و كاهش‌ ارزش‌ انباشته‌ در ابتدا و پايان‌ دوره‌.

درصورتي‌ كه‌ ارزش‌ منصفانه‌ داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد كه‌ قبلاً به‌ بهاي‌ تمام‌ شده‌ پس‌ از كسر كاهش‌ ارزش‌ انباشته‌ اندازه‌گيري‌ شده‌ است‌ طي‌ دوره‌ جاري‌ به‌ گونه‌اي‌ اتكا پذير قابل‌ اندازه‌گيري‌ باشد، واحد تجاري‌ بايد موارد زير را درخصوص‌ اين‌ داراييها افشا كند : الف‌ . شرحي‌ از داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد ، ب‌ .تشريح‌ اين‌ كه‌ چرا ارزش‌ منصفانه‌ به‌ گونه‌اي‌ اتكا پذير قابل‌ اندازه‌گيري‌ شده‌ است‌ ، و ج‌ .آثار تغيير مبناي‌ اندازه‌گيري‌.

داراييها

29/12/ 2*13‌

29/ 12/ 1*13

‌ بدهيها و حقوق صاحبان‌ سهام

29/ 12/ 2*13

29/ 12/ 1*13

 

میلیون ریال

میلیون ریال

 

میلیون ریال

میلیون ریال

داراييهاي‌ جاري‌ :

 

 

بدهيهاي‌ جاري‌ :

 

 

موجودي‌ نقد

100

80

حسابها و اسناد پرداختني‌ تجاري‌

155

180

حسابها و اسناد دريافتني‌ تجاري‌

150

65

ساير حسابها و اسناد پرداختني‌

110

140

ساير حسابها و اسناد دريافتني‌

85

75

پيش‌ دريافتها

40

25

داراييهاي‌ زيستي‌ غير مولد

300

330

سود سهام‌ پيشنهادي‌ و پرداختني‌

250

235

موجودي‌ مواد و كالا

145

180

تسهيلات‌ مالي‌ دريافتي‌

80

100

سفارشات‌ و پيش‌ پرداختها

45

40

 

 

 

جمع‌ داراييهاي‌ جاري‌

825

770

جمع‌ بدهيهاي‌ جاري‌

635

680

داراييهاي‌ غير جاري‌ :

 

 

بدهيهاي‌ غيرجاري‌ :

 

 

داراييهاي‌ زيستي‌ مولد

900

800

حسابها و اسناد پرداختني‌ بلندمدت‌

90

80

ساير داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود

810

950

تسهيلات‌ مالي‌ دريافتي‌ بلندمدت‌

230

140

ساير داراييها

45

30

 

320

220

 

 

 

ذخيره‌ مزاياي‌ پايان‌ خدمت‌ كاركنان‌

235

200

جمع‌ داراييهاي‌ غيرجاري‌

755ر1

780ر1

جمع‌ بدهيهاي‌ غيرجاري‌

555

420

 

 

 

حقوق صاحبان‌ سهام‌ :

 

 

 

 

 

سرمايه‌ (×× سهم‌ ××× ريالي‌ تمام‌ پرداخت‌شده‌)

200ر1

200ر1

 

 

 

اندوخته‌ قانوني‌

80

70

 

 

 

ساير اندوخته‌ها

30

30

 

 

 

سود (زيان‌) انباشته‌

80

150

 

 

 

جمع‌ حقوق صاحبان‌ سهام‌

390ر1

450ر1

جمع‌ داراييها

 

580ر2

550ر2

جمع‌ بدهيها و حقوق صاحبان‌ سهام‌

580ر2

550ر2

شركت‌ نمونه‌ - صورت‌ سود و زيان‌

براي‌ سال‌ مالي‌ منتهي‌ به‌ 29 اسفندماه‌ 2*13

 

سال2*13

سال1*13

میلیون ریال

میلیون ریال

میلیون ریال

ارزش منصفانه تولیدات کشاورزی

 

840

700

خالص افزایش ارزش منصفانه داراییهای زیستی غیرمولد

 

260

200

 

 

1100

900

خالص فروش تولیدات کشاورزی و داراییهای زیستی غیرمولد

1200

 

800

بهای تمام شده انتسابی

(800)

 

(650)

 

=

400=

150

درآمدهای عملیاتی

 

1500

1050

هزینه های تولید

(1223)

 

(735)

هزینه های فروش-اداری و عمومی

(120)

 

(91)

 

=

(1343)=

(826)

سود عملیاتی

 

157

224

سود فروش داراییهای زیستی مولد

70

 

80

سایر درآمدها و هزینه های غیر عملیاتی

10

 

15

هزینه های مالی

(50)

 

(45)

 

=

=30

50

سود قبل از مالیات

 

187

274

مالیات

 

(2)

(1)

سود خالص

 

185

273

گردش حساب سود و (زیان) انباشته

سود خالص

 

185

273

سود انباشته ابتدای سال

 

150

 :: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،


استاندارد حسابداری شماره 27 - بخش 1
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:24
نویسنده : سیامک

 

طرحهای مزایای بازنشستگی

دامنه کاربرد

• کلیه صندوقهای متولی اجرای طرحهای مزایای بازنشستگی ازجمله سازمان تامین اجتماعی و ... مشمول این استاندارد هستند.

• این استاندارد با حسابداری طرحهای مزایای بازنشستگی برای تمام اعضا به عنوان یک گروه سروکار دارد و به گزارش درباره مزایای بازنشستگی هر یک از اعضا نمی پردازد.

• این استاندارد در مورد طرحهای دیگری از قبیل بیمه بیکاری و خدمات درمانی که توسط برخی سازمانها و صندوقها در کنار طرحهای مزایای بازنشستگی اداره می شود، کاربرد ندارد.

طرحهای مزایای بازنشستگی

• برنامه هایی است که به موجب آن برای اعضا پس از خاتمه خدمت، مزایایی در قالب حقوق بازنشستگی یا مستمری فراهم می شود. به شرطی که بتوان این مزایا را قبل از خاتمه خدمت بر اساس شرایط مصوب یا رویه مورد عمل تعیین یا براورد کرد.

مزایای بازنشستگی

• عبارت است از حقوق بازنشستگی و سایر مستمریهایی که به موجب مقررات طرح انتظار می رود با توجه به سنوات خدمت گذشته اعضا به آنان پرداخت شود.

اعضا = شامل کلیه افراد اعم از شاغلین، بازنشستگان و مستمری بگیرانی است که از مزایای طرح بازنشستگی بهره مند می شوند.

صندوق بازنشستگی = شخصیت حقوقی مستقلی است که تحت عناوینی مانند صندوق، سازمان، موسسه و غیره براساس قانون، اساسنامه یا دستورالعمل خاص، در حوزه تامین مزایای بازنشستگی اعضا، فعالیت می کند.

خالص داراییهای طرح (ارزش ویژه طرح) = عبارت است از داراییهای طرح منهای بدهیهای آن غیر از ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری.

استفاده کنندگان و نیازهای اطلاعاتی آنان

اعضا

اطلاعاتی راجع به: امکان تامین مزایا و چگونگی بکارگیری منابع طرح - نرخهای حق بیمه - شرایط بازنشستگی

ارکان طرح

اطلاعاتی به منظور: ارزیابی عملکرد طرح - تصمیم گیری در مورد سیاستهای کلی طرح - اطمینان از کفایت داراییها برای ایفای تعهدات

دولت

اطلاعاتی در خصوص: وضعیت مالی، تعهدات و عملکرد مالی برای ایفای وظایف حاکمیتی و نیز به منظور اطمینان از رعایت الزامات قانونی و نظارت بر طرحهای مزایای بازنشستگی

کارفرمــایـــان (در طرحـهــای مزایای بازنشستگی اختصـــاصی)

اطلاعاتی جهت: ارزیابی عملکرد طرح - اطمینان از معقول بودن نرخهای حق بیمه - پیش بینی تعهدات آتی خود

اهداف استفاده کنندگان از کسب اطلاعات = ارزیابی توان پرداخت تعهدات - ارزیابی عملکرد طرح - تعیین راهبردها و خط مشی های طرح - فراهم کردن امکان نظارت عمومی دولت

ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری = عبارت است از ارزش فعلی پرداختهای مورد انتظار به اعضای طرح بابت سنوات خدمت گذشته آنان که برمبنای مفروضات اکچوئری محاسبه می شود.

• ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری = ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری باید براساس پرداختهای مورد انتظار طبق شرایط طرح، با توجه به سنوات خدمت اعضا تا تاریخ مورد نظر و سطح حقوق و مزایای جاری اعضا محاسبه شود تا ارزش زمانی پول ( از طریق تنزیل با نرخ بازده مناسب) بین تارخ تهیه اطلاعات و تاریخ پرداخت مورد انتظار را منعکس کند.

ایفای تعهدات طرح در طرحهای مزایای بازنشستگی بستگی به عوامل زیر دارد:

وضعیت مالی طرح - حق بیمه های آتی - کارایی عملیاتی طرح شامل سرمایه گذاری

تناوب ارزیابی مبتنی بر اکچوئری = بر اساس قوانین و مقررات موجود، معمولا طرحهای مزایای بازنشستگی ملزم به انجام ارزیابی مبتنی بر اکچوئری حداقل هر سه سال یکبار هستند - چنانچه ارزیابی مبتنی بر اکچوئری به تاریخ صورتهای مالی انجام نشده باشد از آخرین ارزیابی انجام شده استفاده و تاریخ آن افشا می شود.

اندازه گیری داراییهای طرح

دارایی

مبنای اندازه گیری

سرمایه گذاریها

بر اساس: استاندارد شماره 15: حسابداری سرمایه گذاریها - استاندارد شماره 18: صورتهای مالی تلفیقی و حسابداری سرمایه گذاری در واحدهای تجاری فرعی - استاندارد شماره 19: ترکیب واحدهای تجاری - استاندارد شماره 20: حسابداری سرمایه گذاری در واحدهای تجاری وابسته - استاندارد شماره 23: حسابداری مشارکتهای خاص

حق بیمه های دریافتنی

به مبالغ قابل دریافت اندازه گیری و گزارش می شود مشروط به اینکه جریان منافع اقتصادی مرتبط با حق بیمه به درون طرح محتمل باشد.

داراییهای ثابت مشهود

به بهای تمام شده یا مبلغ تجدیدارزیابی (به کسراستهلاک انباشته) اندازه گیری و گزارش می شود.

مبانی تعیین ارزش منصفانه سرمایه گذاریها

نوع سرمایه گذاری

مبنا

سرمایه گذاری در سهام شرکتهای پذیرفته شده در بورس

ارزش بازار (با توجه به بندهای 26 الی 28 استاندارد حسابداری شماره 15 با عنوان حسابداری سرمایه گذاریها)

سرمایه گذاری در سهام سایر شرکتها

مبلغ تجدید ارزیابی (با توجه به بند 34 استاندارد حسابداری شماره 15 با عنوان حسابداری سرمایه گذاریها)

سرمایه گذاری با درآمد ثابت (مانند اوراق مشارکت)

به مبلغ دفتری (در صورتیکه مدیریت طرح قصد نگهداری این اوراق را دارد)

به ارزش بازار (در سایر شرایط)

املاک و سایر اموالی که به قصد سرمایه گذاری نگهداری می شود

مبلغ تجدید ارزیابی (با توجه به بندهای 38 الی 44 استاندارد حسابداری شماره 11 با عنوان حسابداری داراییهای ثابت مشهود)

صورتهای مالی طرحهای مزایای بازنشستگی

ترازنامه - صورت تغییرات در خالص داراییها - صورت درآمد و هزینه - یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی

ترازنامه طرح مزایای بازنشستگی باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد:

الف. سرمایه گذاریها به تفکیک:

سرمایه گذاری در شرکتهای فرعی - سرمایه گذاری در مشارکتهای خاص - سرمایه گذاری در سایر شرکتها - املاک - اوراق مشارکت - تسهیلات اعطایی - سپرده های بانکی -

ب. موجودی نقد، ج. حق بیمه های دریافتنی، د. سایر حسابها و اسناد دریافتنی، ه. داراییهای ثابت مشهود، و. حسابها و اسناد پرداختنی،

ز. تسهیلات دریافتی، ح. ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان، ط. خالص داراییهای طرح، ی. ارزش ویژه طرح.

ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری باید زیر ترازنامه افشا شود.

صورت تغییرات در خالص داراییها باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد

الف. حق بیمه های بازنشستگی، ب. کمکهای بلاعوض، ج. حق بیمه انتقالی از سایر طرحها، د. حقوق و سایر مزایای بازنشستگی اعضا،

ه. حق بیمه انتقالی به سایر طرحها، و. هزینه های اداره طرح، ز. مازاد (کسری) درآمد نسبت به هزینه.

صورت درآمد و هزینه باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد:

الف‌ . درآمدهاي‌ عملياتي‌ ، ب‌ . هزينه‌هاي‌ عملياتي‌ ، ج‌ . سود يا زيان‌ عملياتي‌ ، د . هزينه‌هاي‌ مالي‌ ، ه . ساير درآمدها و هزينه‌هاي‌ غيرعملياتي‌

و . ماليات‌ بردرآمد ، ز . سود يا زيان‌ فعاليتهاي‌ عادي‌ ، ح‌ . اقلام‌ غيرمترقبه‌ ، ط‌ . سهم‌ اقليت‌ ، ي‌ . سود يا زيان‌ خالص‌.

علاوه‌ بر موارد بالا ، ممكن‌ است‌ به‌ موجب‌ ساير استانداردهاي‌ حسابداري‌ ، ارائه‌ اقلام‌ اصلي‌ و جمعهاي‌ فرعي‌ ديگري‌ نیز ضرورت‌ داشته‌ باشد .

یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد :

الف. رویه ها و مفروضات مورد استفاده برای تعیین ارزش منصفانه سرمایه گذاریها،

ب. رویه ها و مفروضاتی که در محاسبه ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری بکار رفته است و هرگونه تغییر در رویه ها و مفروضات در فاصله بین دو تاریخ از انجام اکچوئری،

ج. تاریخ انجام آخرین ارزیابی مبتنی بر اکچوئری،

د. اطلاعات مختصر در مورد گروههای کارکنان تحت پوشش و کارفرمایان،

ه. اطلاعات آماری در خصوص تعداد بازنشستگان، مستمری بگیران و اعضای شاغل،

و. اطلاعات مختصر در مورد طرحهای بازنشستگی و ارائه اطلاعات کلی در خصوص شرایط هرکدام (نظیر شرایط استحقاق، مبالغ و درصدهای قابل پرداخت)،

ز. شرح تغییرات طی سال مالی در شرایط پرداخت مزایای بازنشستگی، حق بیمه ها، شرایط عضویت طرح و قوانین و مقررات مرتبط با طرح و اینکه تغییرات یاد شده در محاسبات اکچوئری منظور شده است یا خیر،

ح. خط مشی تامین منابع و هرگونه تغییر در آن طی سال مالی،

ط. وضعیت مالیاتی طرح،

ی. معاملات طرح با واحدهای تجاری تحت کنترل یا تحت نفوذ قابل ملاحظه تمام یا برخی از اعضا، کارفرمایان با نفوذ قابل ملاحظه در طرح، کانونهای بازنشستگی و سازمانها و تشکلهای مرتبط با اعضا و یا طرح،

ک. سیاستهای سرمایه گذاری منابع طرح،

ل. سرمایه گذاری طرح در سهام کارفرمایانی که بر طرح نفوذ قابل ملاحظه دارند، و

م. جدول جزئیات ارزش منصفانه خالص داراییهای طرح، به استثنای داراییهای ثابت مشهود که به بهای تمام شده یا مبلغ تجدید ارزیابی به کسر استهلاک انباشته منعکس می شود و مقایسه آن با ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری و تشریح سیاستهای تامین مبالغ کسری.

در یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی باید ارتباط بین ارز ش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری وارزش منصفانه خالص داراییهای طرح (به اسثنای داراییهای ثابت مشهود) و خط مشی تامین مالی مزایای بازنشستگی تبیین شود.

پیوست شماره 1

این پیوست تنها جنبه تشریحی دارد و بخشی از استاندارد حسابداری را تشکیل نمی دهد. هدف این پیوست تشریح کاربرد استاندارد در رابطه با نحوه ارائه صورتهای مالی اساسی شامل صورتهای مالی جداگانه و تلفیقی یک طرح مزایای بازنشستگی است. در صورت لزوم و برای دستیابی به ارائه مطلوب اطلاعات در شرایط خاص می توان ترتیب ارائه و شرح اقلام اصلی را تغییر داد.

صندوق بازنشستگی نمونه
ترازنامه
در تاریخ 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

سرمایه گذاری در شرکتهای فرعی

 

369ر143

621ر118

سرمایه گذاری در شرکتهای وابسته

 

814ر49

725ر32

سرمایه گذاری در سایر شرکتها

 

257ر12

164ر13

املاک

 

330ر100

817ر62

اوراق مشارکت

 

543ر8

385ر9

تسهیلات اعطایی

 

453ر52

270ر40

سپرده های بانکی

 

161

161

سایر سرمایه گذاریها

 

000ر37

000ر32

جمع سرمایه گذاریها

 

927ر403

143ر309

موجودی نقد

 

808ر7

962ر4

حق بیمه های دریافتنی

 

000ر70

500ر64

پیش پرداختها

 

249ر1

813

 

 

239ر114

795ر109

داراییهای ثابت مشهود

 

535ر1

692ر1

جمع داراییها

 

701ر519

630ر420

حسابها واسناد پرداختنی

 

888ر49

115ر54

تسهیلات دریافتی

 

905ر41

612ر69

ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان

 

609ر2

346ر2

جمع بدهیها

 

402ر94

073ر126

خالص داراییهای طرح

 

299ر425

557ر294

ارزش ویژه طرح

 

299ر425

557ر294

ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری

 

000ر450

000ر318

صندوق بازنشستگی نمونه
صورت تغییرات در خالص داراییها
برای سال مالی منتهی به 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

حق بیمه های بازنشستگی

 

208ر58

492ر55

کمکهای بلاعوض

 

878ر15

700ر19

حق بیمه انتقالی از سایر طرحها

 

636

315ر1

مازاد درآمد بر هزینه

 

318ر99

514ر86

 

 

040ر174

021ر163

حقوق و سایر مزایای بازنشستگی اعضا

 

(407ر38)

(225ر37)

حق بیمه انتقالی به سایر طرحها

 

(310ر2)

(859ر1)

هزینه های اداره طرح

 

(581ر2)

(275ر2)

 

 

(298ر43)

(359ر41)

افزایش در خالص داراییهای طرح

 

742ر130

662ر121

گردش حساب ارزش ویژه صندوق

 

 

میلیون ریال 2*13

میلیون ریال 1*13

تغییر در خالص داراییهای طرح طی سال

 

742ر130

662ر121

ارزش ویژه طرح در ابتدای سال

 

557ر292

895ر172

تعدیلات سنواتی

 

000ر2

-

ارزش ویژه طرح در ابتدای سال – تعدیل شده

 

557ر294

895ر172

ارزش ویژه طرح در پایان سال

 

299ر425

557ر294

صندوق بازنشستگی نمونه
صورت درآمد و هزینه
برای سال مالی منتهی به 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

درآمد سرمایه گذاریها:

 

 

 

سود سهام

 

807ر37

733ر37

درآمد اجاره

 

681ر5

295ر4

سود تسهیلات

 

382ر10

571ر8

سود سپرده های بانکی واوراق مشارکت

 

68

73

سود فروش سهام

 

719ر47

150ر36

 

 

657ر101

822ر86

هزینه مدیریت سرمایه گذاریها

 

(839)

(527)

خالص درآمدهای عملیاتی

 

818ر100

295ر86

هزینه های مالی

 

(600)

(300)

خالص درآمد ها و هزینه های غیرعملیاتی

 

(400)

619

مازاد درآمد برهزینه قبل از مالیات

 

818ر99

614ر86

مالیات

 

(500)

(100)

مازاد درآمد بر هزینه

 

318ر99

514ر86


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 27 - بخش 2
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:23
نویسنده : سیامک

 

صندوق بازنشستگی نمونه
ترازنامه تلفیقی
در تاریخ 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

سرمایه گذاری در شرکتهای وابسته

 

514ر65

125ر43

سرمایه گذاری در سایر شرکتها

 

469ر33

501ر27

املاک

 

279ر128

114ر83

اوراق مشارکت

 

543ر9

539ر15

تسهیلات اعطایی

 

598ر77

763ر56

سپرده های بانکی

 

547ر2

715ر3

سایر سرمایه گذاریها

 

355ر39

428ر34

جمع سرمایه گذاریها

 

305ر356

185ر264

موجودی نقد

 

867ر17

196ر9

حق بیمه های دریافتنی

 

000ر70

500ر64

حسابها واسناد دریافتنی

 

497ر92

132ر86

موجودی مواد و کالا

 

602ر57

650ر45

پیش پرداختها و سفارشات

 

554ر12

968ر8

 

 

520ر250

446ر214

صندوق بازنشستگی نمونه
ترازنامه تلفیقی
در تاریخ 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال29/12/1*13

داراییهای ثابت مشهود

 

136ر127

831ر105

سرقفلی

 

679ر10

285ر6

داراییهای نامشهود

 

506ر15

612ر10

سایر داراییها

 

765ر9

063ر8

 

 

086ر163

791ر130

جمع داراییها

 

911ر769

422ر609

حسابها و اسناد پرداختنی

 

060ر167

614ر127

پیش دریافتها

 

725ر38

291ر47

ذخیره مالیات

 

473ر9

119ر6

تسهیلات مالی دریافتی

 

383ر71

852ر83

ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان

 

081ر34

697ر29

جمع بدهیها

 

722ر320

573ر294

خالص داراییهای طرح

 

189ر449

849ر314

ارزش ویژه طرح

 

909ر431

056ر298

سهم اقلیت

 

280ر17

793ر16

 

 

189ر449

849ر314

ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری

 

000ر450

000ر318

صندوق بازنشستگی نمونه
صورت تغییرات در خالص داراییها- تلفیقی

برای سال مالی منتهی به 29 اسفند ماه 2*13

 

 

 

تجدید ارائه شده

یادداشت

میلیون ریال 29/12/2*13

میلیون ریال 29/12/1*13

حق بیمه های بازنشستگی

 

208ر58

492ر55

کمکهای بلاعوض

 

236ر13

700ر19

حق بیمه انتقالی از سایر طرحها

 

636

315ر1

مازاد درآمد بر هزینه

 

558ر105

277ر92

 

 

638ر177

784ر168

حقوق و سایر مزایای بازنشستگی اعضا

 

(407ر38)

(225ر37)

حق بیمه انتقالی به سایر طرحها

 

(310ر2)

(859ر1)

هزینه های اداره طرح

 

(581ر2)

(275ر2)

 

 

(298ر43)

(359ر41)

افزایش در خالص داراییهای طرح

 

340ر134

425ر127

گردش حساب ارزش ویژه صندوق

 

یادداشت

میلیون ریال سال 2*13

میلیون ریال سال 1*13

تغییر در خالص داراییهای طرح طی سال

 

340ر134

425ر127

ارزش ویژه طرح در ابتدای سال

 

349ر319

124ر188

تعدیلات سنواتی

 

(500ر4)

(700)

ارزش ویژه طرح در ابتدای سال – تعدیل شده

 

849ر314

424ر187

ارزش ویژه طرح در پایان سال

 

189ر449

849ر314

صندوق بازنشستگی نمونه
صورت درآمد و هزینه تلفیقی

برای سال مالی منتهی به 29 اسفند ماه 2*13

 

سال2*13

تجدید ارائه شده

میلیون ریال

میلیون ریال

میلیون ریال سال1*13

فروش خالص و درآمد ارائه خدمات

 

194ر412

117ر385

بهای تمام شده کالای فروش رفته و خدمات ارائه شده

 

(158ر361)

(549ر332)

سود ناخالص

 

036ر51

568ر52

درآمد حاصل از سرمایه گذاریها – عملیاتی

 

804ر86

629ر67

هزینه های فروش، اداری و عمومی

(837ر34)

 

(181ر33)

خالص سایردرآمد ها و هزینه های عملیاتی

(958ر1)

 

700

 

 

(795ر36)

(481ر32)

خالص درآمدهای عملیاتی

 

045ر101

716ر87

هزینه های مالی

(340ر7)

 

(915ر4)

خالص سایردرآمد ها و هزینه های غیرعملیاتی

128ر1

 

826ر1

 

 

(212ر6)

(089ر3)

مازاد درآمد بر هزینه قبل از احتساب سهم گروه از سود شرکتهای وابسته

 

833ر94

627ر84

سهم گروه از سود شرکتهای وابسته

 

925ر11

622ر8

مازاد درآمد برهزینه قبل از مالیات

 

758ر106

249ر93

مالیات

 

(1200)

(972)

مازاد درآمد بر هزینه

 

558ر105

277ر92

پیوست شماره 2

دلایل تدوین استاندارد حسابداری برای طرحهای مزایای بازنشستگی

• ویژگیهای فعالیتهای مرتبط با طرحهای مزایای بازنشستگی،

• استفاده از روشهای متفاوت حسابداری توسط صندوقها برای معاملات و رویدادهای مشابه،

• استفاده از عناوین و شکلهای متفاوت صورتهای مالی توسط صندوقها،

• متفاوت بودن میزان افشای اطلاعات در متن صورتهای مالی و یادداشتهای توضیحی در صندوقها،

• عدم افشای اطلاعات کافی در مورد ارزش فعلی تعهدات آتی مزایای بازنشستگی، ارزش منصفانه داراییها و در نتیجه توان ایفای تعهدات.

• طبقه بندی طرحهای مزایای بازنشستگی

طرح مزایای بازنشستگی با مزایای معین:

• طرحی است که مزایای بازنشستگی بر اساس ضوابطی تعیین می شود که معمولا مبنای آن حقوق و مزایا و سنوات خدمت اعضا است. در این طرحها ریسک اصلی متوجه طرح و یا حامی آن است.

طرح مزایای بازنشستگی با کمک معین:

• در این طرح، مزایای بازنشستگی باتوجه به کمکهای اعطایی به طرح و سود حاصل از سرمایه گذاریها، تعیین می شود. در این نوع طرح معمولا برای کمکهای مرتبط با هر رد حساب جداگانه ای نگهداری می شود و ریسک مرتبط با نوسان بازدهی داراییهای طرح متوجه اعضا است.

• با توجه به شرایط کنونی ایران که طرحهای مزایای بازنشستگی تماما از نوع مزایای معین است، این استاندارد برای گزارشگری مالی این نوع طرحها تدوین شده است.

تقسیم بندی وظیفه مباشرت مدیریت در ارتباط با عملکرد مالی

• اداره طرح که از جنبه مالی به نحوه ارتباط هیات امناء با کارفرمایان، اعضای طرح و سایر کسانی که مستقیما درگیر می باشند، مربوط است.

• سرمایه گذاریها که با خط مشی هیات امناء در مورد نحوه استفاده از داراییهای در دسترس برای پرداخت مزایا، مرتبط است. دلایل عدم ارائه صورت جریان وجوه نقد برای طرحهای مزایای بازنشستگی.

• اهداف تبیین شده برای صورت جریان وجوه نقد در طرحها مصداق ندارد و گزارشهای اکچوئری میتواند به تسهیل پیش بینی ها کمک کند.

• صورت جریان وجوه نقد معمولا منعکس کننده افزایشها و کاهشهای وجوه نقد بر حسب فعالیتهای مختلف می باشد که این امر به نحو جامع تری از طریق صورت تغییرات در خالص داراییها گزارش می شود و صورت جریان وجوه نقد عموما اطلاعات بیشتری به استفاده کنندگان صورتهای مالی طرحهای مزایای بازنشستگی ارائه نمی کند.

صورتهای مالی تلفیقی

• با توجه به اینکه در شرایط حاضر صندوقهای بازنشستگی در ایران بنا به دلایل متفاوت در امر بنگاه داری وارد شده اند و عملا در موارد متعدد بر شرکتهای سرمایه پذیر کنترل اعمال می کنند لذا صورتهای مالی بای این وضعیت را به نحو مناسب نشان دهد. بنابراین با توجه به مفاهیم مطرح شده در استاندارد حسابداری شماره 18 با عنوان صورتهای مالی تلفیقی و حسابداری سرمایه گذاری در واحدهای تجاری فرعی، ضرورت تهیه صورتهای مالی تلفیقی برای طرحهای مزایای بازنشستگی مورد تایید قرار گرفت.

اندازه گیری داراییهای طرحهای مزایای بازنشستگی

• چنانچه داراییهای طرح بر اساس ارقام تاریخی گزارش شود این مقایسه میتواند گمراه کننده باشد و توان طرح را کمتر از واقعیت منعکس کند. لذا داراییهای طرح که ماهیت سرمایه گذاری دارند باید بر اساس ارزشهای منصفانه اندازه گیری شوند. اما به دلیل دسترسی مشکل به ارزشهای منصفانه سرمایه گذاریها، کمیته تصمیم گرفت که ارزش منصفانه سرمایه گذاریها در متن ترازنامه منعکس نشود بلکه در یک یادداشت توضیحی به صورت مقایسه ای با ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری افشا شود.

محاسبه ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری

• تعهدات مزایای بازنشستگی در رابطه با سنوات خدمت آتی اعضا در تاریخ ترازنامه نمی تواند بدهی تلقی شود و به همین دلیل تعهدات مزایای بازنشستگی متناسب با سنوات خدمت گذشته اعضا در ذیل ترازنامه و یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی گزارش می شود.

رویکردهای محاسبه ارزش فعلی مزایای بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری

• حقوق و مزایای جاری

• حقوق و مزایای پیش بینی شده

رویکرد حقوق و مزایای جاری مبتنی بر دلایل زیر است: • استفاده از حقوق و مزایای جاری عینیت بیشتری دارد و نیاز به مفروضاتی در خصوص آینده نیست و بنابراین قابلیت اتکای بالاتری دارد.

• افزایش مزایای بازنشستگی ناشی از افزایش حقو ق و مزایا در صورتی تعهد طرح محسوب می شود که افزایش حقوق و مزایا تحقق یافته باشد.

• ارزش فعلی مزایای انباشته بازنشستگی مبتنی بر اکچوئری با استفاده از حقوق و مزایای جاری عمدتا با مبلغ قابل پرداخت در زمان خاتمه با توقف فرضی فعالیت طرح ارتباط نزدیکی دارد.

رویکرد حقوق و مزایای پیش بینی شده مبتنی بر دلایل زیر است

• اطلاعات مالی باید با فرض تداوم فعالیت تهیه شود، حتی اگر بکارگیری مفروضات و برآوردها در تهیه آن ضرورت داشته باشد،

• مزایای بازنشستگی معمولا با توجه به میزان حقوق و مزایای نزدیک به تاریخ پایان خدمت تعیین و پرداخت می شود، بنابراین، پیش بینی میزان حقوق و مزایا، حق بیمه ها و نرخهای بازده ضرورت دارد، و

• در مواردی که تامین وجوه بر مبنای پیش بینی حقوق و مزایا صورت می گیرد عدم بکارگیری حقوق و مزایای پیش بینی شده،ممکن است منجر به گزارش منابع مالی اضافی در زمانی شود که طرح دارای وجوه مالی اضافی نیست یا منجر به گزارش وجوه مالی کافی در زمانی شود که طرح وجوه مالی کافی در اختیار ندارد.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 28
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:22
نویسنده : سیامک

 

فعاليتهاى بيمه عمومى‏

دامنه کاربرد

اين استاندارد بايد درمورد فعاليتهاى بيمه عمومى و بيمه عمر زماني بكار گرفته شود و در مورد ساير بيمه‏هاى زندگى كاربرد ندارد.

قرارداد بیمه (بیمه نامه)

عقدی است كه به‏موجب آن يك طرف (بيمه‏گر) متعهد مى‏شود در ازاى دريافت حق‏بيمه از طرف ديگر (بيمه‏گذار)، در صورت وقوع حادثه، خسارت وارده به او يا شخص ذينفع را جبران كند يا مبلغ معینی را به وى يا شخص ذينفع بپردازد.

بیمه زندگی: نوعی بیمه مرتبط با حیات یا فوت انسان است که بیمه گر نسبت به پرداخت وجوهی معین براساس رویداد مشخصی، اطمینان می دهد.

بیمه عمومی: به بیمه هایی غیر از بیمه زندگی اطلاق می شود.

حق بيمه : مبلغی است که بیمه‌گر در ازای پذیرش خطر طبق قرارداد بیمه از بیمه‌گذار مطالبه می‌کند.

تاريخ شروع پوشش بیمه ای : عبارت است از تاریخ شروع پذیرش خطر توسط بیمه‌گر طبق قرارداد بیمه.

شناخت درآمد حق بيمه : درآمد حق‏بيمه بايد:

– از تاریخ شروع پوشش بیمه ‌ای، و نه تاریخ صدور، و

– به‏محض اينكه حق‏بيمه به‏گونه‏اى اتكاپذير قابل اندازه‏گيرى باشد، و

– به‏طور يكنواخت در طول دوره بيمه‏نامه (براى بيمه‏هاى مستقيم) يا در طول دوره پذیرش غرامت (براى بيمه‏هاى اتكايى)

شناسايى شود. مگر اينكه:

الگوى وقوع خطر در طول دوره بيمه‏نامه يكنواخت نباشد كه در اين‏صورت درآمد حق‏بيمه متناسب با الگوى وقوع خطر برآوردی، شناسايى مى‏شود (مثلا بعضى رشته‏ها همانند بيمه مهندسى).

تعدیل مبلغ حق بیمه

• در مواردى كه طبق بیمه نامه ، مبلغ حق‏بيمه در آينده مشمول تعديل می‌باشد، حق‏بيمه تعديل شده باید در موارد ممکن به‏عنوان مبناى شناسايى درآمد حق‏بيمه مورد استفاده قرار گيرد. اگر نتوان مبلغ تعديل را به‏گونه‏اى اتكاپذير براورد كرد، مبلغ اوليه حق‏بيمه كه باتوجه به سایر اطلاعات مربوط تعديل مى‏شود بايد به‏عنوان مبنای شناسایی درآمد حق‏بيمه استفاده شود (مثلا بيمه باربرى دریایی و بیمه آتش‏سوزى انبارها).

بيمه‏نامه‏هاى بين راهى : بيمه‏نامه‏هاى صادر شده در اواخر سال مالى كه تاريخ شروع پوشش بیمه‌ای آن قبل از تاريخ ترازنامه بوده و ممكن است بيمه‏گر اطلاعات كافى جهت تشخيص آنها نداشته باشد.

مبلغ بيمه‏نامه‏هاى بين راهى : باتوجه به اينكه درآمد حق‏بيمه از تاريخ شروع پوشش بیمه‌ای شناسايى مى‏شود، مبلغ بيمه‏نامه‏هاى بين راهى براساس تجارب گذشته و رويدادهاى پس از تاريخ ترازنامه براورد مى‏شود و حصه عايد شده آن به‏عنوان درآمد حق‏بيمه شناسايى مى‏شود.

حق بیمه عاید نشده

• بخشی از حق بیمه مرتبط با بیمه‌نامه‌های صادره طی دوره مالی که قابل انتساب به پوشش خطر بعد از پایان دوره مالی است به‌عنوان حق بیمه عاید نشده شناسایی می‌شود.

• روشهای برآورد حق بیمه عاید نشده باید به‌گونه‌ای انتخاب شود که مبلغ برآوردی تفاوت با اهمیتی با بدهی واقعی در تاریخ ترازنامه نداشته باشد.

محاسبه حق بیمه عاید نشده :

درمواردی که الگوی وقوع خطر در طول دوره بیمه‌نامه تقريباً یکنواخت است برای محاسبه حق‌بیمه عاید نشده از روش تناسب زمانی استفاده می‌شود. شیوه‌های محاسبه حق بیمه عاید نشده در روش تناسب زمانی برای بیمه نامه‌های سالانه شامل:

• روزانه (1/365): حق بیمه عاید نشده شامل مجموع حق بیمه‌های عاید نشده‌ای است که در پایان دوره مالی باتوجه به مدت منقضی‌ نشده بیمه‌نامه‌ها محاسبه می‌شود.

• ماهانه (1/24): فرض می شود کـه صـدور بیمه‌نامـه‌ها در طول ماه به‌طور یکنواخت است.

• فصلی (1/8): فرض می‌شود که صدور بیمه‌نامه‌ها در طی فصل به‌طور یکنواخت است.

• سالانه (1/2): فرض می‌شود که صدور بیمه‌نامه‌ها در طی سال به‌طور یکنواخت است.

نکته:

• روش تناسب زمانی بايد به‏گونه‏اى انتخاب و بكار گرفته شود كه دقت آن از روش فصلى (يا روش1/8) كمتر نباشد.

خسارت

• ‏عبارت است از مبلغ قابل پرداخت در اثر وقوع حوادث تحت پوشش قرارداد بيمه.

• بايد براى بيمه‏هاى مستقيم و اتكايى شناسايى شود.

• مبلغ آن بايد بيانگر براورد معقولی از مخارج لازم براى تسويه تعهد فعلى در تاريخ ترازنامه باشد.

• شامل مبالغ زير است:

الف0خسارت واقع شده‌ای که گزارش نشده است،

ب. خسارت گزارش شده‌ای که پرداخت نشده است،

ج . خسارتی كه به‏طور كامل گزارش نشده است،و

د. مخارج براوردى تسويه خسارت.

براورد و شناسایی بدهی خسارت پرداخت نشده

• بدهى مربوط به خسارت واقع شده‌ای که پرداخت نشده است (شامل خسارت گزارش نشده)، باتوجه به موارد زیر براورد وشناسایی می گردد:

• تجربیات در‌مورد خسارت واقع شده در گذشته

• آخرين اطلاعات موجود

• تغيير شرايط از قبیل آخرین حوادث فاجعه‏آميز

• تغيير در حجم و تركيب خطرات تحت پوشش بيمه

اجزای تشکیل دهنده مخارج نهايى جبران خسارت

• اين اجزا شامل موارد زیر است:

– مبالغ قابل پرداخت بابت خسارت طبق مفاد بیمه‌نامه، و

– مخارج تعیین و تسویه خسارت: شامل مخارج مستقيم هرخسارت مانند حق‌الزحمه خدمات کارشناسی و حقوقی و همچنين آن‌دسته از مخارج غیرمستقیمی است که بتوان با هر خسارت مرتبط دانست.

– در تعیین مخارج نهایی جبران خسارت، مبالغ بازیافتنی از طریق حق جانشینی و یا اقلام اسقاطی از مبلغ خسارت کسر می‌شود.

ذخاير لازم براى خسارت معوق باتوجه به موارد زیر تعیین می شود:

– خسارت براوردى هرمورد يا طبقه‏اى از يك رشته (مثلاً در بيمه‏ بدنه براساس مدل و سال توليد)

– فرمولهاى رياضى

– نوع بيمه و قضاوت مديريت بستگى

• روشى كه توسط مديريت انتخاب مى‏شود بايد به‏طور يكنواخت اعمال گردد.

تعديل بدهى خسارت معوق

• تعديل بدهى خسارت معوق براساس اطلاعاتى كه پس از شناخت اوليه بدست مى‏آيد، ضرورى است.

• هدف از انجام اين تعديلات، براورد دقيق‏تر مخارج مورد انتظار جبران خسارت است.

• اثر اين تعديلات بر بدهى خسارت معوق و هزينه خسارت به‏محض دسترسی به اطلاعات جديد، شناسايى مى‏شود.

• با اين‏گونه تعديلات به‏عنوان تغییر در براورد حسابدارى برخورد مى‏شود.

مبالغ دریافتنی از بیمه‌گر اتکایی بابت خسارت واقع شده

مبالغ دریافتنی از بیمه‌گر اتکایی بابت خسارت واقع شده ، اعم از گزارش شده و گزارش نشده، باید در دوره وقوع از یک طرف به‌عنوان دارایی و از طرف دیگر به‌عنوان درآمد بیمه‌گر واگذارنده شناسایی شود و نباید حسب مورد با بدهی یا هزینه مربوط تهاتر شود.

ذخیره تکمیلی

– چنانچه حق بيمه‏هاى عايد نشده براى پوشش خسارت مورد انتظار مربوط به بیمه‌نامه‌های منقضی نشده در تاریخ ترازنامه کافی نباشد باید ذخیره تکمیلی لازم برای آن شناسایی شود.

تعيين ذخيره تکمیلی

مقایسه مجموع حق بیمه عاید نشده هر رشته با مجموع خسارت مورد انتظار و هزینه‌های مربوط به آن

آیا کسری وجود دارد؟ بلی = شناسایی ذخیره تکمیلی خیر = عدم نیاز به ذخیره تکمیلی

• بيمه‏ اتكايى: بیمه‌ ای است كه به‏موجب آن يك طرف (بيمه‏گر اتکایی) در ازاى دريافت حق‏بيمه، جبران تمام يا بخشى از خسارت وارده به طرف ديگر (بيمه‏گر واگذارنده) را بابت بيمه‏نامه يا بيمه‏نامه‏هاى صادره و يا قبولى توسط وى، تعهد مى‏كند.

• بيمه ‏اتكايى نسبى : نوعى بيمه‏اتكايى است كه به‏موجب آن بيمه‏گر اتکایی در قبال دريافت نسبتى از حق‏بيمه قرارداد بيمه اوليه، تعهد مى‏كند به‏همان نسبت خسارت وارده به بيمه‏گر واگذارنده را جبران كند.

• بيمه‏اتكايى غيرنسبى : نوعى بيمه‏اتكايى است كه در آن بيمه‏گر اتکایی در قبال دريافت حق‏بيمه، تعهد مى‏كند تمام يا بخشى از خسارت مازاد بر سقف از پيش تعيين شده را جبران كند.

• حق‏بيمه‏هاى اتكايى : حق‏ بيمه اتکایی واگذاری به بیمه‌گران اتکایی باید توسط بیمه‌گر واگذارنده از تاریخ شروع پوشش بیمه‌ای و طی دوره تأمین خسارت قرارداد بیمه اتکایی، به‌طور یکنواخت طی دوره پوشش بیمه‌ای یا متناسب با الگوی وقوع خطر، به‌عنوان هزینه بیمه اتکایی واگذاری درصورت سود و زیان شناسایی شود.

نحوه برخورد با حق‏بيمه واگذارى در:

• بيمه های اتكايى به‏عنوان هزينه شناسايى می‌شود و با درآمد حق‏بيمه تهاتر نمی‌گردد. خسارت دريافتى يا دريافتنى از بيمه‏گران اتكايى نيز توسط بيمه‏گر مستقيم به‏عنوان درآمد شناسايى مى‏گردد و با هزينه خسارت يا هزينه حق‏بيمه‏اتكايى واگذارى تهاتر نمى‏شود.

• بيمه‏هاى اتكايى نسبى به‏طور هماهنگ با بيمه‏هاى مستقيم مربوط به‏عنوان هزينه شناسايى مى‏گردد. به‏عبارت ديگر هزينه ‏بيمه‏اتكايى واگذارى به‏طور يكنواخت در طول دوره بيمه مستقيم مربوط شناسايى و در مواردى كه شناسايى درآمد در بيمه‏هاى مستقيم براساس الگوى وقوع خطر است، هزينه یاد شده نيز طبق الگوی مزبور شناسايى مى‏شود.

• بيمه‏هاى اتكايى غيرنسبى نيز معمولاً طى دوره بيمه‏اتكايى به‌طور یکنواخت به‏عنوان هزينه دوره شناسايى مى‏شود.

درآمد حاصل از بیمه اتکایی

• كارمزدهاى دريافتى و دريافتنى از بيمه‏گر اتكايى در زمان شروع پوشش بیمه اتکایی به‌عنوان درآمد شناسایی می‌شود.

• سهم بیمه‌گر مستقیم از مشارکت در سود (کارمزد منافع) دریافتی یا دریافتنی از بیمه‌گر اتکایی، در زمان تحقق به‌عنوان درآمد شناسایی می‌شود.

بیمه اتکایی مجدد

• بيمه‏گر اتكايى ممكن است بخشى از خطر پذيرفته شده از بيمه‏گر مستقيم را مجدداً به بيمه‏گر اتكايى ديگرى (بیمه‌گر اتکایی قبول‌کننده) واگذار كند كه به آن واگذارى مجدد گفته مى‏شود.

• نحوه حسابداری قراردادهای بیمه اتکایی مجدد نیز مشابه قراردادهای بیمه اتکایی اولیه است.

انتقال پرتفوى‏

• طبق ماده 54 قانون تأسیس بیمه مرکزی ایران و بیمه‌گری، مؤسسات بیمه می‌توانند با موافقت بیمه مرکزی ایران و تصویب شورای عالی بیمه تمام یا قسمتی از پرتفوی خود را با کلیه حقوق و تعهدات ناشی از آن به یک یا چند مؤسسه بیمه‌ مجاز دیگر واگذار کنند.

• انتقال پرتفوی باید توسط بیمه‌گر انتقال‌دهنده به‌عنوان حذف پرتفوی و توسط بیمه‌گر قبول‌کننده به‌عنوان قبول پرتفوی به‌حساب گرفته شود.

– حذف پرتفوی باید توسط بیمه‌گر انتقال دهنده ازطریق حذف بدهیها و داراییهای مرتبط با خطرات منتقل شده، به‌حساب گرفته شود.

– قبول پرتفوی باید توسط بیمه‌گر قبول‌کننده از طریق شناسایی درآمد حق بیمه عاید نشده و خسارت معوق پذیرفته شده، به‌حساب گرفته شود.

بیمه مشترک

• فعالیتهای بیمه‌ای که از طریق قراردادهای بیمه مشترک با بیمه‌گذار انجام می‌شود باید توسط بیمه‌گران قبول‌کننده همانند بیمه مستقیم و براساس نسبتهای توافقی به‌حساب گرفته شود.

• بيمه نامه‏هايى كه به‏طور مستقيم توسط یکی از اعضاى گروه بیمه‌گران مشترک صادر مى‏شود بايد توسط آن عضو به‏عنوان بيمه مستقيم به‏حساب گرفته شود و بخشى از خطرات كه توسط ساير اعضاى گروه پذيرفته مى‏شود بايد همانند بيمه‏اتكايى واگذارى محسوب گردد. بيمه‏گرانى كه اين خطرات را مى‏پذيرند بايد با آن همانند بيمه‏اتكايى قبولى برخورد كنند.

مخارج تحصيل

مخارج تحصیل بیمه‌ نامه‌ها باید در زمان وقوع به‌عنوان هزینه دوره شناسایی شود.این مخارج شامل موارد زیر است:

– حق‌العمل پرداختی به نمایندگیهـا، مخـارج صـدور بیمه‌نامه‌ها، مخارج اداری نگهداری سوابق بیمه‌نامه‌ها، و مخارج وصول حق بیمه‌ها.

اطلاعات زیر باید در یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی افشا شود :

الف . رویه شناسايى درآمد حق‏بيمه و حق بیمه عاید نشده ( اعم از بیمه‌های مستقیم و بیمه‌های اتکایی)،

ب. رویه شناسایی هزینه حق بیمه بیمه های اتکایی واگذاری، و

ج . نحوه محاسبه ذخیره خسارت معوق  و ذخیره تکمیلی.

اقلام زير بايد در متن ترازنامه افشا شود:

الف . مطالبات از بیمه‌گذاران و نمایندگان- ب. مطالبات از بیمه‌گران اتکایی- ج. بدهى خسارت معوق- د. بدهى به بيمه‏گران اتكايى،

ﻫ . حق‏بيمه عاید نشده، و و . ذخیره تکمیلی.

اقلام زير بايد در متن صورت سود و زيان افشا شود:

الف . درآمد حق‏بيمه (مستقیم و اتکایی قبولی)،

ب . درآمد بازیافت خسارت از بيمه‏گران اتكايى،

ج . هزينه خسارت بيمه‏هاى مستقيم و اتکایی قبولی، و

د . هزينه حق‏بيمه‏اتكايى واگذارى .

نکته: اجزاى تشكيل‏دهنده اقلام افشا شده در ترازنامه و صورت سود و زیان در يادداشتهاى توضيحى افشا مى‏شود.


 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 29
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:21
نویسنده : سیامک

 

 فعاليتهاي ساخت املاك - اين استاندارد بايد باتوجه به ” مقدم هاي بر استانداردهاي حسابداري“مطالعه و بكار گرفته شود. هدف: 1 . هدف اين استاندارد تجويز روشهاي حسابداري درآمد و مخارج مرتبط با فعاليتهاي ساخت املاك است . موضوع اصلي اين استاندارد، شناخت و تخصيص درآمدها و مخارج فعاليتهاي ساخت املاك در دوره هاي مالي انجام اين فعاليتهاست. دامنه كاربرد: 2 . اين استاندارد بايد براي حسابداري فعاليتهاي ساخت املاك بكار گرفته شود. 3 . اين استاند ارد در مورد واحدهاي تجاري كه به فعاليتهاي ساخت املاك مشغول هستند،صرف نظر از اينكه اين عمليات جزء فعاليتهاي اصلي آنها باشد يا خير، كاربرد دارد. 4 . اين استاندارد، براي ساخت املاك كه با هدف استفاده توسط واحد تجاري انجام مي شود،كاربرد ندارد. 5 . با توجه به ماهيت و ويژگيهاي فعاليتهاي ساخت املاك، حسابداري عمليات شهر ك سازي اعم از مسكوني، صنعتي يا تجاري نيز بر اساس الزامات اين استاندارد انجام مي شود. تعاریف : 6 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است: • ارزش نسبي فروش : نسبت ارزش فروش ه ر واحد ساختماني به ارزش فروش مجموع واحدهاي ساختماني يك پروژه يا نسبت ارزش فروش ه ر پروژه به ارزش فروش مجموع پروژه ها. • ارزش فروش : بهاي فروش برآوردي جاري يك واحد ساختماني در وضعيت نهايي قابل فروش آن، در هر مقطع زماني. • پروژه : تمام يا بخشي از واحدهاي ساختماني مورد اجر ا در يك مكان جغرافيايي مشخص كه يك مركز انباشت مخارج را تشكيل مي دهد. • فعاليتهاي ساخت املاك : مجموعه فعاليتهايي است كه براي طراحي و احداث املاك براي فروش ضروري است . تحصيل زمين براي احداث و فروش ساختمان و يا آماد ه سازي و فروش زمين، به طور كلي يا جزئي، بخشي از اين فعاليت است. • واحد ساختماني : يك واحد مسكوني، تجاري يا صنعتي، يا زميني كه براي فروش، احداث يا آماده مي شود. ماهيت فعاليتهاي ساخت املاك: 7 . واحد تجاري ممكن است فعاليتهاي ساخت املاك را در يك مكان جغرافيايي مشخص يا در مكانهاي متعدد انجام دهد . براي مثال ممكن است فعاليت ساخت املاك شامل احداث يك برج 20 طبقه، يك برج 35 طبقه، يك مركز تجاري و چندين واحد ويلايي در قطعه زميني مشخص باشد . در اين صورت هر يك از موارد ياد شده يك پروژه و قطعه زمين مذكور يك مكان جغرافيايي مشخص محسوب مي گردد. در ساير موارد، تشخيص مكان جغرافيايي مشخص بنا بر قضاوت مديريت صورت ميگيرد. 8 . ويژگي اصلي فعاليتهاي ساخت املاك اين است كه در بيش از يك دوره مالي انجام مي شود . اين امر ناشي از مراحل اخذ مجوز از سازمانهاي مربوط و نيز ماهيت عمليات ساختماني است . فعاليتهايي كه قبل از شروع احداث و احدهاي ساختماني صورت مي گيرد ،ممكن است شامل تغيير كاربري زمين، تفكيك و قطعه بندي زمين، طراحي و تهيه نقشه فني، ارزيابي اثرات زيست محيطي، آزمايش خاك و تأييد نقشه ها باشد. 9 . ماهيت فعاليتهاي ساخت به گونه اي است كه ما به ازاي فروش آن ممكن است در زمانهاي متفاوت و به مبالغ مختلف دريافت شود . واحدهاي ساختماني ممكن است در آغاز پروژه،يا طي انجام عمليات ساختماني يا پس از تكميل آن فروخته شود . همچنين فروش واحدهاي ساختماني ممكن است با مشوقهاي متفاوت مثل اعطاي وام، تخفيف در هزينه مالي و نصب لوازم اضافي از قبيل دكوراسيو ن و كابينت رايگان، همراه باشد . ماهيت فرايند فروش پيامدهايي براي شناخت و اندازه گيري درآمد ، هزينه ها و داراييهاي ناشي از فعاليتهاي ساخت املاك دارد. 10 . در فعاليتهاي ساخت املاك، مخارج ساخت املاك اهميت زيادي دارد و مستلزم بكارگيري سيستمي خاص براي تخصيص مخارج مشترك و ساير مخارج مربوط است. زمينهاي نگهداري شده براي ساخت املاك : 11 . در برخي شرايط واحدهاي تجاري سازنده املاك، قطعات وسيع زمين دارند كه فعاليتهاي ساخت در مقاطع مختلف در آنها انجام مي شود. در نتيجه، توجه به نحوه طبقه بندي و اندازه گ يري اين گونه زمينها، ض روري است . افزون بر اين، اگر چه فعاليتهاي ساخت در يك قطعه زمين وسيع به تدريج انجام م ي شود اما ممكن است زيرساختهاي عمومي آن مانند جاده هاي دسترسي و پلها براي كل زمين، ايجاد شود. 12 . زمين نگهداري شده براي فعاليتهاي ساخت املاك، چنانچه هيچ نوع فعاليت ساخت بر روي آن انجام نشده باشد و انتظار نمي رود فعاليتهاي ساخت طي چرخه عملياتي معمول واحد تجاري تكميل شود، بايد به عنوان دارايي غيرجاري طبقه بندي شود، مشروط بر اينكه با توجه به استاندارد حسابداري شماره 14 با عنوان ”نحوه ارائه داراييهاي جاري و بدهيهاي جار ي “ صورتهاي مالي واحد تجاري، مشمول طبقه بندي داراييها و بدهيها به جاري و غيرجاري باشد. 13 . زمين نگهداري شده براي ساخت املاك بايد به بهاي تمام شده پس از كسر هر گونه كاهش ارزش انباشته انعكاس يابد . تعيين زيان كاهش ارزش اين گونه زمينها تابع بندهاي 59 الي 63 استاندارد حسابداري شماره 11 با عنوان ” داراييهاي ثابت مشهود“ است. مخارج ساخت املاك: 14 . مخارج ساخت املاك بايد دربرگيرنده تمام مخارجي باشد كه به طور مستقيم به فعاليتهاي ساخت قابل انتساب است يا بتوان آن را بر مبنايي منطقي به چنين فعاليتهايي تخصيص داد. 15 . مخارج فعاليتهاي ساخت املاك بايد شامل موارد زير باشد: الف. مخارج تحصيل زمين، ب . مخارج مستقيم فعاليتهاي ساخت املاك، و ج . مخارج مشترك قابل انتساب به فعاليتهاي ساخت املاك. 16 . مخارج تحصيل زمين شامل بهاي خريد زمين، حق الزحمه كارشناسي، حق ثبت، كارمزد خريد، هزينه هاي نقل و انتقال و ساير مخارج تحصيل زمين است . مخارج قبل از تحصيل زمين به محض تحمل در سود و زيان منظور مي گردد، مگر اينكه چنين مخارجي به طورمستقيم با فعاليتهاي بعدي ساخت املاك مرتبط باشد كه در آن صورت به عنوان جزئي از بهاي تمام شده ساخت املاك محسوب مي شود. 17 . مخارج مستقيم مرتبط با فعاليتهاي ساخت املاك از جمله مي تواند شامل مخارج مواد و مصالح، مخارج دستمزد مستقيم، مخارج انجام شده توسط پيمانكاران و حق الزحمه كارشناسي باشد. 18 . طبق استاندارد حسابداري شماره 13 با عنوان حسابداري مخارج تأمين مالي ، تمام مخارج تأمين مالي تحمل شده فقط طي دوره هايي كه فعاليتهاي لازم جهت آماده سازي واحدهاي ساختماني براي استفاده مورد نظر در حال انجام است، به بهاي تمام شده دارايي منظورمي شود . اين فعاليتها شامل مواردي از قبيل تهيه نقشه ها و فرايند اخذ تأييديه ها و مجوزهاي لازم از ساز مانهاي دولتي نيز مي باشد كه ماهيت اجرايي و فني دارند و د ر مرحله قبل از احداث بنا انجام مي شود. 19 . مخارج مشتركي كه مي تواند به فعاليتهاي ساخت املاك تخصيص يابد، شامل موارد زير است: الف. مخارج قابل تخصيص به پروژه هاي جاري و آتي ساخت املاك كه در يك مكان جغرافيايي مشخص واقع شده اند، مانند مخارج زيربنايي مشترك -نظير جاده هاي اختصاصي - و اختصاص فضاي لازم براي ساخت اماكن تفريحي و آموزشي دربخشي از زميني كه واحد تجاري قصد دارد طي چندين فاز يا پروژه در آن فعاليتهاي ساختماني انجام دهد، و ب . مخارج قابل تخصيص به تمام پروژه هاي درجريان ساخت واقع در مكانهاي جغرافيايي مختلف نظير مخارج كاركنان دفتر فني واقع در اداره مركزي.اين مخارج با بكارگيري ارزش نسبي فروش پروژه هايي كه از اين مخارج منتفع شده يا انتظار مي رود منتفع شوند يا ساير روشهاي مناسب، تخصيص مي يابد. روش انتخاب شده براي تخصيص بايد به طور يكنواخت بكار گرفته شود. 20 . مخارج قابل انتساب به فعاليتهاي ساخت دربرگيرنده مخارج احتمالي از قبيل مخارج مرتبط با تعهدات مربوط به رفع نواقص است (به استاندارد حسابداري شماره 4 با عنوان ذخاير، بدهيهاي احتمالي و داراييهاي احتمالي مراجعه شود) 21 . مخارجي كه به طور آشكار به فعاليتهاي ساخت املاك قابل انتساب نباشد در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي مي شود. مخارج اداري، عمومي و فروش، نمونه هايي از اين گونه مخارج است. 22 . مخارج ساخت بايد براساس روشهاي زير به هر يك از واحدهاي ساختماني يا پروژه ها تخصيص يابد: الف. روش شناسايي ويژه -از قبيل مخارج مستقيم ساخت ب . روش ارزش نسبي فروش در صورتي كه شناسايي ويژه امكان پذير نباشد، يا ج . ساير روشهاي مناسب در صورتي كه ارزش نسبي فروش عملي نباشد . روش انتخاب شده براي تخصيص بايد به طور يكنواخت بكار گرفته شود. درآمد و هزينه هاي ساخت املاك: 23 . درآمد ساخت املاك بايد شامل موارد زير باشد: الف. بهاي فروش مورد توافق در قرارداد ب . هرگونه مبلغ ناشي از تغيير در دامنه كار تعريف شده در قرارداد. 24 . همواره احتمال تغيير در مشخصات، نقشه ساختمان يا مدت قرارداد هاي فروش پروژه ساخت املاك وجود دارد كه مي تواند به افزايش يا كاهش درآمد ساخت املاك منجر گردد . تغيير، زماني در درآمد ساخت املاك منظور مي شود كه: الف. پذيرش تغيير و مبلغ ناشي از آن توسط مشتري محتمل باشد ب . مبلغ ناشي از تغيير را بتوان به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كرد. 25 . درآمد ساخت املاك بايد تنها براي واحدهاي ساختماني فروخته شده، در صورت احراز معيارهاي بند 26 ، شناسايي شود. 26 . شناسايي درآمد بايد از زماني آغاز شود كه تمام معيارهاي زير احراز گردد: الف. فروش واحد ساختماني با انجام اقداماتي از قبيل امضاي قرارداد محرز شده باشد، ب . فعاليتهاي ساختماني آغاز شده باشد، ج . ماحصل پروژه را بتوان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد د . حداقل 20 درصد از بهاي فروش وصول شده باشد. 27 . ماحصل پروژه را مي توان در صورت احراز تمام شرايط زير به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد: الف. مجموع درآمد حاصل از پروژه را بتوان به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كرد، ب . جريان ورودي منافع اقتصادي آتي مرتبط با پروژه به واحد تجاري محتمل باشد، ج . مخارج لازم براي تكميل پروژه و همچنين درصد تكميل پروژه در تاريخ ترازنامه را بتوان به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كرد، و د . مخارج قابل انتساب به پروژه را بتوان به روشني تعيين و به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كرد. 28 . هرگاه ماحصل پروژه را نتوان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد: الف. درآمد واحدهاي ساختماني فروخته شده بايد تنها تا ميزان مخارج تحمل شده براي ساخت آن واحدها كه بازيافت آن محتمل است، شناسايي گردد، و ب . مخارج ساخت واحدهاي ساختماني فروخته شده بايد در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي شود. 29 . هرگونه زيان مورد انتظار پروژه شامل مخارج رفع نقص بايد بلافاصله به سود و زيان دوره منظور شود. 30 . در مراحل اوليه پروژه ساخت املاك، غالباً شرايط به صور تي است كه ماحصل پروژه را نمي توان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد . در چنين شرايطي ممكن است رعايت الزامات بند 28 مناسب تر باشد . در مواردي كه ماحصل پروژه را نتوان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد، نبايد سود ي شناسايي شود . همچنين ممكن است مخارج ساخت پروژه از كل درآمد آن، فزوني يابد . در چنين مواردي، هر گونه مازاد برآورد شده مخارج ساخت پروژه نسبت به درآمد آن طبق مفاد بند 29 بلافاصله به سود و زيان دوره منظورمي شود. 31 . مخارج ساخت قابل انتساب به واحدهاي ساختماني فروخته شده بايد در دوره شناخت درآمد واحدهاي ياد شده، به عنوان هزينه شناسايي شود. 32 . فرايند شناسايي مخارج ساخت قابل انتساب به واحدهاي ساختماني فروخته شده به عنوان هزينه، به تطابق هزينه ها و درآمدها منجر مي شود . براي تعيين مخارج قابل انتساب، واحد تجاري ر وشي را انتخاب م ي كند كه وضعيت را به مناسبترين نحو ممكن منعكس مینمايد. اين روش به طور يكنواخت بكار گرفته مي شود. 33 . مبلغ درآمدها و هزينه ها ي ساخت املاك در صورت احراز معيارهاي بند 26 بايد باتوجه به درصد تكميل پروژه در تاريخ ترازنامه تعيين شود. 34 . شناخت درآمدها و هزينه ها با توجه به درصد تكميل پروژه، روش درصد پيشرفت كار ناميده مي شود . در اين روش، درآمد ساخت املاك و هزينه هاي مربوط، متناسب با درصد تكميل شناسايي مي شود تا درآمد ها، هزينه ها و سود يا زيان مربوط به كارهاي انجام شده گزارش گردد . اين روش اطلاعات مفيدي در مورد ميزان فعاليت ساخت و عملكرد دوره ارائه مي كند. 35 . درصد تكميل را مي توان به روشهاي مختلفي تعيين كرد . واحد تجاري، بايد روشي را بكارگيرد كه كار انجام شده را به گونه اي اتكاپذير اندازه گيري كند . اين روشها، باتوجه به ماهيت فعاليت ساخت، مي تواند شامل موارد فوق میباشد: الف. نسبت مخارج تحمل شده براي كار انجام شده تا تاريخ ترازنامه به كل مخارج برآوردي ساخت، ب . ارزيابي كار انجام شده توسط كارشناسان حرف هاي مستقل . ج . درصد كار فيزيكي انجام شده. 36 . چنانچه درصد تكميل براساس مخارج تحمل شده تا تاريخ ترازنامه تعيين گردد، تنها آن بخش از مخارج ساخت كه منعكس كننده كار انجام شده است در مخارج تحمل شده تا تاريخ ترازنامه منظور مي گردد . نمونه هايي از مخارجي كه به كار انجام شده مربوط نمي شود شامل بهاي تمام شده زمين، مصالح پاي كار، مخارج تأمين مالي منظور شده به حساب پروژه و پيش پرداخت به پيمانكاران است. 37 . در صورت رفع ابهاماتي كه مانع از برآورد ماحصل پروژه به گونه اي اتكاپذير شده است،درآمدها و هزينه هاي پروژه بايد طبق بند 33 شناسايي شود. 38 . مخارج ساخت املاك كه به هزينه منظور نشد ه است بايد به عنوان دارايي شناسايي و به اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش اندازه گيري شود. تغيير در برآوردها: 39 . برآورد درآمدها و مخارج و همچنين تخصيص مخارج بايد در پايان ه ر دوره مالي بازنگري شود. آثار تغيير در برآوردهاي حسابداري بايد براساس استاندارد حسابداري شماره 6 باعنوان ” گزارش عملكرد مالي“ به حساب منظور گردد. 40 . به دليل وجود ابهامات ذاتي در فعاليتهاي ساخت املاك، اندازه گيري دقيق درآمد و مخارج امكان پذير نيست . استفاده از برآوردهاي معقول در تهيه صورتهاي مالي ضروري است واتكاپذيري آنها را خدشه دار نمي كند . آثار ناشي از تجديدنظر در برآورد درآمدها و مخارج قابل انتساب به فعاليتهاي ساخت املاك بايد به پروژه هاي فعلي و در صورت لزوم به پروژه هاي آتي تخصيص يابد. فسخ معامله فروش : 41 . درآمدها و هزينه هاي شناسايي شده مربوط به واحدهاي ساختماني فروخته شده بايد در زمان ابطال يا فسخ معامله فروش، بي درنگ برگشت داده شود. 42 . خسارات دريافتني از پيمانكاران (به دليل تأخير در تكميل ) و خسارات پرداختني به مشتريان (به دليل تأخير در تحويل ) بايد به صورت جداگانه در صورت سود و زيان ارائه شود. مشوقهاي فروش : 43 . چنانچه مشوقهاي فروش يا تضمينهايي بر اي انجام فروش توسط واحد تجاري سازنده پيشنهاد شود، تعهد ناشي از آن براساس استاندارد حسابداري jشماره 4 با عنوان ذخاير،بدهيهاي احتمالي و داراييهاي احتمالي به حساب منظور مي شود . مخارج مرتبط با اين گونه اقلام نظير تضمين بازده سرمايه گذاري خريداران براي دوره مشخص، به حساب بهاي تمام شده پروژه منظور ميشود. 44 . ساير مخارج تحمل شده توسط واحد تجاري سازنده املاك به منظور تبليغ فروش واحدهاي ساختماني به عنوان هزينه دوره شناسايي مي شود .واحدهاي ساختماني تكميل شده آماده براي فروش : 45 . موجودي واحدهاي ساختماني تكميل شده آماده براي فروش بايد به اقل بهاي تمام شده وخالص ارزش فروش منعكس شود. 46 . واحدهاي ساختماني تكميل شده اي كه به منظور افزايش قيمت، اجاره يا استفاده توسط واحد تجاري نگهداري مي شود، براساس استانداردهاي مربوط به حساب منظور مي گردد. افشا : 47 . واحد تجاري بايد موارد زير را افشا كند: الف. روش تعيين درصد تكميل پروژه، ب . درآمد و هزينه هاي شناسايي شده ساخت املاك در صورت سود و زيان، ج . برآورد مبلغ مخارج لازم براي تكميل پروژ ه هاي در جريان د . صورت تطبيق مبلغ دفتري مخارج شناسايي شده به عنوان دارايي در ابتدا و انتها ي دوره كه موارد زير را نشان دهد: 1 . مخارج انباشته ساخت املاك در اول دوره، با تفكيك مبلغ دفتري زمين، 2 . مخارج تحمل شده ساخت املاك طي دوره، با تفكيك مبلغ دفتري زمين، 3 . مخارج انباشته ساخت املاك كه در صورت سود زيان به عنوان هزينه شناسايي شده است، به تفكيك دوره جاري و دوره هاي گذشته، و 4 . واگذاري يا انتقال به طبقه ديگري از داراييها يا ساير تغييرات در مبلغ دفتري طي دوره. 48 . در مورد زمين نگهداري شده براي ساخت املاك بايد موارد زير افشا شود: الف. بهاي تمام شده و كاهش ارزش انباشته (در صورت وجود) در ابتدا و انتهاي دوره، ب . صورت تطبيق مبلغ دفتري در ابتدا و انتهاي دوره كه موارد زير را نشان دهد: 1 . اضافات، 2 . واگذاري، 3 . انتقال به داراييهاي جاري به عنوان مخارج ساخت املاك، 4 . زيان كاهش ارزش شناسايي شده يا برگشت شده در صورت سود و زيان طي دوره در صورت وجود . 5 . ساير تغييرات. 49 . موارد زير نيز بايد در صورتهاي مالي افشا شود: الف. هر گونه محدوديت در رابطه با مالكيت زمين و ميزان آن. ب . زمينها و پروژه هاي ساخت املاك كه وثيقه بدهيهاست. تاريخ اجرا : 50 . الزامات اين استاندارد در مورد كليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ1/1/86 و بعد از آن شروع مي شود لازم الاجرا است. مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري : 51 . استاندارد بين المللي حسابداري جداگانه اي براي فعاليتهاي ساخت املاك وجود ندارد .در پيوست استاندارد بين المللي حسابداري شماره 18 شناخت درآمد ، شناسايي درآمد فروش املاك مشروط به تكميل كارهاي عمده است . از اين رو، استاندارد حسابداري شماره 29 باپيوست استاندارد بين المللي حسابداري ياد شده مغايرت دارد. اصلاح استاندارد حسابداري شماره 3 : 1 - اين استاندارد عنوان فرعي زير را به بند 7 استا ندارد حسابداري شماره 3 با عنوان درآمد عملياتي اضافه مي كند: ط . درآمد ناشي از فعاليتهاي ساخت املاك 2-با توجه به الزامات استاندارد حسابداري شماره 29 مبني بر استفاده از روش درصد پيشرفت كار، بند ” الف “ ( 8) پيوست استاندارد حسابداري شماره 3 با عنوان درآمد عملياتي حذف مي شود. مباني نتيجه گيري- اين پيوست بخشي از استاندارد حسابداري شماره 29 محسوب نميشود. پيشينه : 1 . پيش از تدوين اين استاندارد، واحدهاي تجاري كه به فعاليتهاي ساخت املاك مشغول بودند با وجود رويه پيش بيني شده در پيوست استاندارد حسابداري شماره 3 با عنوان شناخت درآمد عملياتي ، از روشهاي متفاوتي جهت شناخت درآمد و تخصيص مخارج فعاليتهاي ساخت املاك استفاده مي كردند . به همين دليل كميته تدوين استانداردهاي حسابداري (كميته ) در شهريور 1382 انجام كارهاي تحقيقاتي لازم را براي بررسي و ضرورت تدوين استاندارد حسابداري فعاليتهاي ساخت املاك در دستور كار مديريت تدوين استاندارد قرار داد . براي اجراي اين پروژه كارشناسان و گروه كارشناسي مديريت تدوين استانداردها، فعاليتهاي زير را انجام دادند: الف. بررسي ميداني روشهاي حسابداري شركتهايي كه در زمينه ساخت املاك فعاليت ميكنند . اين بررسي در قالب سه گروه شركتهاي شهركهاي صنعتي ، شركتهاي عمران شهرهاي جديد و ساير شركتهاي فعال در ساخت املاك صورت گرفت. ب . مطالعه تطبيقي استانداردهاي حسابداري تدوين شده توسط مراجع حرفه اي معتبر دنيا. ج . بررسي تحقيقات انجام شده در زمينه حسابداري فعاليتهاي ساخت املاك. د . تشكيل جلساتي با مديران شركتهاي فعال در ساخت املاك و همچنين حسابرسان مستقل اين شركتها. ه . تشكيل جلسات متعدد گروه كارشناسي براي جمع بندي نتايج تحقيقات و مطالعات انجام شده و تدوين پيش نويس استاندارد فعاليتهاي ساخت املاك. 2 . كميته براساس نتايج مطالعات انجام شده و با توجه به استانداردهاي حسابداري موجود شامل استاندارد حسابداري شماره 32 مالزي با عنوان فعاليتهاي ساخت املا ك ، استاندارد حسابداري شماره 66 آمريكا با عنوان حسابداري فروش املا ك و استاندارد حسابداري شماره 67 آمريكا با عنوان حسابداري مخارج و عمليات اوليه اجاره پروژه هاي املاك، تدوين استاندارد حسابداري شماره 29 با عنوان فعاليتهاي ساخت املا ك را در دستور كار قرار داده و پس از بحث و تبادل نظر در جلسات متعدد، متن پيشنهادي را تصويب كرد. دلايل تدوين استاندارد حسابداري فعاليتهاي ساخت املاك : 3 . كميته به دلايل زير تدوين استاندارد حسابداري مربوط به فعاليتهاي ساخت املاك را ضروري تشخيص داد: الف. تقاضاي شركتهاي ساختماني براي تجديدنظر در روش شناخت درآمد، ب . تنوع روشهاي تخصيص مخارج مشترك و ساير مخارج مربوط به فعاليتهاي ساخت املاك ج . ماهيت خاص فعاليتهاي ساخت املاك كه بيش از يك دورة مالي به طول مي انجامد و معمولاً در اوايل شروع پروژه با پيش فروش همراه است. د . وجود تفاوت در نحوه افشاي اطلاعات در صورتهاي مالي.ماهيت فعاليتهاي ساخت املاك 4 . واحدهاي تجاري سازنده املاك ممكن است به تمام فعاليتهاي ساخت املاك يا برخي از آنها از قبيل برنامه ريزي، طراح ي و احداث بنا بپردازند . اين واحدها ممكن است فقط درحوزه ساخت املاك مسكوني، تجاري يا صنعتي و يا در تمام حوزه هاي ذكر شده فعاليت كنند. واحدهاي تجاري سازنده املاك ممكن است زمينهايي را در مقياس بزرگ خريداري و پس از آماد ه سازي، آنها را در قطعات كوچك براي مصارف مختلف نظير ساخت واحدهاي مسكوني يا تجاري واگذار نمايند. 5 . كميته پس از انجام بررسيهاي لازم در رابطه با واحدهاي تجاري سازنده املاك به اين نتيجه رسيد كه فعاليتهاي ساخت املاك داراي ماهيت يك صنعت خاص است و ارائه استاندارد جداگانه موجب ارتقاي كيفيت و قابليت مق ايسه صورتهاي مالي واحدهاي تجاري مرتبط با اين فعاليتها مي شود. مخارج ساخت املاك : 6 . براي تخصيص مخارج ساخت به هر يك از واحدهاي ساختماني يا پروژه ها روشهاي متفاوتي وجود دارد كه مي توان به روش شناسايي ويژه، روش ارزش نسبي فروش وروشهاي مبتني بر مساحت اشاره نمود. 7 . مزيت روش شناسايي ويژه اين است كه مخارج فعاليتهاي ساخت املاك نظير مخارج مستقيم ساخت به صورت دقيق و درست به هر يك از واحدهاي ساختماني يا پروژه ها تخصيص مي يابد و در نتيجه در اين روش انجام برآورد يا ذهنيت گرايي به حداقل مي رسد . مشكل روش مزبور اين است كه جهت تخصيص مخارج مشترك نمي توان از آن استفاده كرد. 8 . مزيت روش ارزش نسبي فروش اين است كه تخصيص تمام مخارج فعاليتهاي ساخت املاك خصوصاً مخارج مشترك را امكا ن پذير مي سازد. البته استفاده از اين روش مستلزم دسترسي به ارزش فروش برآوردي واحدهاي ساختماني است و در برخي موارد واحدهاي تجاري در تعيين ارزش فروش برآوردي واحدهاي ساختماني با محدوديتهايي نظير عدم وجود مظنه هاي باز ار مواجه مي باشند . استفاده از اين روش سبب تطابق بهتر هزينه هاي ساخت با درآمدهاي ناشي از فعاليتهاي ساخت ميگردد. 9 . روشهاي مبتني بر مساحت، امكان تخصيص تمام مخارج فعاليتهاي ساخت املاك را براي واحدهاي ساختماني فراهم مي سازند . اما تخصيص مخارج بدون در نظرگرفتن ارزش واحدهاي ساختماني انجام مي شود و ممكن است تخصيص مخارج به طور منطقي صورت نگيرد . اين شيوه تخصيص ممكن است تصوير نادرستي از بهاي تمام شده واحدهاي ساختماني ارائه نمايد . افزون بر اين ممكن است تطابق هزينه ها با درآمدهاي ناشي از فعاليتهاي ساخت به نحو درستي صورت نگيرد. 10 . كميته پس از بحث و تبادل نظر درخصوص روشهاي تخصيص مخارج به اين نتيجه رسيد كه اولويت را به روش شناسايي ويژه بدهد . استفاده از اين ر وش در رابطه با مخارج مستقيم ساخت عملي است . براي مخارجي نظير مخارج مشترك كه امكان استفاده از روش شناسايي ويژه وجود ندارد روش ارزش نسبي فروش، به عنوان مناسبترين روش شناخته شد و در اولويت بعدي جهت تخصيص مخارج قرار گرفت . در صورتي كه استفاده ازروشهاي ذكر شده جهت تخصيص مخارج، عملي نباشد واحدهاي تجاري مجازند كه ازساير روشهاي تخصيص نظير روشهاي مبتني بر مساحت استفاده نمايند. شناخت درآمد فعاليتهاي ساخت املاك : 11 . ماهيت فعاليتهاي ساخت املاك به گونه اي است كه درآمد ناشي از آنها ممكن است درزمانهاي متفاوت و به مبالغ مختلفي دريافت شود . فروش واحدهاي ساختماني ممكن است در آغاز پروژه، در طي عمليات ساختماني يا پس از تكميل عمليات ساختماني صورت گيرد. باتوجه به اين موضوع روشهاي مختلفي جهت شناخت درآمد فعاليتهاي ساخت املاك وجود دارد كه اصلي ترين آنها روش كار تكميل شده و روش درصد پيشرفت كار است مزاياي اصلي روشها : 12 . مزاياي اصلي روش كار تكميل شده براي شناخت درآمد مربوط به فعاليتهاي ساخت املاك به شرح زير است: الف. شناخت درآمد و اندازه گيري بهاي تمام شده واحدهاي ساختماني در اين روش ازقابليت اتكاي بالايي برخوردار است. ب . استفاده از روش كار تكميل شده امكان مديريت سود را در واحدهاي تجاري كاهش مي دهد. 13 . مزاياي اصلي بكارگيري روش درصد تكميل براي شناخت درآمد مربوط به فعاليتهاي ساخت املاك به شرح زير است: الف. شناخت درآمد با استفاده از روش درصد تكميل اطلاعات مربوط تري براي تصميم گيري استفاده كنندگان مختلف ارائه مي دهد، و ب . روش درصد تكميل تصوير بهتري از عملكرد مديريت در سالهاي مختلف ارائه مي كند. 14 . كميته پس از انجام بررسيهاي لازم و با توجه به ماهيت فعاليتهاي ساخت املاك و مزاياي روش درصد تكميل، به اين نتيجه رسيد كه واحدهاي تجاري در صورت احراز تمام معيارهاي زير، از اين روش استفاده نمايند: الف. فروش واحدهاي ساختماني با انجام اقداماتي از قبيل امضاي قرارداد محرز شده باشد، ب . فعاليتهاي ساختماني آغاز شده باشد، ج . ماحصل فعاليتهاي ساخت را بتوان به گونه اي اتكاپذير برآورد كرد، و د . حداقل 20 درصد از بهاي فروش وصول شده باشد. بند ” د“ براي جلوگيري از شناخت درآمد از طريق انعقاد قراردادهاي صوري توسط واحد قيد شده است . بر اساس اين معيار بايد حداقل 20 درصد از بهاي فروش واحدهاي ساختماني وصول شده باشد تا واحد تجاري بتواند شناخت درآمد را آغاز نمايد . در صورتي كه حداقل 20 درصد از مبلغ فروش وصول نگرديده باشد نم ي توان درآمد را شناسايي نمود . در صورتي كه بكارگيري روش درصد تكميل عملي نباشد مي توان از روش كار تكميل شده استفاده كرد . اگر نتوان ماحصل فعاليتهاي ساخت املاك را به گونه اي اتكاپذير برآورد نمود در آ ن صورت درآمد ساخت املاك تا ميزان مخارج تحمل شده قابل بازيافت ساخت املاك شناسايي مي شوند. تعيين درصد تكميل : 15 . استفاده از روش درصد تكميل جهت شناخت درآمد مستلزم تعيين درصد تكميل فعاليتهاي ساخت املاك مي باشد. روشهاي تعيين درصد تكميل عبارتند از: الف. نسبت مخارج تحمل شده براي كار انجام شده تا تاريخ ترازنامه به كل مخارج برآوردي ساخت، ب . ارزيابي كار انجام شده توسط كارشناسان حرفه اي مستقل يا ج . درصد كار فيزيكي انجام شده. 16 . بكارگيري روش نسبت مخارج تحمل شده براي كار انجام شده تا تاريخ ترازنامه از ساير روشها ر ايج تر است و به قضاوت كمتري نياز دارد . در اين روش بهاي تمام شده زمين ،مخارج تأمين مالي و پيش پرداخت به پيمانكاران، در محاسبه درصد تكميل منظورنمي گردد، زيرا منجر به شناخت غير واقعي درآمد خواهد شد. 17 . محاسبه درصد تكميل براساس ارزش كار انجام شده مستلزم وجود بازار فعالي جهت تعيين ارزش كار انجام شده مي باشد . در بسياري موارد جهت تعيين ارزش كار انجام شده،بازار فعالي وجود ندارد و در نتيجه، ارزشهاي تعيين شده از قابليت اتكاي كمتري برخوردار ميباشد. 18 . درصد كار فيزيكي انجام شده در هر دوره بيانگر ميزان پيشرفت كار فيزيكي مي باشد ومي تواند به عنوان مبنايي جهت تعيين درصد تكميل بكار رود . تأكيد اين روش بر عامل زمان مي باشد، درنتيجه معيار مناسب تري را جهت شناخت درآمد و هزينه فعاليتهاي ساخت املاك فراهم ميكند. معايب اين روش، شامل عدم توجه به ارزش كار انجام شده يا مخارج كار انجام شده، مشكلات مربوط به تعيين مقدار كار فيزيكي انجام شده، و صرف هزينه قابل توجه جهت تعيين ميزان كار انجام شده مي باشد. 19 . كميته پس از بحث و بررسي در باره مزايا و معايب هر يك از روشهاي تعيين درصد تكميل به اين نتيجه رسيد كه هر سه روش را جهت تعيين درصد تكميل مجاز بشمارد.

 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداری شماره 30 -بخش 1
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:19
نویسنده : سیامک

 

سود هر سهم : اين استاندارد بايد باتوجه به ” مقدم هاي بر استانداردهاي حسابداري“ مطالعه و بكار گرفته شود.

هدف : 1 . هدف اين استاندارد، تجويز ضوابط تعيين و ارائه سود هر سهم، به منظور بهبود قابليت مقايسه عملكرد واحدهاي تجاري مختلف در يك دوره گزارشگري و مقايسه عملكرد يك واحد تجاري در دوره هاي گزارشگري مختلف است . اگرچه به دليل كاربرد رويه هاي حسابداري متفاوت در تعيين سود، اطلاعات مربوط به سود هر سهم محدوديت هايي دارد با اين حال ثبات رويه در تعيين مخرج كسر در محاسبات مربوط به سود هر سهم ،گزارشگري مالي را بهبود مي بخشد. لذا، تأكيد اصلي اين استا ندارد بر مخرج كسر درمحاسبه سود هر سهم است.

دامنه كاربرد :

2 . اين استاندارد بايد توسط واحدهاي تجاري كه سهام عادي يا سهام عادي بالقوه آنها به عموم عرضه شده يا در جريان عرضه عمومي است، بكار گرفته شود.

3 . در مورد واحد تجاري اصلي كه صورتهاي مالي تلفيقي و صورتها ي مالي جداگانه را با هم ارائه مي كند، الزامات افشاي اين استاندارد تنها بايد برمبناي اطلاعات تلفيقي اعمال شو د . چنانچه واحد تجاري علاوه بر افشاي سود هر سهم بر مبنا ي اطلاعات تلفيقي، بخواهد سود هر سهم را برمبناي صورتهاي مالي جداگانه نيز افشا كند، بايد آن را تنها در متن صورت سود و زيان جداگانه ارائه نمايد و چنين اطلاعاتي نبايد در صورتهاي مالي تلفيقي ارائه شود.

4 . ساير واحدهاي تجاري، در صورت افشاي سود هر سهم، بايد مبلغ آن را براساس اين استاندارد محاسبه و افشا كنند.

تعاريف : 5 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است:

• ابزار مالكانه : هر قراردادي كه معرف وجود حقوق باقيمانده نسبت به داراييهاي واحد تجاري پس از كسر كليه بدهيهاي آن است.

• تقليل : كاهش در سود هر سهم يا افزايش در زيان هر سهم با فرض تبديل سهام عادي بالقوه به سهام عادي مي باشد.

• سهام عاد ي : ابزار مالكانه اي است كه حقوق مترتب بر آن مؤخر بر ساير ابزارهاي مالكانه است.

• سهام عادي بالقوه : قراردادي كه دارنده آن از حق تملك سهم عادي برخوردار است.

• صاحبان سهام عادي : دارندگان سهام عادي واحد تجاري يا واحد تجاري اصلي در گروه.

• ضدتقليل : افزايش در سود هر سهم يا كاهش در زيان هر سهم با فرض تبديل سهام عادي بالقوه به سهام عادي مي باشد.

6 . اصطلاح ”سود هر سهم“ در عنوان و متن استاندارد، با فرض سودآور بودن عمليات واحدهاي تجاري انتخاب شده است، لذا در مواردي كه عمليات واحد تجاري منجر به زيان گردد، اصطلاح ”زيان هر سهم“ جايگزين مي شود.

7 . اوراق مشاركت قابل تبديل به سهام عادي و حق تقدم خريد سهام نمونه هايي از سهام عادي بالقوه هستند.

اندازه گيري سود پايه هر سهم

8 . واحد تجاري بايد مبالغ سود پايه هر سهم را بر اساس سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي محاسبه نمايد.

9 . سود پايه هر سهم بايد با تقسيم سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي برميانگين موزون تعداد سهام عادي طي دوره محاسبه شود.

10 . هدف سود پايه هر سهم، ارائه شاخصي براي اندازه گيري منافع هر سهم عادي از عملكرد واحد تجاري طي دوره گزارشگري است.

11 . ميانگين موزون تعداد سهام عادي طي دوره، به منظور انعكاس تغييرات در مبلغ سرمايه سهامداران عادي ناشي از تغيير تعداد سهام بكارگرفته مي شود. ميانگين موزون تعداد سهام عادي طي دوره برابر است با تعداد سهام عادي موجود در ابتداي دوره و تغييرات سهام عادي طي دوره كه با استفاده از عامل وزني زمان تعديل مي شود. عامل وزني زمان، نسبت تعداد روزهاي درجريان بودن سهام به مجموع تعداد روزهاي دوره است.

12 . در تعيين ميانگين موزون تعداد سهام عادي در شركتهاي سهامي عام، تاريخ ثبت افزايش سرمايه در مرجع ثبت شركتها ملاك عمل قر ار مي گيرد. در ساير واحدهاي تجاري، زمان منظور كردن سهام عادي با توجه به شرايط خاص صدور آنها تعيين مي شود. در اين رابطه بررسي دقيق محتواي رويدادهاي مرتبط با صدور سهام به خصوص زمان دسترسي به منابع ناشي از افزايش سرمايه يا تسويه تعهدات مربوط از اهميت خاصي برخوردار است.

13 . در تركيب تجاري، سهام عادي كه به عنوان بخشي از مابه ازاي خريد صادر شده است ازتاريخ تحصيل در محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي منظور مي شود زيرا واحد تحصيل كننده، نتايج عمليات واحد تحصيل شده را از آن تاريخ در صورت سود و زيان ارائه مي كند.

14 . در مواردي كه مابه ازاي سهام عادي به طور كامل وصول نشده است، اين سهام متناسب با مابه ازاي دريافت شده، در محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام منظور مي شود.

15 . چنانچه بخشي از سهام واحد تجاري اصلي، در تملك واحد هاي تجاري فرعي آن باشد،براي محاسبه سود هر سهم در صورتهاي مالي تلفيقي بايد تعداد سهام عادي متعلق به واحدهاي تجاري فرعي از تاريخ تملك، از محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي مستثني شود.

16 . در مواردي كه تعداد سهام عادي بدون تغيير در منابع يا تعهدات افزايش يا كاهش مي يابد ،ميانگين موزون تعداد سهام عا دي براي كليه دوره هايي كه اطلاعات آ ن ارائه مي شود بايد تعديل گردد.

17 . نمونه هايي از مواردي كه تعداد سهام عادي بدون تغيير در منابع يا تعهدات كاهش يا افزايش مي يابد به شرح زير است:

الف. سود سهمي -افزايش سرمايه از محل سود تقسيم نشده يا اندوخته ها

ب . تجزيه سهام

ج . كاهش اجباري سرمايه در اجراي ماده 141 اصلاحيه قانون تجارت.

همچنين در مواردي كه حق تقدم با مبلغي كمتر از ارزش بازار سهام، صادر مي شود، تنها معادل مبلغ اعمال حق تقدم ، منابع يا تعهدات تغيير مي كند ليكن از بابت تفاوت مبلغ اعمال حق تقدم با ارزش باز ار سهام در زمان تصويب افزايش سرمايه كه ”عنصر جايزه درحق تقدم“ ناميده مي شود، تغييري در منابع يا تعهدات ايجاد نمي شود.

18 . در مورد سود سهمي و تجزيه سهام، بدون دريافت مابه ازا، سهام عادي براي سهامداران فعلي صادر مي شود. بنابراين، تعداد سهام عادي بدون تغيير در منابع يا تعهدات افزايش مي يابد. در كاهش اجباري سرمايه در اجراي ماده 141 اصلاحيه قانون تجارت ممكن است

تعداد سهام عادي موجود، بدون تغيير در منابع يا تعهدات كاهش يابد. تعداد سهام عادي قبل از اين گونه رويدادها، متناسب با تغيير سهام عادي تعديل مي شود با اين فرض كه رويداد مربوط در آغاز دورة گزارشگري و دوره هاي ارائه اطلاعات مقايسه اي رخ داده است. براي مثال، چنانچه به ازاي هر سهم موجود، دو سهم به عنوان سود سهمي صادرشود، براي محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي، تعداد سهام قبل از تاريخ تصويب افزايش سرمايه در عدد سه ضرب مي شود.

سود تقليل يافته هر سهم

19 . واحد تجاري بايد مبالغ سود تقليل يافته هر سهم را بر اساس سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي محاسبه كند

20 . واحد تجاري براي محاسبه سود تقليل يافته هر سهم، بايد سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي و ميانگين موزون تعداد سهام عادي را با فرض تبديل سهام عادي بالقوه تقليل دهنده، تعديل كند.

21 . هدف سود تقليل يافته هر سهم، همانند سود پايه هر سهم، ارائه شاخصي براي اندازه گيري منافع هر سهم عادي از عملكرد واحد تجاري طي دوره گزارشگري است با اين تفاوت كه آثار تبديل فرضي كليه سهام عادي بالقوه تقليل دهنده درنظرگرفته مي شود.

22 . واحد تجاري بايد براي محاسبه سود تقليل يافته هر سهم، اقدامات زير را انجام دهد:

الف. سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي را به ميزان هزين ه هاي مالي مربوط به سهام عا دي بالقوه تقليل دهنده طي دوره و همچنين هر گونه درآمد يا هزينه ناشي از تبديل سهام عادي بالقوه تقلیل دهنده، با درنظر داشتن آثار ماليا تي مربوط ،تعديل كند،

ب . ميانگين موزون تعداد سهام عادي را با اين فرض كه كليه سهام عادي بالقوه تقليل دهنده به سهام عادي تبديل شده است، تعديل نمايد.

23 . براي محاسبه سود تقليل يافته هر سهم بايد فرض شود سهام عادي بالقوه تقليل دهنده ،در ابتداي دوره به سهام عادي تبديل شده است، مگر اينكه تاريخ صدور آن در طي دوره باشد ،كه در اين صورت تاريخ صدور ملاك عمل است.

24 . تعداد سهام عادي بالقوه تقليل دهنده براي هر دوره، به طور مستقل تعيين مي شود .در گزارشگري ميان دوره اي، دوره مزبور، از ابتداي سال مالي تا تاريخ ترازنامه دوره مياني درنظر گرفته مي شود و ميانگين موزون تعداد سهام عادي بالقوه محاسبه شده در دوره هاي مياني قبلي، تأثيري بر محاسبات نخواهد داشت.

25 . در محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي، سهام عادي بالقوه براي دوره اي كه در جريان است، درنظر گرفته مي شود. سهام عادي بالقوه اي كه در دوره گزارشگري بازخريد يا ابطال مي شود فقط براي بخشي از دوره كه در جريان بوده است در محاسبه سود تقليل يافته هر سهم منظور مي شود. سهام عادي بالقوه اي كه در دوره گزارشگري به سهام عادي تبديل شده است، در محاسبه سود تقليل يافته هر سهم از ابتداي دوره تا تاريخ تبديل و از تاريخ تبديل نيز سهام عادي مربوط، در محاسبه سود پايه و تقليل يافته هر سهم درنظر گرفته مي شود.

سهام عادي بالقوه تقليل دهنده

26 . سهام عادي بالقوه تنها در صورتي بايد به عنوان تقلي ل دهنده درنظر گرفته شود كه تبديل آن به سهام عادي، سود هر سهم ناشي از عمليات در حال تداوم را كاهش يا زيان هر سهم ناشي از عمليات در حال تداوم را افزايش دهد.

27 . واحد تجاري، از سود خا لص يا زيان ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي، به عنوان رقم كنترلي، جهت تشخيص اثر تقليل دهندگي يا ضد تقليل دهندگي سهام عادي بالقوه استفاده مي كند. سود خالص يا زيان ناشي از عمليات در حال تداوم، نتايج عمليات متوقف شده را دربرنمي گيرد.

28 . براي تشخيص تقليل دهندگي يا ضد تقليل دهندگي سهام عادي بالقوه، هر مجموعه سهام عادي بالقوه، به طور مجزا و نه در مجموع بررسي مي شود. ترتيب بررسي سهام عادي بالقوه ممكن است بر تقليل دهندگي آنها مؤثر باشد . بنابراين، به منظور حداكثرسازي تقليل سود پايه هر سهم، هر مجموعه سهام عادي بالقوه، به ترتيب از بيشترين تا كمترين ميزان تقليل دهندگي بررسي مي شود. معمولاً حق تقدم سهام بيشترين ميزان تقلیل دهندگي را دارد.

تجديد ارائه

29 . چنانچه تعداد سهام عادي يا سهام عادي بالقوه بدون تغيير در منابع يا تعهدات، از طريق مواردي مانند سود سهمي و تجزيه سهام و عنصر جايزه در حق تقدم، افزايش يا در اثر كاهش اجباري سرمايه دراجراي ماده 141 اصلاحيه قانون تجارت كاهش يابد، سود پايه و تقليل يافته هرسهم براي كليه دوره هايي كه اطلاعات آن گزارش مي شود، بايد بر مبناي تعداد جديد سهام تعديل گردد. چنانچه اين تغييرات بعد از تاريخ ترازنامه اما قبل از تأييد صورتهاي مالي روي دهد،محاسبه سود هر سهم براي آن دوره و اقلام مقايسه اي، بايد برمبناي تعداد جديد سهام باشد .در صورت انعكاس چنين تغييراتي در محاسبه تعداد سهام، اين موضوع بايد افشا شو د . به علاوه به منظور انعكاس آثار اصلاح اشتباه و تغيير در رويه هاي حسابداري ، سود پايه و تقليل يافته هر سهم بايد براي كليه دوره هايي كه اطلاعات آن ارائه مي شود، تجديد ارائه گردد.

30 . واحد تجاري سود تقليل يافته هر سهم دوره هاي قبلي ارائه شده را بابت تغيير درمفروضات مورد استفاده در محاسبه سود هر سهم يا تبديل سهام عادي بالقوه به سهام عادي، ارائه مجدد نميكند.

نحوه ارائه

31 . واحد تجاري بايد سود پايه و تقليل يافته هر سهم را براي سود خالص يا زيان ناشي از عمليات در حال تداوم به تفكيك عملياتي و غيرعملياتي و سود خالص يا زيان قاب ل انتساب به صاحبان سهام عادي در متن صورت سود و زيان ارائه كند . واحد تجاري بايد سود پايه و تقلیل يافته هر سهم را براي تمام دور ههايي كه اطلاعات آن گزارش مي شود ارائه كند.

32 . سود هر سهم براي هر دوره اي كه صورت سود و زيان تهيه مي شود، ارائه مي گردد .چنانچه سو د تقليل يافته هر سهم، حداقل براي يك دوره گزارش شود، براي تمام دوره هايي كه اطلاعات آن ، گزارش مي شود ارائه مي گردد، حتي اگر مبلغ آن برابر با سود پايه هر سهم باشد . چنانچه سود پايه و تقليل يافته هر سهم برابر باشد، مي توان آن را در يك سطر در صورت سود و زيان ارائه كرد.

33 . واحد تجاري كه عمليات متوقف شده را گزارش مي كند، بايد سود پايه و تقليل يافته هر سهم عمليات متوقف شده را در متن صورت سود و زيان ارائه كند.

34 . واحد تجاري بايد سود پايه و تقليل يافته هر سهم را ارائه كند حتي اگر مبلغ آنها منفي –زيان هر سهم باشد.

افشا : 35 . واحد تجاري بايد موارد زير را افشا كند:

الف. مبالغ استفاده شده در صورت كسر محاسبه سود پايه و تقليل يافته هر سهم و تطبيق اين مبالغ با سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي.

ب . ميانگين موزون تعداد سهام عادي استفاده شده در مخرج كسر محاسبه سود پايه وتقليل يافته هر سهم و تطبيق ميانگين موزون تعداد سهام هر كدام با يكديگر.

ج . توصيف تغييرات عمده در تعداد سهام عادي يا سهام عادي بالقوه، علاوه بر موارد ذكرشده در بند 29 ، كه بعد از تاريخ ترازنامه انجام ميشود.

36 . مبالغ سود هر سهم بابت وقوع تغيير ات ياد شده در بند 35 (ج- بعد از تاريخ ترازنامه تعديل نمي شود زيرا اين گونه تغييرات بر مبلغ سرمايه بكار رفته براي ايجاد سود يا زيان دوره، تأثيرنمي گذارد. افزايش سرمايه از محل آورده نقدي و يا مطالبات، و تبديل يا اعمال حقوق مربوط به سهام عادي بالقوه در تاريخ ترازنامه به سهام عادي، نمونه هايي از تغييرات ياد شده است.

تاريخ اجرا :این استاندارد براي كليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ 1/1/89 و بعد از آ ن شروع مي شود، لازم الاجراست.

مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري

38 . با اجراي الزامات اين استاندارد، مفاد استاندارد بين المللي حسابداري شماره 33 با عنوان -سود هر سهم - ويرايش مارس 2004 نيز رعايت مي شود.

1- توضيحات تكميلي- اين پيوست بخش لاينفك استاندارد حسابداري شماره 30 است

سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي واحد تجاري اصلي

. 1 . براي محاسبه سود هر سهم برمبناي صورتهاي مالي تلفيقي، منظور از سود خالص يا زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي واحد تجاري اصلي، سود خالص يا زيان گروه پس ازكسر سهم اقليت است.

انتشار حق تقدم خريد سهام

2 . در مواردي كه قيمت اعمال حق تقدم خريد سهام عادي كمتر از ارزش بازار سهام باشد صدور سهام با عنصر جايزه همراه است . چنانچه حق تقدم خريد سهام به همه سهامداران اعطا شود،

تعداد سهام عادي استفاده شده در محاسبه سود پايه و تقليل يافته هر سهم، براي تمام دوره هاي قبل از انتشار حق تقدم به شرح زير محاسبه مي شود:

تعداد سهام عادي موجود قبل از تصويب انتشار حق تقدم خريد سهام × ارزش بازار نظري هر سهم عادي بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم سهام عادي تقسیم بر ارزش بازار هر سهم عادي بلافاصله قبل از تصويب انتشار حق تقدم خريد سهام عادي

ارزش بازار نظري هر سهم بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم سهام عادي به شرح زير محاسبه ميشود:

ارزش بازار سهام بلافاصله قبل از تصويب انتشار حق تقدم سهام عادي + عوايد حاصل از اعمال حق تقدم تقسیم بر تعداد سهام موجود بعد از اعمال حق تقدم

پيوست شماره: 1 توضيحات تكميلي -ادامه - رقم كنترلي :

3 . براي تشريح نحوه بكارگيري رقم كنترلي توصيف شده در بند 27 استاندارد، فرض كنيد كه اطلاعات زير موجود است:

سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي = 800 ر 4ميليون ريال - زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي=( 200 ر 7)ميليون ريال - زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي = 400 ر 2ميليون ريال

ميانگين موزون تعداد سهام عادي 000 ر 000 ر 2 سهم

ميانگين موزون تعداد سهام عادي بالقوه 000 ر 400 سهم

سود وزيان پايه هر سهم:سود ناشي از عمليات در حال تداوم – (2،000،000 : 000 ر 000 ر800 ر 4) = 2400

زيان ناشي از عمليات متوقف شده -

(2،000،000 : 000 ر 000 ر7200 )=( 3600)

زيان پايه هر سهم - ريال ( 200 ر 1)

در اين مثال سهام عادي بالقوه، تقليل دهنده است زيرا با فرض اينكه اين سهام اثر سود وزياني نداشته باشد، سود پايه هر سهم ناشي از عمليات در حال تداوم -رقم كنترلي – را از 400 ر 2 ر يال به 000 ر 2ریال (2،000،000 : 000 ر 000 ر4800 ) کاهش میدهد واحد تجاري 400 هزار سهم عادي بالقوه را در محاسبه ساير مبالغ سود هر سهم منظور مي كند حتي اگر مبالغ سود هر سهم بدست آمده، در مقايسه با سود پايه هر سهم ضد تقليل باشد،يعني زيان هر سهم كمتر شود- 000 ر 3 ريال به ازاي هر سهم براي زيان ناشي از عمليات متوقف شده و 000 ر 1ريال به ازاي هر سهم براي زيان دوره .

پيوست شماره 2 : مثالهاي توضيحي - اين مثالها جنبه توضيحي دارند و بخشي از استاندارد حسابداري شماره 30 نميباشند. مثال ( 1) – محاسبه ميانگين موزون تعداد سهام عادي - بند 11 استاندارد

 

 

سهام صادر شده

سهام موجود

1/1/......

مانده در ابتداي سال مالي

2000

2000

31/6/.....

صدور سهام جديد در ازاي وجه نقد

800

2800 :: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،


استاندارد حسابداری شماره 30 -بخش 2
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:13
نویسنده : سیامک

 

پيوست شماره 2 : مثالهاي توضيحي - ادامه محاسبه ارزش بازار نظري هر سهم بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم خريد سهام : ارزش بازار نظري هر سهم بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم مساویست با مجموع عوايد حاصل ا زاعمال حق تقدم + مجموع ارزش بازار سهام موجود بلافاصله قبل از تصويب انتشار حق تقدم تقسیم بر تعداد سهام موجود بعد از اعمال حق تقدم

پس:375/1=(000/100+000/500):( 000/100 * 000/1)+( 000/500 * 450/1 )

محاسبه عامل تعديل: ارزش بازار هر سهم بلافاصله قبل از تصويب انتشار حق تقدم تقسیم بر ارزش بازار نظري هر سهم بلافاصله پس از تصويب انتشار حق تقدم یعنی :054/1 = 375/1 : 450/1

محاسبه سود پايه هر سهم

1*13

2*13

سود پايه هر سهم گزارش شده در سال 1*13 ۵۰۰،۰۰۰ : ۱،۱۰۰،۰۰۰،۰۰۰

2200

 

سود پايه هر سهم تجديد ارائه شده سال 1*13 با توجه به انتشار حق تقدم خريد سهام در سال 2*13 ( ۵۰۰،۰۰۰ * ۱،۰۵۴) : ۱،۱۰۰،۰۰۰،۰۰۰

2087

 

سود پايه هرسهم سال 2*13 ( شامل آثار انتشار حق تقدم خريد سهام )

(12 : 10 * ۶۰۰،۰۰۰) + (12 : 2 * ۱،۰۵۴ * ۵۰۰،۰۰۰) : ۱،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

 

2552

پيوست شماره 2 : مثالهاي توضيحي -ادامه

مثال ( 5)- محاسبه سود پايه هر سهم و سود تقليل يافته هر سهم و نحوه ارائه آن درصورت سود و زيان - مثال جامع

اين مثال نحوه محاسبه و ارائه سود پايه و سود تقليل يافته هر سهم را به صورت سه ماهه و سالانه در سال 1* 13 براي شركت پويا ارائه مي كند. رقم كنترلي، سود خالص (زيان ) ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي شركت است . برخي اطلاعات شركت به شرح زير است:

000 ر 000 ر 5 سهم - تعداد سهام عادي در 1/1/1*13

000 ر 200 سهم - افزايش سرمايه نقدي در 1/3/1*13

شركت 000 / 000 / 000 / 12ريال اوراق مشاركت قابل تبديل به سهام عادي با نرخ سود 10 درصد در جريان دارد كه 000 ر 000 ر 1 ريال از اوراق مشاركت، قابل تبديل به 40 سهم عادي مي باشد سررسيد اوراق مشاركت1/4/1*13 بوده كه در اين تاريخ تبديل شده است نرخ ماليات 25 درصد

سال 1*13

سود خالص (زيان) ناشي از عمليات درحال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي شركت

سود خالص (زيان) قابل انتساب به صاحبان سهام عادي شركت

سه ماهه اول

۵،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

۵،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

سه ماهه دوم

۶،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

۶،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

سه ماهه سوم

۱،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

۱،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

سه ماهه چهارم

(۷،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

(۷،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

كل سال

۱۱،۸۰۰،۰۰۰،۰۰۰

۹،۸۰۰،۰۰۰،۰۰۰

* شركت پويا در سه ماهه سوم داراي ۲،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰ ريال زيان ناشي از عمليات متوقف شده مي باشد.

پيوست شماره 2 : مثالهاي توضيحي – ادامه

سه ماهه اول سال 1*13

محاسبه سود پايه هر سهم: سود خالص ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي (معادل سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي : 000/000/000/5 ریال

تاريخ

سهام موجود

مدت

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

1/1/1*13 تا 31/2/1*13

۵،۰۰۰،۰۰۰

دو سوم

۳،۳۳۳،۳۳۳

صدور سهام در1/3/1*13

۲۰۰،۰۰۰

یک سوم

۱،۷۳۳،۳۳۳

جمع

 

 

۵،۰۶۶،۶۶۶

سود پايه هر سهم

 

 

۹۸۷

محاسبه سود تقليل يافته هر سهم :

 

تعداد/ريال

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

۵،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

اضافه مي شود: اثر تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل بر سود(سود تضمين شده)

۲۲۵،۰۰۰،۰۰۰

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل - جمع

۵،۲۲۵،۰۰۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

۵،۰۶۶،۶۶۶ سهم

اضافه مي شود: سهام عادي اضافي ناشي از تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل

۴۸۰،۰۰۰سهم

ميانگين موزون تعديل شده تعداد سهام عادي - جمع

۵،۵۴۶،۶۶۶ سهم

سود تقليل يافته هر سهم

۹۴۲ ریال

سه ماهه دوم سال 1*13

محاسبه سود پايه هر سهم: سود خالص ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي (معادل سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي: 000/000/500/6 ریال

تاريخ

سهام موجود

مدت

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

1/4/1*13

۵،۲۰۰،۰۰۰

 

 

تبديل اوراق مشاركت قابل تبديل در1/4/1*13

۴۸۰،۰۰۰

 

 

1/4/1*13 تا 31/6/1*13

۵،۶۸۰،۰۰۰

 

 

 

 

سه سوم

۵،۶۸۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

 

 

۵،۶۸۰،۰۰۰

سود پايه هر سهم

 

 

۱،۱۴۴

محاسبه سود تقليل يافته هر سهم :

 

تعداد/ريال

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

۶،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

اضافه مي شود: اثر تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل بر سود

-

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل - جمع

۶،۵۰۰،۰۰۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

۵،۶۸۰،۰۰۰ سهم

اضافه مي شود: سهام عادي اضافي ناشي از تبديل فرضي اوراق مشاركت

-

ميانگين موزون تعديل شده تعداد سهام عادي - جمع

۵،۶۸۰،۰۰۰ سهم

سود تقليل يافته هر سهم

۱،۱۴۴ ریال

سه ماهه سوم سال 1*13

محاسبه زيان پايه هر سهم: سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي 000/000/000/1 - زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي: ( 000/000/000/2) ماند ه حساب زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي( 000/000/000/1)

محاسبه زیان تقليل يافته هر سهم :

 

تعداد/ريال

سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

۱،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

اضافه مي شود: اثر تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل بر سود

-

سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل

۱،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰

زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

(۲،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل

(۲،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

۵،۶۸۰،۰۰۰

اضافه مي شود: سهام اضافي ناشي از تبديل فرضي

-

ميانگين موزون تعديل شده تعداد سهام عادي

۵،۶۸۰،۰۰۰

 

مبلغ

سود (زيان) تقليل يافته هر سهم:

 

سود ناشي از عمليات در حال تداوم

176

زيان ناشي از عمليات متوقف شده

(352)

زيان تقليل يافته هر سهم

(176)

زيان پايه و تقليل يافته هر سهم يكسان است، لذا بطور يكجا ارائه مي شود.

سه ماهه چهارم سال 1*13

محاسبه زيان پايه و تقلیل یافته هر سهم: زیان ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي - (معادل زيان قابل انتساب به صاحبان سهام عادي) ( 000/000/700)

تاريخ

سهام موجود

مدت

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

1/10/1*13 تا 29/12/1*13

۵،۶۸۰،۰۰۰

سه سوم

۵،۶۸۰،۰۰۰

زيان پايه و تقليل يافته هر سهم ( 123) ریال

کل سال 1*13

محاسبه سود پايه هر سهم: سود ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي 000/000/800/11 - زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي ( 000/000/000/2) - ماند ه سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي( 000/000/800/9)

تاريخ

سهام موجود

مدت

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

1/1/1*13 تا 31/2/1*13

۵،۰۰۰،۰۰۰

دو دوازدهم

۸۳۳،۳۳۳

صدور سهام عادي در 1/3/1*13

۲۰۰،۰۰۰

-

-

1/3/1*13 تا 31/3/1*13

۵،۲۰۰،۰۰۰

یک دوازدهم

۴۳۳،۳۳۳

تبديل اوراق مشاركت به سهام عادي

۴۸۰،۰۰۰

-

-

1/4/1*13 تا 29/12/1*13

۵،۶۸۰،۰۰۰

نه دوازدهم

۴،۲۶۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

 

 

۵،۵۲۶،۶۶۶

سود پايه هر سهم:

 

مبلغ

سود ناشي از عمليات در حال تداوم

۲،۱۳۵

زيان ناشي از عمليات متوقف شده

(۲۶۲)

سود پايه هر سهم

۱،۷۷۳

 

 

 

 

 

 

 

تقليل يافته هر سهم :

 

مبلغ

سود خالص ناشي از عمليات درحال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

۱۱،۸۰۰،۰۰۰،۰۰۰

اضافه مي شود: اثر تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل بر سود

۲۲۵،۰۰۰،۰۰۰

سودخالص ناشي از عمليات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عاديبا فرض تبديل

۱۲،۰۲۵،۰۰۰،۰۰۰

زيان ناشي از عمليات متوقف شده قابل انتساب به صاحبان سهام عادي

(۲،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰)

سود خالص قابل انتساب به صاحبان سهام عادي با فرض تبديل

۱۰،۰۲۵،۰۰۰،۰۰۰

ميانگين موزون تعداد سهام عادي

۵،۵۲۶،۶۶۶ سهم

اضافه مي شود: سهام اضافي ناشي از تبديل فرضي اوراق مشاركت قابل تبديل (12 : 3 ) * 000/480

۱۲۰،۰۰۰سهم

ميانگين موزون تعديل شده تعداد سهام عادي

۵،۶۴۶،۶۶۶ سهم

 

مبلغ

سود تقليل يافته هر سهم:

 

سود ناشي از عمليات در حال تداوم

۲،۱۲۹

زيان ناشي از عمليات متوقف شده

(۳۵۴)

سود تقليل يافته هر سهم

۱،۷۷۵

نحوه ارائه اطلاعات سود (زيان) هر سهم شركت پويا در صورت سود و زيان به شرح زير است

 

مبلغ

سودپايه هر سهم:

 

 

سود خالص ناشي از عمليات در حال تداوم

 

 

عملياتي

۱،۶۲۰

 

غيرعملياتي

۵۱۵

 

جمع

 

۲،۱۳۵

زيان ناشي از عمليات متوقف شده

 

(۳۶۲)

جمع

 

۱،۷۷۳

سود تقليل يافته هر سهم :

 

 

سود خالص ناشي از عمليات در حال تداوم:

 

 

عملياتي

۱،۶۲۰

 


&a

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداري شماره 31 -بخش 1
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:12
نویسنده : سیامک


داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده اين استاندارد بايد با توجه به ”مقدمه اي بر استانداردهاي حسابداري“ مطالعه و بكار گرفته شود. هدف: 1 . هدف اين استاندارد، تجويز نحوه حسابداري داراييهاي نگهداري شده براي فروش و نحوه ارائه و افشاي عمليات متوقف شده است . به طور خاص، اين استاندارد موارد زير را الزامي نموده است: الف. داراييهايي كه معيارهاي طبقه بندي به عنوان ” نگهداري شده بر اي فروش “ را احراز مي كنند، به اقل مبلغ دفتري و خالص ارزش فروش اندازه گيري و احتساب استهلاك چنين داراييهايي متوقف مي شود. ب . داراييهايي كه معيارهاي طبقه بندي به عنوان ” نگهداري شده براي فروش “ را احراز مي كنند در ترازنامه، و نتايج عمليات متوقف شده در صورت سود و زيان، به طور جداگانه ارائه مي شوند. دامنه كاربرد : 2 . الزامات ”طبقه بندي“ و ” ارائه“ در اين استاندارد، براي تمام داراييهاي غيرجاري و تمام مجموعه هاي واحد بكار ميرود، اما الزامات ” اندازه گيري“ در اين استاندارد براي تمام داراييهاي غيرجاري و مجموعه هاي واحد -به شرح بند 4- به استثناي داراييهاي ذكر شده در بند 5 كه طبق استاندارد مربوط اندازه گيري مي شود، كاربرد دارد. 3 . داراييهايي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 14 با عنوان نحوه ارائه داراييها ي جاري وبدهيهاي جار ي به عنوان غيرجاري طبقه بندي مي شوند، نبايد مجدداً به عنوان داراييهاي جاري طبقه بندي شوند مگر اينكه معيارهاي طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش طبق اين استاندارد را احراز نمايند. داراييهايي از يك طبقه كه واحد تجاري در روال عادي به عنوان غيرجاري تلقي مي كند و صرفاً به قصد فروش مجدد تحصيل شد ه اند نبايد به عنوان جاري طبقه بندي شوند مگر اينكه معيارهاي طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش طبق اين استاندارد را احراز نمايند. 4 . در برخي موارد واحد تجاري گروهي از داراييها و بدهيهاي وابسته به آن را به عنوان يك مجموعه واحد واگذار يا بركنار مي كند. چنين مجموعه واحدي، ممكن است يك گروه از واحدهاي مو لد وجه نقد، يك واحد مولد وجه نقد، يا قسمتي از واحد مولد وجه نقد باشد .اين مجموعه مي تواند در برگيرنده هر گونه دارايي و بدهي واحد تجاري باشد . اگر يك دارايي غيرجاري به عنوان قسمتي از يك مجموعه واحد، در دامنه الزامات اندازه گيري اين استاندارد قرار گيرد، الزامات اندازه گيري اين استاندارد براي كل مجموعه بكار مي رود.به گونه اي كه اين مجموعه به اقل مبلغ دفتري وخالص ارزش فروش اندازه گيري مي شود .20 و 24 ، الزامات اندازه گيري داراييها و بدهيهاي منفرد در مجموعه واحد، در بندهاي 19 بيان شده است. 5 . الزامات اندازه گيري اين استاندارد در مورد داراييها و بدهيهاي زير كاربرد ندارد: الف. سرمايه گذاريهاي بلند مدتي كه به روش تجديد ارزيابي اندازه گيري مي شود. ب . داراييهاي جاري و بدهيها يي كه جزئي از يك مجموعه واحد نگهداري شد ه براي فروش است. تعاريف : 6 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است: • يك بخش از واحد تجار ي: جزئي از عمليات و جريانهاي نقدي واحد تجاري است كه ا ز لحاظ عملياتي و اهداف گزارشگري مالي، به وضوح از ساير فعاليتهاي واحد تجاري متمايز باشد. • واحد مولد وجه نق د: كوچكترين مجموعه داراييهاي قابل شناسايي ايجادكننده جريان ورودي وجه نقدي كه به ميزان عمد ه اي مستقل از جريانهاي ورودي وجه نقد ساير داراييها يا مجموعه اي از داراييها مي باشد. • مخارج فروش : مخارج تبعي كه به طور مستقيم در رابطه با فروش دارايي - يا مجموعه واحد)، به استثناي مخارج تأمين مالي، واقع مي شود. • دارايي جاري : يك دارايي زماني به عنوان دارايي جاري طبقه بندي مي شود كه : الف. انتظار رود طي چرخه عملياتي معمول واحد تجاري يا ظرف يكسال از تاريخ ترازنامه،هر كدام طولاني تر است، مصرف يا فروخته شود، يا به وجه نقد يا دارايي ديگري كه نقد شدن آن قريب به يقين است، تبديل شود، يا ب . وجه نقد يا معادل وجه نقدي باشد كه استفاده از آن محدود نشده است. • مجموعه واحد : گروهي از داراييها و بدهيهاي وابسته به آن كه به عنوان يك مجموعه واحد واگذار يا بركنار خواهد شد. • عمليات متوقف شد ه: يك بخش از واحد تجاري است كه واگذار يا بركنار شده يا به عنوا ن نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است، و : الف. بيانگر يك فعاليت تجاري يا حوزه جغرافيايي عمده و جداگانه از عمليات است، ب . قسمتي از يك برنامه هماهنگ براي واگذاري يا بركناري يك فعاليت تجاري يا حوزه جغرافيايي عمده و جداگانه از عمليات است، و يا ج . يك واحد فرعي است كه صرفاً با قصد فروش مجدد خريداري شده است. • ارزش منصفانه : مبلغي است كه خريداري مطلع و مايل و فروشند ه اي مطلع و مايل مي توانند در معامله اي حقيقي و در شرايط عادي، يك دارايي را در ازاي مبلغ مزبور با يكديگر مبادله كنند. • خالص ارزش فرو ش: مبلغ وجه نقد يا معادل آن كه از طريق فروش دارايي در شرايط عادي و پس از كسر كليه مخارج فروش حاصل مي شود. • مبلغ بازيافتني : خالص ارزش فروش يا ارزش اقتصادي يك دارايي، هر كدام كه بيشتر است. • ارزش اقتصادي : ارزش فعلي خالص جريانهاي نقدي آتي ناشي از كاربرد مستمر دارايي از جمله جريانهاي نقدي ناشي از واگذاري نهايي آن است. • تعهد قطعي خريد : توافقي با يك شخص غيروابسته، الزا م آور براي هر دو طرف و معمولاً داراي ضمانت اجراي قانوني، كه: الف. تمام شرايط بااهميت، شامل قيمت و زمانبندي معامله را مشخص مي كند، و ب . شامل عامل بازدارنده اي است كه مي تواند اجراي آن را بسيار محتمل كند. طبقه بندي داراييهاي غيرجاري -يا مجموعه هاي واحد - به عنوان نگهداري شده براي فروش 7 . واحد تجاري بايد دارايي غيرجاري -يا مجموعه اي واحد- را كه مبلغ دفتري آن، عمدتاً از طريق فروش و نه استفاده مستمر بازيافت مي گردد، به عنوا ن ” نگهداري شده براي فرو ش“طبقه بندي كند. 8 . طبقه بندي دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد - به عنوان نگهداري شده براي فروش بايد تنها پس از احراز شرايط زير صورت گيرد: الف. دارايي غيرجاري - يا مجموعه واحد - براي فروش فوري در وضعيت فعلي آن، فقط بر حسب شرايطي كه براي فروش چنين داراييها يي -يا مجموعه هاي واحد – مرسوم و معمول است، در دسترس باشد. ب . فروش آن بسيار محتمل باشد. 9 . براي آنكه فروش بسيار محتمل باشد، بايد تمام شرايط زير احراز شود: الف. سطح مناسبي از مديريت واحد تجاري متعهد به اجراي طرح فروش دارايي -يا مجموعه واحد- باشد، ب . برنامه فعالي براي يافتن خريدار و تكميل طرح فروش، شروع شده باشد، ج . براي فروش دارايي -يا مجموعه واحد - به قيمتي منطقي نسبت به ارزش روز آن،بازاريابي مؤثري انجام شده باشد، د . انتظار رود كه شرايط تكميل فروش طي يكسال از تاريخ طبقه بندي، به استثناي آنچه در بند 10 مجاز شمرده شده است، احراز گردد، و ه . اقدامات لازم براي تكميل طرح فروش نشان دهد كه انجام تغييرات بااهميت يا توقف آن بعيد است. 10 . شرايط و رويد ادها ممكن است دوره تكميل فروش را از يك سال طولاني تر كند . اگرتأخير از شرايط و رويدادهايي ناشي شود كه از كنترل واحد تجاري خارج است و شواهد كافي وجود داشته باشد كه واحد تجاري به تعهدات خود نسبت به طرح فروش داراييها پايبند است، طولاني تر شدن دوره فروش نمي تواند از طبقه بندي يك دارايي غير جاري - يا مجموعه اي واحد - به عنوان نگهداري شده براي فروش جلوگيري نمايد . اين مورد در صورتي روي خواهد داد كه شرايط مندرج در پيوست شماره 1 احراز شود. 11 . معاملات فروش شامل معاوضه داراييهاي غيرجاري با يكديگر نيز مي شود به شرطي كه اين معاوضه طبق استاندارد حسابداري شماره 11 با عنوان داراييهاي ثابت مشهو د، داراي محتواي تجاري باشد. 12 . چنانچه واحد تجاري، يك دارايي غيرجاري (يا مجموعه اي واحد ) را صرفاً به قصد واگذاري تحصيل نمايد، در تاريخ تحصيل، آن دارايي غيرجاري را فقط در صورتي بايد.به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي كند كه الزام يكسال مندرج در بند 9به استثناي آنچه در بند 10 مجاز شمرده شده است- رعايت شود و احراز هر گونه معيار ديگر مندرج در بندهاي 8 و 9 كه در تاريخ تحصيل محقق نشده باشد، در يك دوره كوتاه مدت بعد از تحصيل -معمولاً طي مدت 3 ماه- بسيار محتمل باشد. 13 . در صورتي كه معيارهاي بندهاي 8 و 9 بعد از تاريخ ترازنامه احراز شود واحد تجاري نبايد در صورتهاي مالي، داراييهاي غيرجاري -يا مجموعه هاي واحد - را به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي كند . با اين وجود، هنگامي كه اين معيارها بعد از تاريخ ترازنامه، اما قبل از تأييد صورتهاي مالي احراز شود واحد تجاري بايد اطلاعات تعيين شده در بند 40 را در يادداشتهاي توضيحي افشا كند. داراييهاي غيرجاري كه قصد بركناري آن وجود دارد: 14 . واحد تجاري نبايد يك دارايي غيرجاري -يا مجموعه اي واحد- كه قصد بركناري آن وجود دارد را به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي كند، زيرا مبلغ دفتري آن اساسا از طريق استفاده مستمر بازيافت خواهد شد . با اين حال، چنانچه مجموعه اي واحد كه قصد بركناري آن وجود دارد، شرايط عمليات متوقف شده طبق بند 6 را احراز كند، واحد تجاري بايد نتايج عمليات و جريانهاي نقدي آن مجموعه را طبق بندهاي 32 و 33 در تاريخي كه استفاده از آنها متوقف مي شود، به عنوان عمليات متوقف شده ارائه نمايد .داراييهاي غيرجاري -يا مجموعه هاي واحدي - كه قصد بركناري آن وجود دارد، شامل مواردي است كه از دارايي تا پايان عمر اقتصادي آن استفاده مي شود و مواردي كه به جاي فروش، استفاده از دارايي متوقف مي شود. 15 . واحد تجاري نبايد دارايي غيرجاري كه به طور موقت استفاده نميشود را به عنوان بركنار شده محسوب كند. 16 . واحد تجاري بايد دارايي غيرجاري (يا مجموعه واحد) طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش را به اقل مبلغ دفتري و خالص ارزش فروش اندازه گيري نمايد. 17 . چنانچه يك دارايي غير جاري -يا مجموعه اي واحد - كه جديداً تحصيل شده، معيارهاي طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش -به شرح بند 12 را احراز نمايد،در رعايت بند 16 ، آن دارايي يا مجموعه واحد در شناخت اوليه به اقل مبلغ دفتري - با فرض عدم طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش ؛ براي مثال، بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش شناسايي مي شود. اگر دارايي غير جاري يا مجموعه واحد در قالب يك تركيب تجاري تحصيل شده باشد، بايد به خالص ارزش فروش اندازه گيري شود. 18 . چنانچه انتظار رود فرايند فروش در بيش از يك سال تكميل شود، واحد تجاري بايد مخارج فروش را به ارزش فعلي اندازه گيري نمايد . هر گونه افزايش در ارزش فعلي مخارج فروش ناشي از گذشت زمان، در صورت سود و زيان به عنوان هزينه تأمين مالي شناسايي مي شود. 19 . مبلغ دفتري يك دارايي غيرجاري يا داراييها و بدهيهاي مربوط به يك مجموعه واحد بلافاصله قبل از طبقه بندي اوليه آن به عنوان نگهداري شده براي فروش، بايد طبق استاندارد حسابداري مربوط اندازه گيري شود. 20 . در اندازه گيري مجدد بعدي يك مجموعه واحد، مبلغ دفتري داراييهاي مستثني شده ازالزامات اندازه گيري طبق بند 5 اين استاندارد كه در يك مجموعه واحد به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است، بايد قبل از اندازه گيري مجدد مجموعه واحد به خالص ارزش فروش آن، طبق استانداردهاي حسابداري مربوط اندازه گيري مجدد شود. شناسايي زيانهاي كاهش ارزش و برگشت آن : 21 . واحد تجاري بايد زيان كاهش ارزش براي هر گونه ك اهش ارزش اوليه يا بعدي دارايي (يا مجموعه واحد ) به خالص ارزش فروش را تا حدي كه طبق بند 20 شناسايي نشده است، شناسايي كند. 22 . واحد تجاري بايد هر گونه افزايش بعدي در خالص ارزش فروش يك دارايي را به عنوان سود شناسايي كند، اما اين سود نبايد از زيان كاهش ارزش انباشته اي كه قبلاً طبق اين استاندارد و يا ساير استانداردهاي حسابداري شناسايي شده است، بيشتر شود. 23 . واحد تجاري بايد براي هر گونه افزايش بعدي در خالص ارزش فروش مجموعه واحد ،به شرح زير سود شناسايي كند: الف. تا حدي كه طبق بند 20 شناسايي نشده است، اما ب . تا حدي كه از زيان كاهش ارزش انباشته شناسايي شده، طبق اين استاندارد و يا ساير استانداردهاي حسابداري براي داراييهاي غيرجاري كه در دامنه الزامات اندازه گيري اين استاندارد قرار مي گيرندبيشتر نباشد. 24 . زيان كاهش ارزش يا هر گونه سود بعدي شناسايي شده براي مجموعه اي واحد بايد مبلغ دفتري داراييهاي غيرجاري آن مجموعه را كه در دامنه الزامات اندازه گيري اين استاندارد قرار مي گيرد به شرح مندرج در بندهاي الف و ب زير، كاهش يا افزايش دهد: الف. زيان كاهش ارزش بايد به ترتيب زير جهت كاهش مبلغ دفتري داراييهاي غيرجاري مجموعه واحد تخصيص يابد: 1 . ابتدا، صرف كاهش مبلغ دفتري سرقفلي مرتبط با مجموعه واحد شود، و 2 . باقيمانده زيان كاهش ارزش متناسب با مبلغ دفتري ساير داراييهاي غيرجاري مجموعه واحد، به آنها تخصيص يابد.اين كاهش در مبالغ دفتري بايد به عنوان زيان كاهش ارزش هر يك از داراييهاي منفرد درنظر گرفته شود و بلافاصله در صورت سود و زيان شناسايي گردد. ب . برگشت زيان كاهش ارزش مجموعه واحد بايد به منظور افزايش مبلغ دفتري داراييهاي غير جاري آن غير از سرقفلي، تخصيص يابد. اين افزايش در مبالغ دفتري بايد به عنوان برگشت زيان كاهش ارزش هر يك ازداراييهاي منفرد درنظر گرفته شود و بلافاصله در صورت سود و زيان شناسايي گردد. 25 . سود يا زياني كه تا تاريخ فروش يك دارايي غيرجاري يا مجموعه اي واحد شناسايي نشده، بايد در تاريخ قطع شناخت شناسايي گردد . الزامات مربوط به قطع شناخت دربندهاي 70 تا 75 استاندارد حسابداري شماره 11 با عنوان داراييهاي ثابت مشهودتجديدنظر شده در 1386 و بندهاي 89 تا 95 استاندارد حسابداري شماره 17 با عنوان داراييهاي نامشهود -تجديدنظر شده در 1386 آمده است. 26 . واحد تجاري نبايد يك دارايي غيرجاري كه منفرداً يا در قالب بخشي از يك مجموعه واحد به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است را مستهلك كند . شناسايي سود تضمين شده و ساير هزينه هاي قابل انتساب به بدهيهاي مجموعه واحدي كه به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است، ادامه مي يابد. تغييرات طرح فروش : 27 . در صورتي كه واحد تجاري يك دارا يي غير جاري يا مجموعه اي واحد را به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي نموده باشد، اما معيارهاي مندرج در بندهاي 8 تا 10 ديگر برقرار نباشد، واحد تجاري بايد طبقه بندي دارايي يا مجموعه واحد به عنوان نگهداري شده براي فروش را متوقف نمايد. 28 . واحد تجاري بايد يك دارايي غيرجاري را كه طبقه بندي آن به عنوان نگهداري شده براي فروش متوقف شده است يا اينكه از مجموعه واحد نگهداري شده براي فروش خارج مي شود به اقل مبالغ زير اندازه گيري كند: الف. مبلغ دفتري آن قبل از اين كه دارايي غير جاري (يا مجموعه واحد ) به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شود پس از تعديل بابت هر گونه استهلاك،يا تجديد ارزيابي كه در صورت عدم طبقه بندي دارايي يا مجموعه واحد به عنوان نگهداري شده براي فروش شناسايي مي شد، و ب . مبلغ بازيافتني آن در تاريخ انصراف از فروش. 29 . واحد تجاري بايد هر گونه تعديل لازم در مبلغ دفتري يك دارايي غيرجاري كه طبقه بندي آن به عنوان نگهداري شده براي فروش متوقف شده است را در دوره اي كه معيارهاي مندرج در بندهاي 8 تا 10 ديگر برقرار نباشد، در سود و زيان عمليات در حال تداوم منظور نمايد . واحد تجاري بايد هر گونه تعديل از اين بابت را در همان سرفصل مورد استفاده طبق بند 36 براي ارائه سود و زيان شناسايي شده، منظور كند. 30 . اگر واحد تجاري از مجموعه واحد ي كه به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است، دارايي يا بدهي منفردي را خارج كند، اند ازه گيري باقيمانده داراييها و بدهيها در صورتي به عنوان مجموعه واحد ادامه مييابد كه اين مجموعه حائز معيارهاي مندرج در بندهاي 8 تا 10 باشد . در غير اين صورت، باقيمانده داراييهاي غيرجاري گروه كه به طورمنفرد شرايط طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را دارند بايد به طور جداگانه به اقل مبلغ دفتري و خالص ارزش فروش در آن تاريخ اندازه گيري شوند . هر دارايي غيرجاري كه معيارهاي ذكر شده را احراز نكند، طبق بند 27 طبقه بندي آن به عنوان نگهداري شده براي فروش متوقف مي شود. ارائه و افشا : 31 . واحد تجاري بايد اطلاعاتي را ارائه و افشا كند كه استفاد هكنندگان صورتهاي مالي را در ارزيابي آثار مالي عمليات متوقف شده و واگذاري داراييهاي غيرجاري - يا مجموعه هاي واحد- كمك نمايد. ارائه عمليات متوقف شده: 32 . واحد تجاري بايد موارد زير را افشا كند: الف. يك مبلغ واحد در متن صورت سود و زيان كه شامل مجموع ارقام زير است: 1 . سود بعد از ماليات) يا زيان عمليات متوقف شده، و 2 . سود بعد از ماليات ) يا زيان ناشي از اندازه گيري داراييها يي (يا مجموعه هاي واحدي) كه عمليات متوقف شده را تشكيل مي دهند به خالص ارزش فروش يا سود (بعد از ماليات) يا زيان ناشي از واگذاري آنها. ب . اجزاي مبلغ ذكر شده در بند الف به تفكيك: 1 . درآمدها، هزينه ها و سود (قبل از ماليات) يا زيان عمليات متوقف شده، 2 . ماليات بر درآمد عمليات متوقف شده، 3 . سود يا زيان شناسايي شده ناشي از اندازه گيري داراييها يي (يا مجموعه هاي واحدي) كه عمليات متوقف شده را تشكيل ميدهند به خالص ارزش فروش يا سود (بعد از ماليات) يا زيان ناشي از واگذاري آنها، و . 4 . ماليات بر درآمد مربوط به بند 3اجزاي مذكور را مي توان در يادداشتهاي توضيحي يا در متن صورت سود و زيان ارائه كرد . در صورتي كه اين اجزا در متن صورت سود و زيان ارائه شود، بايد دربخش عمليات متوقف شده، يعني جدا از عمليات در حال تداوم ارائه گردد .درخصوص واحدهاي فرعي اخيراً تحصيل شده كه شرايط طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را در زمان تحصيل احراز مي كنند (به بند 12 مراجعه شود)، اين افشا ضرورت ندارد. ج . خالص جريانهاي نقدي عمليات متوقف شده به تفكيك فعاليتهاي عملياتي، بازده سرمايه گذاريها و سود پرداختي بابت تأمين مالي، ماليات بر درآمد، فعاليتهاي سرمايه گذاري و فعاليتهاي تأمين مالي . اين افشا را مي توان در يادداشتهاي توضيحي يا در متن صورت جريان وجوه نقد ارائه كرد . در خصوص واحدهاي فرعي اخيراً تحصيل شده كه شرايط طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را در زمان تحصيل احراز مي كنند -به بند 12 مراجعه شود- اين افشا ضرورت ندارد. 33 . واحد تجاري بايد موارد افشاي بند 32 را براي دوره هاي قبلي ارائه شده در صورتهاي مالي، ارائه مجدد كند به گونه اي كه موارد افشا، همه عمليات متوقف شده تا تاريخ ترازنامه آخرين دوره را دربرگيرد. 34 . تعديلات در دوره جاري نسبت به مبالغي كه قبلاً در عمليات متوقف شده ارائه گرديده است و به طور مستقيم مربوط به واگذاري يا بركناري عمليات متوقف شده در دوره هاي قبل مي باشد بايد به طور جداگانه در عمليات متوقف شده طبقه بندي شود . ماهيت و مبلغ چنين تعديلاتي بايد افشا گردد . نمونه وضعيتهايي كه ممكن است به اين تعديلات منجر شود به شرح زير است: الف. رفع ابهامات مربوط به شرايط واگذاري، مانند قط عي شدن بهاي معامله و جبران خسارت وارده. ب . رفع ابهاماتي كه به طور مستقيم به عمليات يك بخش، قبل از واگذاري آن مربوط مي شود، مانند تعهدات زيست محيطي و تضمين محصولات توسط فروشنده. ج . تسويه تعهدات مرتبط با مزاياي پايان خدمت و بازنشستگي كاركنان، مشروط براينكه تسويه به طور مستقيم مربوط به واگذاري باشد. 35 . چنانچه واحد تجاري طبقه بندي يك بخش از واحد تجاري به عنوان نگهداري شده براي فروش را متوقف نمايد، نتايج عمليات و جريان وجوه نقد آن بخش كه قبلاً تحت عنوان عمليات متوقف شده طبق بندهاي 32 تا 34 ارائه شده، بايد تجديد طبقه بندي شود .اين تجديد ارائه بايد تشريح شود. سود يا زيان مربوط به عمليات در حال تداوم : 36 . هر گونه سود يا زيان اندازه گيري مجدد يك دارايي غيرجاري يا مجموعه اي واحد كه به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است و مشمول تعريف عمليات متوقف شده نگردد بايد در سود يا زيان عمليات در حال تداوم منظور شود.ارائه دارايي غيرجاري يا مجموعه واحد طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش 37 . واحد تجاري بايد دارايي غيرجاري طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش وداراييهاي يك مجموعه واحد طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش را جدا از ساير داراييها در ترازنامه ارائه كند . بدهيهاي مجموعه واحد طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش نيز بايد جدا از ساير بدهيها در ترازنامه ارائه گردد. اين داراييها و بدهيها نبايد با يكديگر تهاتر شوند و مبلغ آنها به طور جداگانه ارائه مي گردد. به استثناي آنچه كه در بند 38 مجاز مي باشد، طبقات عمده داراييها و بدهيهاي طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش بايد به طور جداگانه در يادداشتهاي توضيحي افشا گردد. واحد تجاري بايد هر گونه سود تحقق نيافته مربوط به داراييهاي غيرجاري (يا مجموعه هاي واحد ) طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش را كه به طورمستقيم در حقوق صاحبان سهام شناسايي شده است، به طور جداگانه ارائه كند. 38 . چنانچه مجموعه واحد، يك واحد فرعي باشد كه اخيراً تحصيل شده است و شرايط طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را در زمان تحصيل احراز مي كند -به بند 12 مراجعه شود افشاي طبقات عمده داراييها و بدهيها ضرورت ندارد. 39 . در مواردي كه واحد تجاري در دوره جاري، به دليل ايجاد شرايط جديد، داراييهاي غيرجاري يا داراييها و بدهيهاي مجموعه واحدي را كه در ترازنامه دوره هاي قبل به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است، تغيير طبقه بندي دهد، تجديد ارائه اقلام مقايسه اي از اين بابت ضرورت ندارد. ساير موارد افشا : 40 . واحد تجاري بايد در دوره اي كه دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد - به عنوان نگهداري شده براي فروش، طبقه بندي يا واگذار مي شود، اطلاعات زير را در يادداشتهاي توضيحي افشا كند: الف. شرحي از دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد ب . تشريح واقعيتها و شرايطي كه به واگذاري مورد انتظار منجر مي شود و روش وزمان مورد انتظار واگذاري، ج . سود يا زيان شنا سايي شده بر طبق بندهاي 21 تا 23 ، و در صورت عدم ارائه جداگانه در متن صورت سود و زيان، سرفصلي از صورت سود و زيان كه شامل آن سود و زيان مي باشد د . در موارد لازم، قسمتي كه در آن، دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد - طبق استاندارد حسابداري شماره 25 با عنوان گزارشگري بر حسب قسمتهاي مختلف ارائه مي شود. 41 . چنانچه ب ند 27 يا بند 30 بكار گرفته شود، واحد تجاري در دوره اي كه تصميم ميگيرد طرح فروش دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد - را تغيير دهد، بايد شرحي ازواقعيتها و شرايطي كه منجر به اين تصميم شده است و اثرات اين تصميم بر نتايج عمليات و جريان وجوه نقد آن دوره و دوره هاي قبلي كه ارائه مي شود را افشا كند. تاريخ اجرا : 42 . الزامات اين استاندارد براي كليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آن از تاريخ 1/1/89 وبعد از آن شروع ميشود، لازم الاجراست. مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري: 43 . با اجراي الزامات اين استاندارد، مفاد استاندارد بين المللي گزارشگري مالي شماره 5با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده نيز رعايت مي شود. 1 . همان گونه كه در بند 10 اشاره شد ه است ، طولاني تر شدن دوره تكميل فروش، در صورتي مانع از طبقه بندي يك د ارايي غير جاري -يا مجموعه اي واحد - به عنوان نگهداري شده براي فروش نمي شود، كه اين تأخير از رويدادها و شرايطي خارج از كنترل واحد تجاري ناشي شود و شواهد كافي وجود داشته باشد كه واحد تجاري به تعهدات خود براي طرح فروش دارايي -يا مجموعه واحد - پايبند است . در موارد زير، محدوديت زماني يكساله براي تكميل فروش به شرح مندرج در بند 9 تعديل مي شود: الف. در تاريخي كه واحد تجاري خود را متعهد به طرح فروش دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد - مي كند، به طور منطقي انتظار داشته باشد كه ديگران -نه خريدار- شرايطي را براي انتقال دار ايي -يا مجموعه واحد - وضع نمايند كه دوره تكميل فروش را طولاني تر كند، و : 1 . اقدامات لازم در خصوص آن شرايط را نتوان تا زمان دستيابي به تعهد قطعي خريد آغاز كرد، و 2 . تعهد قطعي خريد طي يك سال، بسيار محتمل باشد. ب . واحد تجاري يك تعهد قطعي خريد به دست مي آورد و اما به دنبال آن، خريدار يا ديگران به طور غيرمنتظره، شرايطي را براي انتقال دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد- طبقه بندي شده در قبل به عنوان نگهداري شده براي فروش وضع مي نمايند به گونه اي كه دوره مورد نياز براي تكميل فروش طولاني تر مي شود، و: 1 . اقدامات لازم در خصوص آن شرايط، به موقع انجام شود، و 2 . رفع مناسب عوامل ايجادكنندة تأخير مورد انتظار باشد. ج . طي يك سال اول، شرايطي به وجود آيد كه قبلاً بعيد تلقي مي شد و در نتيجه،دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد - طبقه بندي شده در قبل به عنوان نگهداري شده براي فروش تا پايان آن دوره فروش نرود، و: 1 . طي يك سال اول، واحد تجاري اقدام لازم در خصوص تغيير شرايط را انجام داده باشد، 2 . با فرض تغيير شرايط، بازاريابي مؤثري براي فروش دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد- به قيمتي منطقي، در جريان باشد، و 3 . معيارهاي مندرج در بندهاي 8 و 9 احراز شود. پيوست شماره 2 : اصلاحات ساير استانداردهاي حسابداري : اين استاندارد، استانداردهاي حسابداري موجود ر ا به شرح زير اصلاح مي كند . براي سهو لت تشخيص اصلاحات، متون جديد در زمينه ترام دار ارائه مي شود و روي متون حذف شده خط كشيده مي شود. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 1 با عنوان ” نحوه ارائه صورتهاي مالي“موارد زير در بند 58 استاندارد حسابداري شماره 1 اصلاح مي شود: • سود يا زيان عمليات در حال تداوم قبل از ماليات، • سود يا زيان خالص عمليات در حال تداوم، • سود يا زيان عمليات متوقف شده، اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 2 با عنوان ” صورت جريان وجوه نقد“ : بندهاي 11 و 50 اين استاندارد به شرح زير اصلاح و بند 59 - مكرر به آن اضافه مي شود وبندهاي 52 و 53 آن حذف مي شود: 11 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است: • جريانهاي نقد ي استثناي ي: ب ه آ ن دسته از جريانها ي ورود ي و خروج ي وجه نقد اطلا ق ميشود كه دارا ي اهميت نسبي است ، عمليات در حال تدا وم واحد تجار ي ناشي ميشود و اقلامي را د ر بر مي گيرد كه به منظور ارائه تصوير ي مطلو ب از انعطا ف پذير ي واحد تجار ي ، افشا ي جداگانه آنها به لحاظ استثنايي بود ن ماهيت يا وقو ع ضرور ت مي يابد.اين اقلام لزوماً با اقلام استثنايي مندرج در صورت سود و زيان ارتباط ندارد. 50 . جريانهاي نقدي استثنايي به آن دسته از جريانهاي ورودي و خروجي وجه نقد اطلاق مي شود كه داراي اهميت بوده ، از عمليات در حال تداوم واحد تجاري ناشي شده و… -59 مكرر. واحد تجاري بايد خالص جريانهاي نقدي عمليات متوقف شده را به تفكيك فعاليتهاي عملياتي، بازده سرمايه گذاريها و سود پرداختي بابت تأمين مالي، ماليات بر درآمد،فعاليتهاي سرمايه گذاري و فعاليتهاي تأمين مالي در متن صورت جريان وجوه نقد يا دريادداشتهاي توضيحي افشا نمايد . در خصوص واحدهاي فرعي اخيراً تحصيل شده كه شرايط طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را در زمان تحصيل احراز مي كنند -به بند 12 استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده مراجعه شود- اين افشا ضرورت ندارد. همچنين پيوست استاندارد حسابداري شماره 2 با توجه به تغييرات فوق اصلاح مي شود. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 4 تجديد نظر شده 1384 با عنوان ” ذخاير، بدهيهاي احتمالي وداراييهاي احتمالي“ بند 6 استاندارد حسابداري شماره 4 به شرح زير اصلاح مي شود: 6 . اين استاندارد در مورد ذخيره تجديد ساختار -شامل عمليات م توقف شده - كاربرد دارد .هنگامي كه تجديد ساختار منطبق با تعريف عمليات متوقف شده باشد، طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده ، موارد افشاي بيشتري ضرورت دارد. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 5 تجديد نظر شده 1384 با عنوان ” رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه“ قسمت ج بند 19 استاندارد حسابداري شماره 5 به شرح زير اصلاح مي شود: ج . موارد عمده خريد داراييها، و طبقه بندي داراييها طبق استاندارد حسابداري شماره 31با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده به عنوان نگهداري شده براي فروش، و ساير موارد واگذاري داراييها يا مصادره داراييها توسط دولت، اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 6 با عنوان ”گزارش عملكرد مالي“ بندهاي 2 و 35و 17، 16استاندارد حسابداري شماره 6 به شرح زير اصلاح و بندهاي 18 تا 30 ، آن حذف مي شود: 2 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است : • عمليات متوقف شده : يك بخش از واحد تجاري است كه واگذار يا بركنار شده يا به عنوا ن نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است، و : الف . بيانگر يك فعاليت تجاري يا حوزه جغرافيايي عمده و جداگانه از عمليات است، ب . قسمتي از يك برنامه هماهنگ براي واگذاري يا بركناري يك فعاليت تجاري يا حوزه جغرافيايي عمده و جداگانه از عمليات است، و يا ج . يك واحد فرعي است كه صرفاً با قصد فروش مجدد خريداري شده است. • عمليات در حال تداوم: كليه عمليات واحد تجاري به استثناي عمليات متوقف شده. • اقلام استثنايي: اقلامي با اهميت است كه منشأ آ ن رويدادها يا معاملاتي مي باشد كه در چارچوب عمليات در حال تداوم شركت واق ع ميگردد و به منظورارائه تصوير ي مطلو ب ، افشا ي جداگانه آنها، منفرداً يا در صورت تشابه نو ع ، د ر مجمو ع ،به لحاظ استثنايي بودن ماهيت يا وقوع ضرورت مي يابد. • يك بخش از واحد تجار ي: جزئي از عمليات و جريانهاي نقدي واحد تجاري است كه از لحا ظ عملياتي و اهداف گزارشگري مالي، به وضوح از ساير فعاليتهاي واحد تجاري متمايز باشد. 16 . اقلام استثنايي بايد در محاسبه سود يا زيان عمليات در حال تداوم منظور شود.مبلغ … 17 . نمونه اقلامي كه ممكن است در صورت با اهميت بودن، استثنايي تلقي شود عبارت است از: الف. زيانهاي ناشي از بلاياي طبيعي … 35 . براي قابل مقايسه بودن صورتهاي مالي دوره هاي مختلف ، اثر تغيير در برآورد حسابداري كه قبلاً در محاسبه سود يا زيان حاصل از عمليات در حال تداوم منظور شده است ، تحت عنوان همان قلم درآمد و هزينه منعكس مي گردد.
 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداري شماره 31 -بخش 2
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:10
نویسنده : سیامک

 

همچنين پيوست استاندارد حسابداري شماره 6 با توجه به تغييرات فوق اصلاح مي شود. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 11 تجديد نظر شده 1386 با عنوان ” داراييهاي ثابت مشهود“77 ، و 82 استاندارد حسابداري شماره 11 به شرح زير اصلاح و بند 76 آن ،51 ، بندهاي 3حذف مي شود: 3 . اين استاندارد براي موارد زير كاربرد ندارد: الف. ... ج . داراييهاي ثابت مشهودي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده باشد.با اين حال، اين استاندارد براي داراييهاي ثابت مشهود مورد استفاده در توسعه يا نگهداري داراييهاي مندرج در بندهاي ” الف“ و ” ب“ كاربرد دارد. 51 . استهلاك دارايي از زمان آماده شدن آن براي استفاده، يعني زماني كه دارايي در مكان وشرايط لازم براي بهره برداري است، شروع مي شود و از تاریخی كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 باعنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي مي شود يا تاريخ بركناري دائمي يا واگذاري آن، هر كدام زودتر باشد، متوقف مي شود. بنابراين ... 77 . موارد زير بايد براي هرطبقه از داراييهاي ثابت مشهود در صورتهاي مالي افشا شود: ه . صورت تطبيق مبلغ دفتري در ابتدا و انتهاي دوره به گونه اي كه موارد زير را نشان دهد: - اضافات ، - فروش، سايرواگذاريها، داراييهاي بركنار شده و داراييهايي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31باعنوان ” داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“،به طور مستقل يا د ر قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است . 82 . استفاده كنندگان صورتهاي مالي ممكن است اطلاعات زير را در رابطه با نيازها يشان مربوط تلقي كنند. بنابراين افشاي اين مبالغ توسط واحد تجاري توصيه مي شود: الف . … ج . مبلغ دفتري داراييهاي بركنار شده اي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده به عنوان آماده نگهداري شده براي فروش طبقه بندي نشده است، و د . … اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 17 تجديد نظر شده 1386 با عنوان ” داراييهاي نامشهود“ بندهاي 74و3 و 96و 95،استاندارد حسابداري شماره 17 به شرح زير اصلاح و بند 92 آن حذف ، مي شود: 3 . اين استاندارد ازجمله در موارد زير كاربرد ندارد: الف . … و . داراييهاي نامشهود ي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 باعنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده ، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است. 74 . ... محاسبه استهلاك از زماني كه دارايي طبق استاندارد حسابداري شماره 31 ب ا عنوا ن ”داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“، به طو ر مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد ، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي مي شود و يا تاريخ قطع شناخت، بايد متوقف شود. روش … 95 . محاسبه استهلاك دارايي نامشهود با عمر مفيد معين، در صورت عدم استفاده از آن متوقف نمي گردد، مگر اينكه دارايي به طور كامل مستهلك شده با شد طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد ، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده باشد. 96 . واحد تجاري بايد موارد زير را به تفكيك داراييها ي نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري و سايرداراييهاي نامشهود در صورتهاي مالي افشا كند : الف . … ج . صورت تطبيق ناخالص مبلغ دفتري، استهلا ك انباشته و كاهش ارز ش انباشته در ابتدا وانتهاي دوره كه بر حسب مورد نشان دهنده موارد زير باشد : اضافات : داراييهايي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 باعنوان ”داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده“، به طو ر مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است، بركناريها و ساير واگذاريها ، اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 18 تجديدنظر شده 1384 با عنوان ” صورتهاي مالي تلفيقي و حسابداري سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري فرعي“ بندهاي 9 و 10و22و 32 استاندارد حسابداري شماره 18 به شرح زير اصلاح و بند 11 آن حذف ، مي شود: 9 . صورتهاي مالي تلفيقي بايد واحد تجاري اصلي و كليه واحدهاي تجاري فرعي آن را د ر برگير د. 10 . صورتهاي مالي تلفيقي، واحد تجاري اصلي و كليه واحدهايي را در بر مي گيرد كه تحت كنترل واحد تجاري اصلي قرار دارند 22 . سود يا زيان خالص فعاليتهاي عادي عمليات در حال تداو م طي دوره كه قابل انتساب به اقليت است بايد تحت عنوان سهم اقليت به طور جداگانه ذيل صورت سود و زيان تلفيقي ارائه شو د. 32 . در صورتهاي مالي جداگانه، سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوا ن ” داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي نشده است بايد به بهاي تمام شده پس از كسر ذخيره كاهش دائمي در ارزش يا مبالغ تجديد ارزيابي و منطبق با رويه حسابداري واحد سرمايه گذار د ر مورد سرمايه گذاريهاي بلند مدت طبق استاندارد حسابداري شمار ه 15با عنوان ” حسابداري سرمايه گذاريها“ منعكس شو د. با سرمايه گذاري در واحد هاي تجاري فرعي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان ” داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است بايد طبق استاندارد ياد شده برخورد شود. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 19 (تجديد نظر شده 1384 ) با عنوان ” تركيبهاي تجاري“ بندهاي 25 و 60 استاندارد حسابداري شماره 19 به شرح زير اصلاح مي شود: 25 . واحد تحصيل كننده بايد در تاريخ تحصيل، بهاي تمام شده تركيب تجاري را براساس ارزش منصفانه داراييها و بدهيهاي قابل تشخيص واحد تحصيل شده (در مورد داراييها يي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان ”داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش وعمليات متوقف شد ه“ ، به طور مستقل يا د ر قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است براساس خالص ارز ش فروش) كه معيارهاي شناخت مطرح شده در بند 26 را احراز مي كنند، تخصيص دهد. هرگونه مابه التفاوت بين بهاي تمام شده تركيب تجاري و سهم واحد تحصيل كننده از خالص ارزش منصفانه (خالص ارزش فروش د ر مورد داراييهاي طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فرو ش) داراييها . ، و بدهيهاي قابل تشخيص، بايد مطابق بندهاي 35 تا 37 . 50 و 51 به حساب گرفته شود 60در اجراي بند 59 ، واحد تحصيل كننده بايد موارد زير را افشا كند: الف . صورت تطبيق مبالغ دفتري سرقفلي در ابتدا و انتهاي دوره به گونه اي كه موارد زيررا به تفكيك نشان دهد: 1 . مبلغ ناخالص، استهلاك انباشته و كاهش ارزش انباشته در ابتداي دوره، 2 . سرقفلي شناسايي شده طي دوره به استثناي سرقفلي مربوط به يك مجموعه واحد كه در تاريخ تحصيل، معيارهاي طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را طبق استاندار د حسابداري شماره 31 با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده احراز نمايد، 3 . سرقفلي مربوط به يك مجموعه واحد كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه طي دوره به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده يا سرقفلي واگذار شده طي دوره كه قبلا در يك مجموعه واحد طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش قرار نگرفته باشد، ... . 4 اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 20 با عنوان ” حسابداري سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري وابسته“ ، بندهاي 2226 و 29 استاندارد حسابداري شماره 20 به شرح زير اصلاح و بند 30 - مكرر به آن اضافه مي شود: 22 . حسابداري سرمايه گذاري در واحد تجاري وابسته به منظور انعكاس در صورتهاي مالي تلفيقي بايد به روش ارزش ويژه انجام شو د 26 . سهم واحد سرمايه گذار از سود يا زيا ن عمليات در حال تداو م واحد تجاري وابسته بايد د ر صورت سود و زيان تلفيقي واحد سرمايه گذار، بلافاصله بعد از سود يا زيا ن عمليات در حال تداو م گروه منعكس شو د. استهلاك يا حذ ف سرقفلي ناشي ازتحصيل واحد تجار ي وابسته كه در محاسبه سهم واحد سرمايه گذار از سود يا زيا ن عمليات در حال تداو م واحد تجار ي وابسته منظور شد ه است بايد افشا شو د. 29 . سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري وابسته در صورتهاي مالي جداگانه واحد سرمايه گذار كه صورتهاي مالي تلفيقي منتشر مي كند و طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوا ن ”داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي نشده است بايد به بهاي تمام شده پس از كسر ذخيره كاهش دائمي در ارزش يا مبلغ تجديد ارزيابي به عنوان يك نحوه عمل مجاز جايگزين، منطبق با رويه حسابداري واحد سرمايه گذار د ر مورد سرمايه گذاريهاي بلند مدت طبق استاندارد حسابداري شماره 15 ب ا عنوا ن ”حسابداري سرمايه گذاريها“ منعكس شو د.باسرمايه گذاري در واحد تجاري وابسته كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوا ن ” داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“، به طو ر مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است بايد طبق استاندارد ياد شده برخورد شود. -30 مكرر . زماني كه سرمايه گذاري در واحد تجاري وابسته اي كه قبلاً طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان ” داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده“، به طور مستقل يا د ر قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است، معيارهاي چنين طبقه بندي را ديگر احراز نكند، روش ارزش ويژه بايد به گونه اي اعمال شود كه گويي از زمان طبقه بندي اوليه آن به عنوان نگهداري شده براي فروش، بكار رفته است. صورتهاي مالي براي دور ه هاي مالي پس از تاريخ طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش نيز بايد تجديد ارائه شود. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 21 با عنوان ” حسابداري اجاره ها“ بند 29 - مكرر به شرح زير به استاندارد حسابداري شماره 21 اضافه مي شود: -29 مكرر. با يك دارايي مورد اجاره سرمايه اي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است بايد طبق استاندارد ياد شده برخورد شود. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 22 با عنوان ” گزارشگري مالي مياندوره اي“ ، بندهاي 520 و 27 اين استاندارد به شرح زير اصلاح مي شود: . 5 … همچنين آثار توقف يك بخش از واحد تجاري بر عملكرد مالي دوره مياني با اهميت تر از اثر آنها بر عملكرد مالي سالانه است . به … 20 . نمونه هاي زير مصاديقي از موارد افشاست كه طبق بند 19 انعكاس آنها در گزيده يادداشتهاي توضيحي لازم است . در ساير استانداردهاي حسابداري شيوه افشاي بسياري از اين اقلام مشخص شده است : ز . اقلام استثنايي … . 27 … بنابراين ، براي مثال ، اقلام يا استثنايي ، تغيير در رويه حسابداري يا تغيير دربرآورد حسابداري و اشتباه در صورتهاي مالي دوره هاي گذشته برمبناي اهميت آنها نسبت به اطلاعات ميان دوره اي شناسايي و افشا مي شود تا از برداشتهاي گمراه كننده كه ممكن است ناشي از افشا نكردن اطلاعات باشد، جلوگيري شود. هدف … اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 23 با عنوان ” حسابداري مشاركتهاي خاص“ بندهاي 31 و 33 استاندارد حسابداري شماره 23 به شرح زير اصلاح و بند 34 - مكرر به آن اضافه مي شود: 31 . سهم شريك خا ص در واحدها ي تجار ي تحت كنترل مشتركي ، يا تحت محدوديتها ي شديد بلندمد ت فعاليت ميكند و اين محدوديتها توانايي واحد تجاري را برا ي انتقا ل وجوه به شريك خا ص كاهش مي دهد، بايد براساس استاندارد حسابدار ي شمار ه 15 با عنوان ”حسابداري سرما يه گذاريها“ به حسا ب گرفته شود. 33 . سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري تحت كنترل مشترك در صورتهاي مالي جداگانه شريك خاصي كه صورتهاي مالي تلفيقي تهيه مي كند و طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوا ن ” داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“، به طو ر مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي نشده است بايد به بهاي تمام شده پس از كسر ذخيره كاهش دائمي در ارزش يا مبلغ تجديد ارزيابي به عنوان يك نحوه عمل مجاز جايگزين منعكس شو د. با سرمايه گذاري در واحد تجاري تحت كنتر ل مشتركي كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان ”داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است بايد طبق استاندارد ياد شده برخورد شود. -34 مكرر . زماني كه سهم شريك خاص در واحدهاي تجاري تحت كنترل مشتركي كه قبلاً طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان ” داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است ، معيارهاي چنين طبقه بندي را ديگر احراز نكند،روش ارزش ويژه ناخالص بايد به گونه اي اعمال شود كه گويي از زمان طبقه بندي اوليه آن به عنوان نگهداري شده براي فروش، بكار رفته است. صورتهاي مالي براي دوره هاي مالي پس از تاريخ طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش نيز بايد تجديد ارائه شود. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 26 با عنوان ” فعاليت هاي كشاورزي“ بند 37 استاندارد حسابداري شماره 26 به شرح زير اصلاح مي شود: 37 . واحد تجاري بايد صورت تطبيقي از تغييرا ت مبالغ دفتري داراييهاي زيستي غير مولد در ابتدا و انتهاي دوره را ارائه كند. درج اطلاعا ت مقايسه اي ضروري نيست. اين صور ت تطبيق بايد شامل موارد زير باشد: الف . … ج . كاهشهاي ناشي از فروش و طبقه بندي داراييهاي زيستي غيرمولد كه طبق استاندارد حسابداري شماره 31 با عنوان ”داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“، به طور مستقل يا د ر قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است ، پيوست شماره 3 : رهنمود بكارگيري اين رهنمود براي كمك به كاربرد استاندارد تدوين شده است و بخشي از استاندارد نمي باشد. آماده بودن براي فروش فوري - بند 8 يك دارايي غيرجاري يا مجموعه اي واحد در صورتي واجد شرايط طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش است كه براي فروش فوري در وضعيت فعلي آن ، فقط برحسب شرايطي كه براي فروش چنين داراييهايي (يا مجموعه هاي واحدي ) مرسوم و معمول است، آماده باشد (بند 8) و واحد تجاري قصد و توانايي انتقال دارايي يا مجموعه واحد را در وضعيت فعلي آن، به خريدار داشته باشد . مثالهاي 1 تا 3 مواردي از احراز يا عدم احراز معيارهاي مندرج در بند 8 را نشان مي دهد. مثال 1 واحد تجاري به اجراي طرح فروش ساختمان دفتر مركزي خود متعهد شده و اقداماتي را براي يافتن خريدار آغاز كرده است. الف- واحد تجاري قصد دارد ساختمان را پس از تخليه به خريدار منتقل كند . زمان مورد نيازبراي تخليه ساختم ان براي فروش چنين داراييهايي معمول و مرسوم است . در تاريخ تعهد به اجراي طرح، معيار مندرج در بند 8 احراز شده است. ب- واحد تجاري تا زمان تكميل ساختمان جديد دفتر مركزي، به استفاده از اين ساختمان ادامه خواهد داد . واحد تجاري قصد ندارد پيش از تكميل ساختمان جديد ، ساختمان فعلي را تخليه و به خريدار منتقل كند . تأخير در زمان بندي انتقال ساختمان فعلي كه توسط واحد تجاري –فروشنده - تحميل شده است، نشانگر آن است كه ساختمان براي فروش فوري آماده نمي باشد. تا زمان تكميل ساختمان جديد معيار مندرج در بند8- احراز نمي گردد، حتي اگر يك تعهد قطعي خريد براي انتقال آتي ساختمان فعلي دردست باشد. مثال 2 واحد تجاري به اجراي طرح فروش يك دستگاه توليدي متعهد شده و اقداماتي را براي يافتن خريدار آغاز كرده است . در تاريخ تعهد به اجراي طرح، سفارش هاي تكميل نشده مشتريان نيز وجود دارد .الف- واحد تجاري قصد دارد اين دستگاه توليدي را در حين انجام عمليات به فروش رساند .هر گونه سفارش هاي تكميل نشده مشتريان در تاريخ فروش به خريدار منتقل مي شود .انتقال سفارش هاي تكميل نشده مشتريان در تاريخ فروش بر زمان بندي انتقال اين دستگاه تأثيري نخواهد داشت . معيار مندرج در بند 8 در تاريخ تعهد به اجراي طرح، احراز شده است. ب- واحد تجاري قصد دارد اين دستگاه توليدي را پس از توقف عمليات به فروش رساند .واحد تجاري قصد ندارد پيش از متوقف نمودن تمام عمليات آن دستگاه و تكميل سفارشهاي مشتريان، دستگاه توليدي را به خريدار منتقل نمايد . تأخير در زمان بندي انتقال اين دستگاه كه توسط واحد تجاري -فروشنده- تحميل شده است، نشانگر آن است كه اين دستگاه براي فروش فوري آماده نيست . تا زمان توقف عمليات اين دستگاه، معيارمندرج در بند 8 احراز نمي شود، حتي اگر يك تعهد قطعي خريد براي انتقال آتي اين دستگاه در دست باشد. مثال 3 يك واحد تجاري قصد فروش مجموعه اي از املاك خود شامل زمين و تعدادي ساختمان را دارد كه از طريق تمليك وثيقه تحصيل كرده است: الف- واحد تجاري قصد ندارد پيش از تكميل بازسازي كه سبب افزايش ارزش فروش اين املاك مي شود، آنها را به خريدار منتقل كند. تأخير در زمان بندي انتقال اين املاك كه توسط واحد تجاري –فروشنده- تحميل شده است، نشانگر آن است كه اين املاك براي فروش فوري آماده نمي باشد. تا زمان تكميل بازسازي، معيار مندرج در بند 8 احراز نمي شود. ب- پس از تكميل بازسازي و طبقه بندي املاك به عنوان نگهداري شده براي فروش اما پيش ازدستيابي به تعهد قطعي خريد، واحد تجاري ملزم شد خسارتهاي زيست محيطي را جبران كند. واحد تجاري همچنان قصد فروش اين املاك را دارد . با اين حال، واحد تجاري پيش از جبران خسارت قادر به انتقال املاك به خريدار نيست . تأخير در زمان بندي انتقال املاك كه پيش از به دست آمدن تعهد قطعي خريد توسط ديگران تحميل شده، نشانگر آن است كه املاك براي فروش فوري آماده نيست . لذا معيار مندرج در بند 8 ديگر برقرار نمي باشد و درنتيجه طبق بند 27 ، طبقه بندي اين املاك به عنوان نگهداري شده براي فروش، متوقف مي شود. انتظار تكميل فروش طي يكسال - بند 9 - مثال 4 : فروش يك دارايي غيرجاري - يا مجموعه اي واحد - بايد بسيار محتمل باشد -بند 8- از جمله انتظار رود فرايند فروش آن طي يك سال از تاريخ طبقه بندي تكميل گردد (بند 9- تا واجد شرايط طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش شود. در نمونه هاي زير، اين معيار احرازنمي گردد: الف- يك شركت ليزينگ، تجهيزاتي را براي فروش يا اجاره نگهداري مي كند كه اخيراً قرارداد اجاره آنها خاتمه يافته و هنوز شكل نهايي مباد له آنها در آينده -فروش يا اجاره – تعيين نشده است. ب- واحد تجاري به اجراي طرحي براي فروش اموالي كه هم اكنون از آن استفاده مي نمايد،متعهد شده است . معامله اموال به صورت فروش و اجاره مجدد از نوع اجاره سرمايه اي خواهد بود. استثنا براي معيار مندرج در بند 9 (بند 10 و پيوست شماره1) : الزام يك سال مندرج در بند 9 در وضعيتهاي محدودي ناديده گر فته مي شود كه دوره مورد نيازبراي تكميل فروش يك دارايي غيرجاري - يا مجموعه اي واحد - به سبب رويدادها و شرايط خارج از كنترل واحد تجاري، طولاني تر خواهد شد يا شده است و شرايط مشخص شده نيزاحراز گردد (بند 10 و پيوست شماره 1مثالهاي 5 تا 7 چنين وضعيتهايي را تشريح مي كند. مثال 5 يك واحد تجاري فعال در صنعت توليد برق به اجراي طرح فروش مجموعه اي واحد متعهد شده است كه بخش عمده اي از عمليات آن را تشكيل مي دهد. اين فروش مستلزم كسب مجوز قانوني است كه مي تواند دوره مورد نياز براي تكميل فروش را از يك سال طولاني تر ساز د. اقدامات مورد نياز براي كسب مجوز را نمي توان تا زمان يافتن خريدار و به دست آمدن تعهد قطعي خريد آغاز كرد . با اين حال، دستيابي به تعهد قطعي خريد طي يك سال آينده بسيار محتمل است . در چنين وضعيتي، شرايط بند الف پيوست شماره 1 براي مستثني شدن از الزام يك سال بند 9 احرازمي شود.مثال 6 يك واحد تجاري به اجراي طرح فروش يك دستگاه توليدي در شرايط فعلي آن متعهد شده واين دستگاه را در آن تاريخ به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي كرده است . پس ازدستيابي به تعهد قطعي خريد، با بازرسي اموال توسط خريدار مشخص شد كه دار ايي مذكورمحيط زيست را آلوده مي كند و فروشنده از اين موضوع اطلاع نداشته است . واحد تجاري بايد اقدامات لازم به منظور رفع اين مشكل را انجام دهد كه اين امر دوره مورد نياز براي تكميل فروش را از يك سال طولاني تر خواهد كرد . متعاقباً واحد تجاري اقداماتي را براي رفع مشكل آغاز كرده كه به ثمر رسيدن آن بسيار محتمل است . در چنين وضعيتي، شرايط بند ب پيوست شماره 1 براي مستثني شدن از الزام يك سال مندرج در بند 9 احراز مي شود. مثال 7 واحد تجاري به اجراي طرحي براي فروش يك دارايي غيرجاري متعهد شده و آن دارايي را درآن تاريخ به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي كرده است. الف- طي دوره يك ساله اول، شرايطي كه در زمان طبقه بندي اول يه دارايي به عنوان نگهداري شده براي فروش بر بازار حاكم بود رو به وخامت گذاشت و در نتيجه، دارايي تا پايان آن دوره، فروخته نشد . طي آن دوره، واحد تجاري برنامه بازاريابي دارايي را ادامه داد اما به دليل نبود پيشنهاد خريد مناسب، قيمت آن را كاهش داد . بازاريابي مؤثر دارايي با قيمتي كه با توجه به تغيير شرايط بازار منطقي است همچنان ادامه دارد . از اين رو،معيارهاي مندرج در بندهاي 8 و 9 و نيز شرايط مندرج در بند ج پيوست شماره 1 براي مستثني شدن از الزام يك سال احراز مي شود . در پايان دوره يك ساله اول، دارايي همچنان بايد به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شود. ب- طي دوره يك ساله بعدي، شرايط بازار وخيم تر شد و دارايي تا پايان آن دوره نيز فروخته نشد. واحد تجاري بر اين باور است كه شرايط بازار بهبود خواهد يافت و قيمت دارايي بيش از اين سقوط نخواهد كرد . دارايي همچنان براي فروش، اما به مبلغي بيش از ارزش روز آن، نگهداري مي شود. در اين وضعيت، عدم كاهش قيمت نشان مي دهد كه دارايي براي فروش فوري ، به صورتي كه بند 8 الزام مي كن د، در دسترس نيست . به علاوه،براساس بند 9 دارايي بايد به قيمتي كه با توجه به ارزش منصفانه روز آن منطقي است،بازاريابي شود . بنابراين، شرايط مندرج در بند ج پيوست شماره 1 براي مستثني شدن ازالزام يك ساله بند 9 احراز نمي شود. طبق بند 27 ، طبقه بندي دارايي به عنو ان نگهداري شده براي فروش، متوقف مي شود. تشخيص يك دارايي بركنار شده:در بندهاي 14 و 15 در بندهاي 14 و 15 استاندارد، الزامات تشخيص يك دارايي بركنار شده،ارائه شده است .مثال 8 موردي را نشان ميدهد كه يك دارايي به عنوان بركنار شده محسوب نمي شود. مثال 8 يك واحد تجاري استفاده از يك دستگاه توليدي را به دليل كاهش تقاضا براي محصول آن متوقف كرده است . با اين حال، دستگاه مزبور در شرايط آماده براي توليد حفظ مي شود و انتظارمي رود با افزايش تقاضا مجدداً مورد استفاده قرار گيرد . اين دستگاه به عنوان بركنار شده محسوب نمي شود. ارائه عمليات متوقف شده مربوط به داراييهاي غيرجاري يا مجموعه هاي واحد بركنار شده - بند 14 : بند 14 استاندارد، طبقه بندي داراييهاي بركنار شده را به عنوان دارايي نگهداري شده براي فروش منع مي كند. با اين حال، در صورتي كه داراييهاي بركنار شده مربوط به يك فعاليت تجاري يا حوزه جغرافيايي عمده و جداگانه اي از عمليات باشد، در تاريخ بركناري، در بخش عمليات متوقف شده گزارش مي شود. مثال 9 اين موضوع را نشان مي دهد. مثال 9 در دي ماه 6*13 يك واحد تجاري تصميم گرفت فعاليت كارخانه نخ ريسي خود ر ا، كه يك فعاليت تجاري عمده محسوب مي شود، متوقف كند . تمام فعاليتهاي كارخانه نخ ريسي طي سال منتهي به 29 اسفند 7*13 متوقف مي شود در صورتهاي مالي سال منتهي به 29 اسفند 6*13 نتايج عمليات و جريانهاي نقدي مربوط به كارخانه نخ ريسي به عنوان عمليات در حال تداوم و در صورتهاي مالي سال منتها ي به 29 اسفند 7*13 به عنوان عمليات متوقف شده درنظر گرفته مي شود و واحد تجاري افشاهاي الزامي در بندهاي 32 و 33 استاندارد را ارائه مي كند. تخصيص زيان كاهش ارزش به مجموعه هاي واحد بند 24 : طبق بند 24 استاندارد، هر گونه زيان كاهش ارزش يا سود بعدي شناسايي شد ه براي مجموعه هاي واحد بايد مبلغ دفتري داراييهاي غيرجاري آن مجموعه را كه در دامنه الزامات اندازه گيري استاندارد قرار مي گيرد كاهش يا افزايش دهد. در مثال 10 تخصيص زيان كاهش ارزش به مجموعه هاي واحد تشريح مي شود.مثال 10 يك واحد تجاري تصميم دارد گروهي از د اراييهاي خود را از طريق فروش واگذار كند . اين داراييها يك مجموعه واحد را تشكيل مي دهد، و به صورت زير اندازه گيري مي شوند: رقم اول =مبلغ دفتري درتاريخ گزارشگري قبل از طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش- رقم دوم = مبلغ دفتري تجديد اندازه گيري شده بلافاصله قبل از طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش میباشند سرقفلي 1500 و 1500 - داراييهاي ثابت مشهود به مبلغ تجديدارزيابي شده 4600 و 4000 -داراييهاي ثابت مشهود به بهاي تمام شده تاريخي 5700 و 5700 -موجودي كالا 2400 و 2200 سرمايه گذاري هاي جاري 1800 و 1500 -جمع 16000 و 14900 . واحد تجاري بلافاصله قبل از طبقه بندي مجموعه واحد بعنوان نگهداري شده براي فروش زياني معادل 100 ر 1 ميليون (۱۴/۹۰۰ - ۱۶/۰۰۰ )شناسايي مي كند. واحد تجاري، خالص ارزش فروش مجموعه واحد را معادل 000 ر 13 ميليون ريال برآورد كرده است. از آ نجا كه واحد تجاري بايد مجموعه واحد طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش را به اقل مبلغ دفتري و خالص ارزش فروش اندازه گيري كند،زيان كاهش ارزشي 900/1ميليون ریال (۰۰۰/۱۳ – ۹۰۰/۱۴)در زمان طبقه بندی اولیه این مجموعه با عنوان (نگهداري شده براي فروش)، شناسايي مي كند.زيان كاهش ارزش به داراييهاي غيرجاري مشمول دامنه كاربرد الزامات اندازه گيري استاندارد تخصيص مي يابد. بنابراين، زيان كاهش ارزش به موجودي كالا و سرمايه گذاريهاي جاري تخصيص نمي يابد. نحوه تخصيص زيان كاهش ارزش به شرح زير است: رقم اول= مبلغ دفتري درتاريخ گزارشگري قبل از طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش- رقم دوم =زيان كاهش ارزش تخصيص يافته - رقم سوم =مبلغ دفتري تجديد اندازه گيري شده بلافاصله قبل از طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش میباشد - سرقفلي 1500 و (1500) و 0 داراييهاي ثابت مشهود به مبلغ تجديدارزيابي شده 4000 و (165) و 3835 - داراييهاي ثابت مشهود به بهاي تمام شده تاريخي- 5700 و (235) و 5465 - موجودي كالا 2200 و ۰ و 2200 -سرمايه گذاريهاي جاري 1500 و ۰ و 1500 جمع 14900 و (1900) و 13000 - زيان كاهش ارزش، ابتدا مبلغ سرقفلي را كاهش مي دهد. سپس، مابقي زيان متناسب با مبلغ دفتري ساير داراييهاي غيرجاري به آنها تخصيص مي يابد. ارائه عمليات متوقف شده در صورت سود و زيان - بند 32 : طبق بند 32 استاندارد، واحد تجاري بايد يك مبلغ واحد در متن صورت سود و زيان براي عمليات متوقف شده و جزئيات آن در يادداشتهاي توضيحي صورتهاي مالي يا در بخش عمليات متوقف شده صورت سود و زيان -جدا از عمليات در حال تداوم - ارائه كند . مثال 11 نحوه اجراي اين الزامات را شرح مي دهد. جزئیات صورت سود و زيان: فروش خالص- بهاي تمام شده فروش - سود ناخالص- هزينه هاي فروش، اداري و عمومي- خالص ساير درآمدها و هزينه هاي عملياتي - سود عملياتي - هزينه هاي مالي- خالص ساير درآمدها و هزينه هاي غيرعملياتي - سود عمليات در حال تداوم قبل از ماليات - ماليات بر درآمد- سود خالص عمليات در حال تداوم - سود عمليات متوقف شده قبل از ماليات- اثر مالياتي- سود خالص ارائه دارايي غيرجاري - يا مجموعه واحد- طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش - بند 37 : طبق بند 37 استاندارد، واحد تجاري بايد دارايي غيرجاري طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش و داراييهاي يك مجموعه واحد طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش را جدا از ساير داراييها در ترازنامه ارائه نمايد . بدهيهاي مجموعه واحدي كه به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي مي شود نيز بايد جدا از ساير بدهيها در ترازنامه ارائه گردد . اين داراييها و بدهيها نبايد با يكديگر تهاتر شوند و مبلغ آنها به طور جداگانه ارائه مي شود . جزئیات نحوه ارائه مجموعه هاي واحد نگهداري شده براي فروش در تراز نامه اين واحد تجاري به صورت زير است: داراييها : شامل داراييهاي جاري و داراييهاي غيرجاري -بدهيهاي جاري - حقوق صاحبان سهام- بدهيهاي غيرجاري -مازاد تجديد ارزيابي سرمايه گذاريهاي بلندمدت مربوط به داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش - سهم اقليت -جمع حقوق صاحبان سهام- جمع بدهيها و حقوق صاحبان سهام. - پيوست شماره 4 : مباني نتيجه گيري اين پيوست بخشي از الزامات استاندارد حسابداري شماره 31 محسوب نمي شود. پيشينه: 1 . پيش از تدوين اين استاندارد، طبقه بندي جداگانه داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و اندازه گيري متفاوت آنها در مقايسه با ساير داراييهاي غيرجاري، در استانداردهاي حسابداري ايران الزامي نشده بود . ليكن در استاندارد بين المللي گزارشگري مالي شماره 5 با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهد اري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه، علاوه بر تجويز الزامات طبقه بندي و اندازه گيري داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش،تعريف و نحوه ارائه عمليات متوقف شده نيز مشخص گرديده است . در نتيجه، به منظورهماهنگي با استانداردهاي بين المللي حسابداري، در ارديبهشت 1386 با تصويب كميته تدوين استانداردهاي حسابداري، پروژه اي با عنوان ”تدوين استاندارد حسابداري داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده “ در دستور كار مديريت تدوين استانداردها قرار گرفت. 2 . پروژه ذكر شده در قالب يك كار پژوهشي براي گروه كا رشناسي مديريت تدوين استانداردها تعريف گرديد . گروه كارشناسي در ابتدا ادبيات و استانداردهاي مرتبط را بررسي و گزارش خود را با عنوان ”مطالعه تطبيقي گزارشگري مالي داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده و بررسي لزوم تدوين استاندارد در اين زمينه“ تهيه و در اختيار كميته تدوين استانداردهاي حسابداري قرار داد. 3 . پس از تأييد ضرورت تدوين استاندارد حسابداري براي داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده توسط كميته تدوين استانداردهاي حسابداري، گروه كارشناسي پيش نويس اوليه استاندارد ر ا تهيه كرد . اين پيش نويس در جلسات متعدد كميته تدوين استانداردهاي حسابداري بررسي و با انجام اصلاحات لازم ، متن پيشنهادي استاندارد تصويب شد. دلايل نياز به استاندارد حسابداري داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده: 4 . وجود استاندارد حسابدار ي مربوط به داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش وعمليات متوقف شده بنا به دلايل زير ضروري است: الف. بهبود اطلاعات در دسترس استفاده كنندگان صورتهاي مالي براي ارزيابي زمان بندي، مبلغ و احتمال تحقق جريانهاي نقدي آتي مرتبط با داراييها و مجموعه هاي واحد نگهداري شده براي فروش، ب . تبيين مشخص تر ضوابط مربوط به عمليات متوقف شده، و ج . تفكيك مناسب تر سود و زيان حاصل از عمليات متوقف شده از سود و زيان حاصل از عمليات در حال تداوم. دامنه كاربرد: 5 . بر اساس استاندارد، داراييهاي غيرجاري در صورتي به عنوان داراييهاي جا ري تجديد طبقه بندي ميشود كه معيارهاي استاندارد را براي طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش احراز نمايد . از اين رو قصد مديريت براي فروش يا رسيدن به آخرين دوازده ماه استفاده مورد انتظار از داراييهاي غيرجاري را نمي توان به تنهايي دليلي براي تجديد طبقه بندي داراييهاي غيرجاري به داراييهاي جاري تلقي نمود. 6 . الزامات طبقه بندي و ارائه در استاندارد براي تمام داراييهاي غيرجاري و مجموعه هاي واحد قابل اعمال است و هر گونه استثنا تنها به الزامات اندازه گيري مربوط مي شود .بنابراين داراييهاي غيرجاري كه قبلاً به ارز ش منصفانه اندازه گيري شده اند ، از الزامات اندازه گيري اين استاندارد مستثني مي گردند. بديهي است كه داراييهاي جاري و بدهيهايي كه جزئي از يك مجموعه واحد است، در اندازه گيري مجدد بعدي نيز كماكان مشمول استانداردهاي حسابداري مربوط خواهد بود. 7 . طبقه بندي داراييهاي غيرجاري به عنوان نگهداري شده براي فروش به اين دليل انجام مي شود كه مبلغ دفتري اين داراييها عمدتاً از طريق فروش بازيافت مي شود . از اين رو داراييهاي غيرجاري كه معيارهاي طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را احراز مي كنند و استفاده از آنها همچنان ادامه دارد، مشمول اين طبقه بندي قرار مي گيرند زيرا جريانهاي نقدي حاصل از استفاده از اين داراييها در مدت زمان باقيمانده تا فروش، نسبت به مبلغ فروش آنها ناچيز محسوب و مبلغ دفتري آنها عمدتاً از طريق فرو ش بازيافت مي شود. 8 . طبق استاندارد، دارايي غيرجاري -يا مجموعه واحد - طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش به اقل مبلغ دفتري و خالص ارزش فروش اندازه گيري و احتساب استهلاك آن متوقف مي شود. همانگونه كه در بند 7 توضيح داده شد ه است ، جريانهاي نقدي مدت زمان باقي مانده استفاده از يك دارايي كه قصد فروش آن وجود دارد، نسبت به مبلغ فروش آن ناچيز است . بنابراين، حسابداري اين دارايي -يا مجموعه واحد – بايد بر مبناي فرايند ارزيابي، نه تخصيص، باشد . به علاوه، ادامه استهلاك دارايي ميتواند سبب كاهش مبلغ دفتري آن به كمتر از خالص ارزش فروش گردد . استدلال مخالف اين است كه هر چند دارايي به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي شده است، اما هنوز در عمليات مورد استفاده قرار مي گيرد و تا زماني كه منافع استفاده از دارايي عايد واحد تجاري مي شود، بايد استهلاك آن ادامه يابد . از سوي ديگر، طبق سايراستانداردهاي حسابداري، زيان كاهش ارزش به ميزان مازاد مبلغ دفتري نسبت به مبلغ بازيافتني خواهد بود، نه به ميزان مازاد مبلغ دفتري نسبت به خالص ارزش فروش .همچنين، در اندازه گيري بعدي، چنانچه ار زش اقتصادي بيشتر از خالص ارزش فروش باشد، مازاد ارزش اقتصادي دارايي -مبلغ دفتري جديد - نسبت به خالص ارزش فروش -ارزش باقي مانده- مستهلك خواهد شد . با اين وجود، ارزش اقتصادي داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش تنها به اندازه خالص جريانهاي نقدي مورد انتظارپيش از فروش، با خالص ارزش فروش اختلاف خواهد داشت . اگر دوره فروش كوتاه باشد، مبلغ اين اختلاف معمولاً ناچيز خواهد بود . بنابراين، تفاوت زيان كاهش ارزش شناسايي شده و استهلاك بعدي طبق ساير استانداردهاي حسابداري در مقايسه با زيان كاهش ارزش و عدم استهلاك بعدي طبق اين استاندارد نيز ناچيز خواهد بود.حذف معافيت از تلفيق در مورد واحدهاي فرعي كه منحصراً با قصد فروش مجدد خريداري ونگهداري شده اند 9 . استاندارد، معافيت از تلفيق واحدهاي فرعي كه به طور موقت نگهداري مي شوند را حذف مي كند. دليل اين امر، برخورد يكنواخت با تمام داراييهاي نگهداري شده براي فروش به جاي تلفيق برخي داراييها و عدم تلفيق برخي ديگر است . اگر واحدهاي فرعي كه منحصراً به منظور فروش مجدد خريداري و نگهداري مي شوند، مطابق با استانداردحسابداري شماره 18 با عنوان صورتهاي مالي تلفيقي و حسابداري سرمايه گذاري درواحدهاي تجاري فرعي -تجديدنظر شده 1384 - از تلفيق معاف شوند، برخورد با داراييها ومجموعه هاي واحد درون چنين واحدهايي كه معيارهاي طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را احراز مي كنند با ساير داراييها و مجموعه هاي واحد، يكنواخت نخواهد بود. طبقه بندي واحدهاي فرعي اخيراً تحصيل شده نگهداري شده براي فروش در صورت سود و زيان: 10 . واحدهاي فرعي اخيراً تحصيل شده اي كه معيارهاي طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را كسب مي كنند، به عنوان عمليات متوقف شده طبقه بندي ميشوند، زيرا واگذاري اين واحدها به يكي از دلايل زير انجام مي شود: الف. واحد فرعي نسبت به واحد تجاري اصلي ، فعاليت تجاري متفاوتي دارد و بنابراين واگذاري آن همانند واگذاري يك فعاليت عمده تجاري است. ب . نهادهاي نظارتي، واحد تجاري را ملزم به واگذاري واحد فرعي مي كنند، زيرا واحد تجاري به غير از اين واحد فرعي، مالك حجم وسيعي از اين نوع خاص از عمليات در آن منطقه جغرافيايي خاص است . در چنين حالتي واحد فرعي بايد فعاليت عمده باشد.جايگزيني اصطلاح ”خالص ارزش فروش“ با اصطلاح ”ارزش منصفانه پس از كسر مخارج فروش“ 11 . در استاندارد، از اصطلاح ” خالص ارزش فروش “ به جاي اصطلا ح ” ارزش منصفانه پس از كسر مخارج فروش “ استفاده شده است . با توجه به اينكه، داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش، در آينده نزديك به فروش مي رسند استفاده از ارزشهاي فروش در مباني اندازه گيري آنها مناسبتر به نظر مي رسد. از سوي ديگر، اصطلاح ”خالص ارزش فروش“داراي مفهوم روشني است و نسبت به ” ارزش منصفانه پس از كسر مخارج فروش“ ابهام كمتري دارد . بنابراين، عليرغم استفاده از اصطلاح ” ارزش منصفانه پس از كسر مخارج فروش “ در استاندارد بين المللي گزارشگري مالي شماره 5، كميته اصطلاح ”خالص ارزش فروش“ را جايگزين آن كرد. طولاني تر شدن دوره مورد نياز براي تكميل فروش دارايي غيرجاري (يا مجموعه واحد)طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش -پيوست استاندارد: 12 . در اغلب موارد، دوره فروش داراييهاي غيرجاري (يا مجموعه هاي واحد ) طبقه بندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش، حد اكثر طي يك سال تكميل مي شود. طولاني تر شدن دوره تكميل فروش اين اقلام از مدت يك سال، حالت خاص محسوب مي شود كه شرايط آن و نيز نحوه عمل در بند 10 استاندارد مطرح شده است . بنابراين توضيحات اضافي مربوط به مصاديق و حالتهاي مختلف طولاني تر شدن دوره تكميل فروش در پيوست استاندارد ارائه شده است تا ضمن جلوگيري از تعدد الزامات استاندارد، صرفاً واحدهاي تجاري مشمول به آن مراجعه نمايند. شناسايي زيانهاي كاهش ارزش و برگشت بعدي آن در مورد داراييهاي غيرجاري تجديد ارزيابي شده: 13 . زيانهاي كاهش ارزش و برگشت بعدي آن در مورد داراي يهاي غيرجاري مشمول استانداردهاي حسابداري شماره 11 با عنوان ” داراييهاي ثابت مشهود “ و شماره 17 با عنوان ” داراييهاي نامشهود“ كه پيش از طبقه بندي به عنوان نگهداري شده براي فروش، به مبالغ تجديد ارزيابي اندازه گيري شده اند، همانند داراييهاي غيرجاري تجديد ارزيا بي نشده ، شناسايي مي شود. اين روش موجب برخورد يكنواخت با داراييهاي غيرجاري مشمول دامنه كاربرد الزامات اندازه گيري اين استاندارد و نيز تسهيل نحوه عمل حسابداري مي شود. تغيير طبقه بندي اقلام صورت سود و زيان 14 . در استاندارد حسابداري شماره 6 با عنوان ” گزارش عم لكرد مالي “، نتايج عمليات به دو طبقه فعاليتهاي عادي و اقلام غيرمترقبه تفكيك مي شد . در استاندارد مزبور نتايج عمليات متوقف شده به عنوان بخشي از فعاليتهاي عادي منعكس مي گرديد. با توجه به نگرش كمك به استفاده كنندگان صورتهاي مالي جهت پيش بيني بهتر نتايج عمليات،طبقه بندي نتايج عمليات به دو گروه عمليات در حال تداوم و عمليات متوقف شده مناسب تر است . با توجه به اين تغيير طبقه بندي، سرفصل اقلام غير مترقبه در صورت سود و زيان حذف مي شود و درنتيجه، آثار رويدادهايي از قبيل بلاياي طبيعي كه قبلاً تحت سرفصل اقلام غيرمترقبه طبقه بندي مي شد، به عنوان اقلام استثنايي منعكس مي شود.
 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداري شماره 32 -بخش 1
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:9
نویسنده : سیامک

 

كاهش ارزش داراييها -اين استاندارد بايد با توجه به ” مقدم هاي بر استانداردهاي حسابداري“ مطالعه و بكارگرفته شود-هدف: هدف اين استاندارد تجو يز رويه هايي است كه واحد تجاري با بكارگيري آ نها اطمينان مي يابد دار اييها بيش از مبلغ باز يافتني منعكس نمي شود. يك دارايي ، در صور تي كا هش ارزش دارد كه مبلغ باز يافتني ناشي از فروش يا استفاده از دارايي، از مبلغ د فتري آن كمترباشد. طبق اين استاندارد ، واحد تجار ي با يد زيان كاهش ارزش را شناسا يي كند .اين استاندارد همچنين الزامات برگشت زيان كاهش ارزش و افشا را تعيين مي كند. دامنه كاربرد اين استاندارد بايد براي حسابداري كاهش ارزش كليه داراييها،به استثناي موارد ز ير، بكارگرفته شود: الف . موجودي مواد و كالا -به استاندارد حسابدا ري شمار ه 8 با عنوان ” حسابداري موجود ي مواد و كالا“ مراجعه شود ب . داراييهاي ايجاد شده از طريق پيمانهاي بلندمدت - به استاندارد حسابدا ري شماره 9 با عنوان ”حسابداري پيمانهاي بلندمدت“ مراجعه شود. ج . سرمايه گذاريهاي جاري به استاندارد حسابدا ري شماره 15 با عنوان ” حسابدار ي سرمايه گذاريها“ مراجعه شود. د . داراييهاي ز يستي غير مولد كه به ارزش منصفانه پس از كسر مخارج برآور د ي زمان فروش انداز ه گيري مي شوند - به استاندارد حسابدار ي شمار ه 26 با عنوان ” فعاليتهاي كشاورزي“ مراجعه شود. ه . داراييهاي غيرجاري يا مجموعه هاي واحد ي) كه طبق استاندارد حسابدا ر ي شما ره 31 با عنوان ”داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شد ه“ به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي مي شود. اين استاندارد در مورد موجود ي مواد و كالا، سرما يه گذاريهاي جار ي، و دار اييهاي ايجاد شده از طريق پيمانهاي بلندمدت و داراييهاي غيرجار ي (و يا مجموعه هاي واحد )طبقه بندي شد ه به عنوان نگهداري شده براي فروش كاربرد ندارد، زيرا استانداردهاي حسابداري مربو ط به اين داراييها دربرگيرنده الزامات خاصي بر اي شناسايي و اندازه گيري كاهش ارزش آنها ميباشد. تعاريف- اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است: • ارزش اقتصاد ي : ارزش فعلي خالص جريانهاي نقدي آتي مورد انتظار نا شي از كاربرد مستمردارايي يا واحد مولد وجه نقد ، از جمله جريانهاي نقدي ناشي از واگذاري نهايي آن است. • ارزش باقيمانده: مبلغ برآورد ي كه واحد تجا ري در حال حاضر مي تواند از واگذا ر ي دارايي پس از كسر مخارج برآوردي واگذاري بدست آورد، با اين فرض كه دارايي در وضعيت متصور در پايان عمر مفيد باشد. • استهلاك : تخصيص سيستماتيك مبلغ استهلاك پذير يك دارايي طي عمر مفيد آن. • بازار فعال : عبارت است از بازاري كه كليه شرايط زير را دارد : الف . اقلام مبادله شده در بازار متجانس هستند، ب . معمولاً خريداران و فروشندگان مايل در هر زمان وجود دارند، و ج . قيمتها براي عموم قابل دسترس است. • خالص ارزش فروش: مبلغ وجه نقد يا معادل آ ن كه از طريق فروش يك دارايي يا واحد مولد وجه نقد در شرايط عادي و پس از كسر كليه مخارج فروش حاصل مي شود. • داراييهاي مشترك : داراييهايي بجز سرقفلي است كه در ايجاد جريانهاي نقدي آتي واحد مولد وجه نقد مورد بررسي و نيز ساير واحدهاي مولد وجه نقد نقش دارد. • زيان كاهش ارزش : مازاد مبلغ د فتري يك دار ايي يا واحد مولد وجه نقد نسبت به مبلغ بازيافتني آن است. • عمر مفيد عبار ت است از : الف . مدت زماني كه انتظار مي رود دارايي، مورد استفاده واحد تجاري قرار گيرد، يا ب . تعداد توليد يا واحدهاي مقداري مشابه كه انتظار ميرود در فرايند استفاده ازدارايي توسط واحد تجاري تحصيل شود. • استهلا ك پذير : بهاي تمام شد ه دارايي يا سا ير مبالغ جا يگزين بهاي تمام شد ه پس از كسر ارزش باقيمانده آن. • مبلغ باز يافتني: خالص ارزش فروش يا ارز ش اقتصاد ي يك دار ايي يا واحد مولد وجه نقد ، هر كدام كه بيشتر است. • مبلغ د فتري: مبلغي كه دار ايي پس از كسر است هلاك انباشته و كاهش ارزش انباشته مربو ط ،به آن مبلغ در ترازنامه منعكس مي شود. • مخارج فروش: كليه مخارج تبعي كه به طور مستقيم در را بطه با فروش دار ايي يا واحد مولد وجه نقد ، به استثناي مخارج تأمين مالي، واقع مي شود. • واحد مولد وجه نقد: كوچكترين مجموعه داراييهاي قابل شناسايي ايجاد كننده جريانهاي ورودي وجه نقدي كه به ميزان عمد ه اي مستقل از جريانهاي ورودي وجه نقد ساير داراييها يا مجموعه اي از داراييها باشد. تشخيص يك دارايي مشمول كاهش ارزش: 5 . در بند هاي 6 تا 15 از اصطلاح يك دارايي استفاده شد ه است، اما اين اصطلاح هم بر اي يك دارايي منفرد و هم براي واحد مولد وجه نقد استفاده مي شود. 6 . زماني ارزش يك دار ايي كاهش مي يابد كه مبلغ د فتري دار اي ي از مبلغ باز يافتني آن بيشترباشد. بندهاي 10 تا 12 برخي نشانه هاي امكان وقوع ز يان كاهش ارزش را توصيف ميكند. در صورت وجود يكي از اين شواهد، واحد تجاري ملزم است مبلغ باز يافتني دارايي را برآورد كند . به استثناي الزامات بند 8 ، در صورت نبود نشا نه اي از كا هش ارزش، واحد تجاري ملزم به برآورد مبلغ بازيافتني نيست. 7 . واحد تجار ي با يد در پايان هر دوره گزارشگري ، در صورت وجود هرگونه نشانه اي دال بر امكان كاهش ارزش يك دارايي، مبلغ بازيافتني دارايي را برآورد كند. 8 . واحد تجار ي همچنين با يد بدون تو جه به وجود يا عدم وجود هرگونه نشاناي دال بر كاهش ارزش الزامات زير را رعايت نمايد: الف. آزمون سالانه كا هش ارزش يك دار ايي نامشهود با عمر مفيد نامعين و يا دارايي نامشهودي كه در حال حاضر آماد ه استفاده نيست. اين آزمون با مقايسه مبلغ دفتري و مبلغ با ز يافتني آن دار ايي انجام مي پذيرد. آزمون كا هش ارزش مي تواند در هر زماني طي دوره ساليانه صورت گيرد، مشرو ط بر اينكه هر سال در همان زمان انجام شو د . انواع دار اييهاي نامشهود را مي توان در زمانهاي متفاوتي مورد آزمون كاهش ارزش قرار داد. ب . آزمون سالانه كاهش ارزش سرقفلي تحصيل شده در تركيب تجاري براساس بندهاي 76 تا .86 9 . قبل از اينكه دار ايي نامشهود آماد ه استفاده شود، تعيين توان آن بر اي ايجاد منا فع اقتصاد ي آتي جهت باز يافت مبلغ د فتري آن با ا بهام ز يادي مواجه است و به هم ين د ليل آزمون كاهش ارزش آن حداقل به طور سالانه انجام مي شود. 10 . براي ارز يابي وجود نشانه اي دال بر امكا ن كاهش ارز ش دار ايي ، واحد تجار ي با يد حداقل ، موارد زير را مدنظر قرار دهد: منابع اطلاعاتي برون سازماني: الف . ارزش بازار دارايي طي يك دوره، به ميزان قابل ملاحظه اي بيش از آنچه كه در اثرگذشت زمان يا كاربرد عادي دارايي انتظار مي رفت، كاهش يافته باشد. ب . تغييرات قابل ملاحظه با آثار نامساعد بر واحد تجا ر ي در محيط فناوري ، بازار، اقتصا د ي يا قانوني حوز ه فعاليت واحد تجا ر ي يا در بازار اختصاصي دا ايي طي دور ه رخ داد ه باشد يا انتظار رود در آينده نزديك رخ دهد. ج . نرخهاي سود يا سا ير نرخ هاي بازد ه سرما يه گذاري بازار طي دور ه افزايش يافته باشد واين افزايش احتمالاً بر نرخ تنز يل مورد استفاده در محاسبه ارزش اقتصاد ي دارايي تأ ثيرگذاشته و مبلغ بازيافتني دارايي را به ميزان قابل ملاحظه اي كاهش داده باشد. د . مبلغ دفتري خالص داراييهاي واحد تجاري ، بيشتر از ارزش بازار آن باشد. منابع اطلاعاتي درون سازماني : ه . شواهدي حاكي از نابابي يا خسارت فيزيكي دارايي وجود داشته باشد. و . تغييرات قابل ملاحظه اي با آثار نامساعد بر واحد تجا ر ي در ميزان يا چگونگي استفاده ازدارايي طي دور ه رخ د اده باشد يا انتظار رود در آ ينده نزد يك رخ دهد. اين تغييرات شامل بلا استفاده شدن دارايي، برنامه هاي توقف يا تجد يد ساختار عملياتي كه دا ايي به آن تعلق دار د يا برنامه هاي واگذار ي دارايي پيش از تا ريخ مورد انتظار قبلي و ارزيابي مجدد عمر مفيد يك دارايي نامشهود از نامعين به معين مي باشد. ز . شواهدي از گزارشگري داخلي وجود داشته باشد كه نشان دهد عملكرد اقتصا دي دارايي از حد مورد انتظار پايينتر است و يا پايينتر خواهد بود. 11 . فهرست ارا ئه شد ه در بند 10 جامع نيست . واحد تجاري ممكن است نشا نه هاي ديگري در مورد امكان كا هش ارزش يك دارايي شناسا يي كند و اين نشا نه ها واحد تجاري را به تعيين مبلغ باز يافتني دارايي و در مورد سر قفلي، آزمون كا هش ارزش براساس بند هاي 76تا 86 ، ملزم كند. 12 . شواهد گزارشگري درون سازما ني كه نشان دهنده امكان كاهش ارزش يك دارايي مي باشد،شامل موارد زير است: الف . جريانهاي نقد ي بر اي تحصيل دارايي يا وجوه نقد مورد نياز بعد ي جهت بكارگيري يا حفظ و نگهداري آن به ميزان قابل ملاحظه اي بيشتر از پيش بيني اوليه باشد، ب . خالص جر يانهاي نقد ي يا سود و ز يان عملياتي واقعي حاصل از دارايي به ميزان قابل ملاحظه اي نامطلوبتر از مبلغ پيش بيني شده باشد، ج . خالص جريانهاي نقد ي يا سود عملياتي پيش بيني شد ه حاصل از دا ايي به طورقابل ملاحظه اي كاهش يا زيان پيش بيني شد ه حاصل از دا ايي به طورقابل ملاحظه اي افزايش يافته باشد، يا د . مجموع مبالغ دور ه جاري و مبالغ پيش بيني شد ه آ تي حا كي از زيان عملياتي يا خالص جريانهاي نقدي خروجي باشد. 13 . همان گونه كه در بند 8 بيان گرديد اين استاندارد آزمون كاهش ارزش ر ا حداقل به طورسالانه در مورد سر قفلي، دار اييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين و داراييهاي نامشهودي كه ، هنوز آماده استفاده نيست، الزامي مي كند. صر ف نظر از زمان بكارگيري الزامات بند 8از مفهوم اهميت بر اي تشخيص ضرورت برآورد مبلغ باز يافتني يك دارايي استفاده مي شود. براي مثال، اگر محاسبات قبلي نشان د هد كه مبلغ باز يافتني دارايي به ميزان قابل ملاحظه اي از مبلغ د فتري آن بيشتر است ، در صورت عدم وقوع رويدادهايي كه منجربه حذ ف اين تفاوت مي شود، واحد تجاري نيازي به برآورد مجدد مبلغ بازيافتني دارايي ندارد. همچنين، تجزيه و تحليلهاي قبلي ممكن است نشان دهنده آن باشد كه مبلغ با زيافتني يك دارايي تحت تأثير يك (يا چند) مورد از شواهد ذكر شده در بند 10 قرار ندارد. 14 . در توصيف بند 13 ، اگر نرخ هاي سود يا سا ير نرخهاي بازد ه سرما يه گذاري بازار طي دوره افزايش يافته باشد ، واحد تجاري ملزم نيست مبلغ باز يافتني دار ايي را در موارد زير برآورد كند: الف . تأثير افزايش نرخ هاي بازار بر نرخ تنز يل مورد استفاده در محاسبه ارزش اقتصادي دارايي محتمل نباشد . براي مثال ، افزايش نرخ هاي سود تضمين شده كوتا ه مدت ممكن است بر نرخ تنز يل مورد استفاده بر اي دارايي با عمرمفيد با قيمانده طولاني ،تأثير با اهميتي نداشته باشد، يا ب . تأثير ا فزايش نرخ هاي بازار بر نرخ تنز يل مورد استفاده در محاسبه ارزش اقتصادي دارايي محتمل باشد، اما تحليل حساسيت مبلغ بازيافتني در گذشته نشان دهد كه: 1 . كاهش با اهميت در مبلغ بازيافتني به دليل احتمال افزايش جريانهاي نقد ي آتي ، محتمل نيست. (براي مثال ، در برخي موارد ممكن است واحد تجار ي بتواند اثبات كند كه با تعد يل درآمدهاي ناشي از دارايي ، اثر هرگونه افزايش در نرخهاي بازار قابل جبران است)، يا 2 . ايجاد زيان كاهش ارزش بااهميت در اثر كاهش مبلغ بازيافتني محتمل نيست. 15 . وجود نشانه اي حاكي از امكان كاهش ارزش يك دارايي ، ممكن است بيانگر آن باشد كه بررسي و تعد يل عمرمفيد با قيمانده ، روش استهلاك يا ارزش با قيماند ه دارايي ضرورت دارد، حتي اگر زيان كاهش ارزش براي آن دارايي شناسايي نشود. اندازه گيري مبلغ بازيافتني: 16 . اين استاندارد مبلغ بازيافتني را به عنوان خالص ارزش فروش يا ارزش اقتصاد ي يك دارايي يا يك واحد مولد وجه نقد ، هر كدام كه بيشتر باشد، تعر يف مي كند .در بندهاي 17 تا 55 الزامات اندازه گيري مبلغ باز يافتني تشر يح شد ه است . در اين بند ها ازاصطلاح يك دارايي استفاده شده است ، اما اين اصطلاح هم براي يك دارايي منفرد و هم براي واحد مولد وجه نقد استفاده مي شود. 17 . تعيين توأمان خالص ارزش فروش و ارزش اقتصاد ي يك دار ايي در همه موارد ضرورت ندارد. در صورتي كه يكي از اين مبالغ از مبلغ د فتري آن دار ايي بيشتر باشد، ارزش دارايي كاهش نمي يابد و نيازي به برآورد مبلغ ديگر نيست . 18 . خالص ارزش فروش يك دارا يي را ممكن است بتوان تعيين كرد حتي اگر دارايي در بازاري فعال معامله نشود . با اين حال ، گا هي به دليل اينكه هيچ مبنا يي بر اي برآ ورد اتكاپذ ير مبلغ حاصل از فروش دار ايي در يك معامله حقيقي و در شرايط عاد ي بين طرفين ما يل و آگا ه وجود ندارد، تعيين خالص ارزش فروش امكان پذير نيست. در اين صورت واحد تجار ي مي تواند از ارزش اقتصادي يك دارايي به عنوان مبلغ بازيافتني استفاده كند. 19 . در نبود دليل متقاعد كننده اي حاكي از فزوني با اهميت ارزش اقتصاد ي يك دار ايي نسبت به خالص ارزش فروش آن ، مبلغ بازيافتني دارايي را مي توان معادل خالص ارزش فروش آن در نظر گرفت. اين وضعيت اغلب در مورد داراييهايي كه به منظور واگذاري نگهداري مي شود مصداق دارد ، زيرا ارزش اقتصادي اين گونه داراييها، اساساً شامل خالص عوايد حاصل از واگذار ي آن است و جريانهاي نقدي آ تي حاصل از كاربرد مستمر دار ايي تا زمان واگذاري ناچيز است. 20 . مبلغ بازيافتني هر دارايي، جداگانه تعيين مي شود، مگر اينكه آن دارايي جريانهاي نقدي ورودي مستقل از سا ير داراييها يا گروهي از داراييها ايجاد نكند . در اين صورت، مبلغ بازيافتني براي واحد مولد وجه نقدي تعيين مي شود كه دارايي متعلق به آن است. 21 . در برخي موارد برآوردها، ميانگين ها و محاسبات كلي ممكن است تقر يبي منطقي ازمحاسبات تفصيلي مطرح شد ه در اين استاند ارد براي تعيين خالص ارزش فروش يا ارزش اقتصادي فراهم آورد. اندازه گيري مبلغ بازيافتني يك دارايي نامشهود با عمر مفيد نامعين: 22 . طبق بند 8 ، آزمون كا هش ارزش دار اييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين از طريق مقا يسه مبلغ د فتري و مبلغ بازيافتني آ نها و بدون تو جه به وجود يا عدم وجود هرگونه نشا نه اي دال بر كاهش ارزش ، الزامي است. با اين وجود ، در صورت احراز تمام معيارهاي ز ير مي توان از آخر ين محاسبات مبلغ باز يافتني مربوط به دوره قبل، جهت انجام آزمون كاهش ارزش در دوره جاري استفاده نمود: الف. جريانهاي نقد ي ناشي از استفاده مستمر از دارايي نامشهود به ميزان قابل ملاحظه اي مستقل از سا ير داراييها يا مجموعه اي از داراييها نباشد . در اين صورت ، آزمون كاهش ارزش آن دارايي به عنوان جزئي از واحد مولد وجه نقدي انجام مي شود كه داراييها و بدهيهاي تشكيل دهنده آن واحد ، از زمان آخر ين محا سبات مبلغ بازيافتني، تغيير قابل ملاحظه اي نكرده باشد. ب . آخرين مبلغ باز يافتني محاسبه شد ه براي يك دارايي به ميزان قابل ملاحظه اي بيش از مبلغ دفتري آن باشد. ج . براساس تحليل رو يدادهاي واقع شد ه يا شرايط تغيير يافته پس از زمان آخر ين محاسبه مبلغ بازيافتني، احتمال اينكه مبلغ باز يافتني فعلي كمتر از مبلغ د فتري دارايي باشد بعيد به نظر رسد. خالص ارزش فروش: 23 . بهترين مدرك براي تعيين خالص ارزش فروش يك دار ايي ، قيمت مندرج در قرارداد فروش در يك معامله حقيقي و در شرايط عاد ي ، پس از تعد يل بابت مخارج اضا في مستقيم مربو ط به فروش دارايي است. 24 . اگر قرارداد فروش وجود نداشته باشد، اما يك دارايي در بازاري فعال معامله شود، خالص ارزش فروش برابر با قيمت بازار دارايي پس از كسر مخارج فروش آن است . قيمت بازار مناسب معمولاً قيمت جاري پيشنهادي بر اي خر د دارايي است . زما ني كه قيمتهاي پيشنهادي براي خر يد دار ايي در دستر س نباشد، در صورتي كه از تار يخ معامله تا تاريخ برآورد تغيير قابل ملاحظه اي در شرايط اقتصادي روي نداده باشد، قيمت آخر ين معامله مي تواند مبنايي براي برآورد خالص ارزش فروش فراهم كند. 25 . چنانچه قرارداد فروش يا بازار ي فعال بر اي يك دار ايي وجود نداشته باشد، خالص ارزش فروش منعكس كننده مبلغي است كه واحد تجاري مي تواند بر مبنا ي بهتر ين اطلاعات موجود، در تار يخ ترازنامه ، از واگذاري دارايي در يك معامله حقيقي و در شرايط عاد ي بين طرفين آگا ه و ما يل و پس از كسر مخارج فروش آن ، كسب كند . در تعيين اين مبلغ ، واحد تجاري نتيجه معاملات اخير براي داراييهاي مشابه در همان صنعت را مد نظر قرار ميدهد. خالص ارزش فروش بيانگر فروش اجباري نيست ، مگر آ نكه مديريت مجبور به فروش سريع دارايي شود. 26 . مخارج فروش ، بجز مبالغي كه به عنوان بد هي شناسا يي شد ه است ، در تعيين خالص ارزش فروش منظور مي شود. نمونه هايي از اين گو نه مخارج شامل مخارج قانوني ، عوارض وماليات معاملات مشا به ، مخارج برچيدن دارايي و مخار ج مستقيم بر اي رساندن دارايي به وضعيت قابل فروش مي باشد. با اين حال، مخارج مربو ط به كا هش يا تجد يد ساختارفعاليت تجاري در نتيجه واگذاري يك دار ايي ، مخار ج مستقيم بر اي فروش آن دارايي تلقي نمي شود. 27 . در برخي موارد ، واگذاري يك دار ايي مستلزم تقبل يك بدهي توسط خر يدار است و خالص ارزش فروش تنها بر اي دارايي و بد هي به صورت مشتر ك در دسترس است . بند 74 نحوه برخورد با چنين مواردي را بيان مي كند- ارزش اقتصادي: 28 . براي محاسبه ارزش اقتصادي يك دارايي بايد عوامل زير در نظر گرفته شود: الف . برآورد جريانهاي نقدي آتي ناشي از دارايي، ب . تغييرات مورد انتظار، در مبلغ يا زمان بندي جريانهاي نقدي آتي ياد شده، ج . ارزش زماني پول براساس نرخ بازده بدون ريسك جاري بازار، د . صرف ريسك مربوط به ابهام ذاتي دارايي، و ه . ساير عوامل ، نظير قابليت نقد شوندگي دارايي كه فعالان بازار در تعديل جريانهاي نقد ي آتي مورد انتظار دارايي در نظر مي گيرند. 29 . برآورد ارزش اقتصادي يك دارايي شامل مراحل زير است: الف. برآورد جر يانهاي نقد ي ورود ي و خروجي آ تي ناشي از كاربرد مستمر دار ايي وواگذاري نهايي آن، و ب . بكارگيري نرخ تنزيل مناسب براي جريانهاي نقدي آتي مزبور. 30 . موارد ”ب“، ”د“ و ”ه“ در بند 28 را م ي توان براي تعد يل جريانهاي نقد ي آ تي يا تعد يل نرخ تنزيل درنظر گر فت. نتايج حاصل از هر روشي كه واحد تجاري به منظور انعكاس تغييرات مورد انتظار در مبلغ يا ز مان بندي جريانهاي نقدي آ تي بكار گيرد، با يد نشان دهند ه ارزش فعلي مورد انتظار جر يانهاي نقد ي آ تي، يعني ميانگين موزون تمامي نتا يج ممكن باشد . پيوست شماره 1، رهنمودهاي بيشتري دربار ه استفاده از تكنيكهاي ارزش فعلي در اندازه گيري ارزش اقتصادي يك دارايي ارائه مي كند. مبناي برآورد جريانهاي نقدي آتي: 31 . واحد تجاري بايد براي اندازه گيري ارزش اقتصادي اقدامات زير را انجام دهد: الف . پيش بيني جر يانهاي نقد ي بر مبناي مفروضات منطقي و قابل دفاع و بيانگر بهترين برآورد مديريت از مجمو عه شر ايط اقتصاد ي طي عمرمفيد باقيمانده دارايي باشد . در اين خصوص بايد به شواهد برون سازماني اهميت بيشتري داده شود. ب . پيش بيني جريانهاي نقد ي بر مبناي آخر ين بودجه ها و يا پيش بيني هاي ما لي مورد تأ ييد مديريت. براي اين منظور بايد هرگونه جر يانهاي نقد ي ورود ي يا خروج ي آتي بر آ وردي ناشي از تجد يد ساختار آ تي و بهبود عملكرد دارايي مستثني شود. پيش بيني هاي ياد شده بايد بر اي يك دوره حداكثر پنج سا له صورت گيرد، مگر آن كه دور ه طولاني تر قابل تو جيه باشد. ج . برآورد جريانهاي نقد ي بر اي دور ه هاي فراتر از دو ره آخر ين بودجه ها و يا پيش بيني هاي مالي، از طريق تعميم اين پيش بيني ها به دوره هاي آتي براساس بود جه ها و با استفاده از نرخ رشد ثابت يا نزولي براي سالهاي آينده ، مگر آنكه بتوان نرخ صعودي را توجيه نمود .اين نرخ رشد نبايد از متوسط نرخ رشد بلندمد ت بر اي محصولا ت ، صنا يع ، كشور يا كشورهاي محل فعاليت واحد تجا ري يا بازاري كه دارايي در آ ن استفاده مي شود، بيشترباشد، مگر آنكه بتوان نرخ بالاتر را توجيه كرد. 32 . مديريت، منطقي بودن مفروضات مبنا ي پيش بيني جريانهاي نقدي دوره جاري را با بررسي علل تفاوت بين جر يانهاي نقد ي پيش بيني شد ه و واقعي گذشته ارزيابي مي كند . مديريت بايد اطمينان حاصل نما يد كه مفروضات مبنا ي پيش بيني جر يانهاي نقدي دور ه جاري با نتايج واقع ي گذشته سازگار باشد، مشرو ط بر اينكه آثار شرايط يا رويدادهاي بعدي كه درزمان ايجاد آن جريانهاي نقدي واقعي وجود نداشت، در نظر گرفته شود. 33 . معمولاً بر اي دور ه هاي طولاني تر از پنج سال، بودجه ها و يا پيش بيني هاي ما لي جريانهاي نقد ي آتي به طور شفاف، قابل اتكا و تفصيلي قابل دسترس نيست. به همين د ليل مديريت، جريانهاي نقدي آ تي، برمبناي آخر ين بودجه ها و يا پيش بيني هاي ما لي را بر اي حداكثر پنج سال برآورد مي كند، مگر اينكه براساس توانا يي و تجر بيات گذشته خود بتواند اين پيش بيني ها را براي دوره هاي طولاني تر از پنج سال به طور قابل اتكا انجام دهد. 34 . پيش بيني جر يانهاي نقد ي تا پا يان عمرمفيد يك دار ايي ، با تعميم جر يانهاي نقد ي مبتني بر بودجه ها و يا پيش بيني هاي ما لي و با استفاده از نر خ رشد بر اي سا لهاي آ يند ه انجام مي شود. اين نرخ ، ثابت يا نزو لي است مگر اينكه افزايش در نرخ با اطلاعات عيني در مورد الگوهاي چرخه حيات محصول يا صنعت سازگار باشد . در صورت اقتضا ، نرخ رشد مي تواند صفر يا منفي باشد. 35 . در صورت مساعد بودن شر ايط، احتمال ورود رقبا به بازار و محدود شدن نرخ رشد وجود دارد. بنابراين ، واحد تجار ي در تعميم متوسط نرخ رشد تاريخي به دوره هاي بلندمدت (براي مثال 20 سال ) براي محصولات ، صنا يع، كشور يا كشورهاي محل فعاليت واحد تجاري يا براي بازاري كه دارايي در آن استفاده مي شود، مشكل خواهد داشت . 36 . در صورت استفاده از اطلاعات مندرج در بودجه ها و يا پيش بيني هاي ما لي، لازم است اين اطلاعات مبتني بر مفروضات منطقي و قابل د فاع و بيانگر بهترين برآورد مديريت از شر ايط اقتصادي طي عمر مفيد باقيمانده دارايي باشد. اجزاي برآورد جريانهاي نقدي آتي: 37 . برآورد جريانهاي نقدي آتي بايد شامل موارد زير باشد : الف . پيش بيني جريانهاي نقدي ورودي حاصل از كاربرد مستمر دارايي ، ب . پيش بيني جر يانهاي نقد ي خروجي كه بر اي ايجاد جريانهاي نقد ي ورود ي حاصل از كاربرد مستمر دار ايي شامل جر يانهاي نقد ي خروجي جهت آماد ه سازي دار ايي بر اي استفاده ضرورت دارد و به طور مستقيم قابل انتساب به دارايي است يا بر مبنايي منطقي و يكنواخت به دارايي قابل تخصيص مي باشد، و ج . خالص جريانهاي نقدي قابل دريافت يا پرداخت ، هنگام واگذاري دارايي در پايان عمرمفيد آن . 38 . برآورد جر يانهاي نقد ي آ تي و نرخ تنز يل ، منعكس كننده مفروضات سازگار با افزايش قيمت ناشي از تورم عمومي است . بنابراين اگر نرخ تنزيل دربرگيرنده اثر افزايش قيمت ناشي ازتورم عمومي باشد، جر يانهاي نقد ي آ تي بر حسب قدر ت خر يد اسمي برآورد مي شود .چنانچه نرخ تنز يل دربرگيرنده اين اثر نباشد، جر يانهاي نقد ي آ تي بر حسب قدرت خر يد ثابت برآورد مي شود اما افزايش يا كاهش قيمتهاي خاص در آينده را دربرميگيرد. 39 . پيش بيني جر يانهاي نقد ي خروجي ، مخارج تعمير و نگهداري دارايي و نيز مخارج سربار كه به طور مستقيم قابل انتساب به دار ايي يا برمبنايي منطقي و يكنواخت قابل تخصيص به آن باشد را دربرمي گيرد. 40 . در موارد ي از قبيل دار ايي در جريان ساخت يا طرح توسعه تكميل نشد ه، برآورد جريانهاي نقد ي خروجي آ تي ، دربرگيرنده برآورد هر گونه جريان نقدي خروجي اضافي است كه انتظار مي رود براي آماده سازي دارايي به منظور استفاده يا فروش روي دهد. 41 . به منظور اجتنا ب از محاسبه مضاعف ، برآورد جر يانهاي نقد ي آتي موارد ز ير را دربر نمي گيرد: الف . جريانهاي نقد ي ورود ي حاصل از دار اييهايي كه جر يانهاي نقد ي ورود ي آ نها تا حد زيادي مستقل از جر يانهاي نقد ي ورود ي ناشي از دارايي مورد بررسي مي باشد براي مثال حسابهاي دريافتني و ب . جريانهاي نقد ي خروجي مرتبط با تعهداتي كه به عنوان بدهي شناسا يي شد ه است براي مثال حسابهاي پرداختني ، مزاياي پايان خدمت كاركنان و ساير ذخاير 42 . جريانهاي نقد ي آتي با يد با توجه به وضعيت فعلي دارايي برآورد شو د . برآورد جريانهاي نقد ي آتي نبايد شامل جريانهاي نقدي ورودي يا خروجي آتي باشد كه انتظار ميرود از موارد زير ناشي شود: الف . تجديد ساختار آتي كه واحد تجاري هنوز نسبت به انجام آن تعهدي ندارد. ب . بهبود يا ارتقاي عملكرد دارايي. 43 . از آنجا كه جر يانهاي نقد ي آ تي با توجه به وضعيت فعلي دارايي برآورد مي شود، ارزش اقتصادي منعكس كننده موارد زير نيست : الف . جريانهاي نقد ي خروجي آ تي يا صر فه جويي در مخارج مربو ط براي مثال كاهش مخارج كاركنان يا منا فعي كه انتظار مي رود از تجد يد ساختار آتي ناشي شود وواحد تجاري نسبت به انجام آن تعهدي ندارد، و ب . جريانهاي نقد ي خروجي آ تي كه به بهبود يا ارتقا ي عملكرد دارايي منجر خو اهد شد يا جر يانهاي نقد ي ورود ي مربو ط كه انتظار ميرود از آن جريانهاي نقدي خروجي ناشي شود. 44 . تجديد ساختار برنامه اي است كه توسط مد يريت طراحي و كنترل مي شود و در دامنه يا شيوه انجام فعاليت واحد تجاري، تغييرات با اهميتي ايجاد مي كند. استاندارد حسابداري شماره 4 با عنوان ذخاير، بد هيهاي احتما لي و دار اييهاي احتمالي رهنمودهايي را دربار ه زمان تعهد واحد تجاري براي تجديد ساختار ارائه مي دهد. 45 . چنانچه واحد تجار ي متعهد به تجد يد ساختار شود، برخي دار اييها ممكن است تحت تأثيرتجديد ساختار قرار گيرند. هرگاه واحد تجاري متعهد به تجديد ساختار باشد: الف . برآورد جريانهاي نقدي ورودي و خروجي آتي براي تعيين ارزش اقتصادي، منعكس كننده صرفه جويي در مخارج و ساير منافع حاصل از تجديد ساختار، براساس آخرين بودجه ها و يا پيش بيني هاي مالي مورد تأييد مديريت است، و ب . برآورد جر يانهاي نقد ي خروجي آ تي بر اي تجد يد ساختار ، در شناسا يي ذخيره تجديد ساختار، طبق استاندارد حسابدار ي شمار ه 4 با عنوان ذخاير، بدهيهاي احتما لي و داراييهاي احتمالي درنظر گرفته مي شود. 46 . تا زما ني كه جر يانهاي نقد ي خروجي جهت بهبود و ارتقا ي عملكرد دارايي تحمل نشد ه باشد، جريانهاي نقد ي ورود ي آ تي مورد انتظار ناشي از افزايش منا فع اقتصاد ي مرتبط با جريانهاي نقد ي خروجي، در برآورد جر يانهاي نقد ي آ تي منظور نمي شود (به مثال 5 پيوست شماره 3 مراجعه شود 47 . براي برآورد جر يانهاي نقد ي آ تي يك دار ايي، جر يانهاي نقد ي خروجي آتي لازم براي حفظ سطح منا فع اقتصاد ي مورد انتظار ناشي از آن دارايي در شرايط جاري درنظر گرفته مي شود. در صورتي كه واحد مولد وجه نقد متشكل از داراييهايي با عمر مفيد برآوردي متفاوت باشد كه تمامي آ نها براي عمليات در حال تداوم آن واحد، ضروري هستند، براي برآورد جر يانهاي نقد ي آتي آن واحد، جا يگزيني دار اييهايي با عمر مفيد كوتاهتر، بخشي از مخارج تعمير و نگهداري مربو ط به آن واحد محسوب مي شود . همچنين، هنگامي كه يك دارايي منفرد، متشكل از اجز ايي با عمر مفيد برآوردي متفاوت باشد، در زمان برآورد جريانهاي نقد ي آ تي ايجاد شد ه توسط دارايي، جايگزيني اجزاي با عمر كوتا هتر، به عنوان بخشي از مخارج تعمير و نگهداري دارايي در نظر گرفته مي شود. 48 . برآورد جريانهاي نقدي آتي نبايد موارد زير را شامل شود : الف . جريانهاي نقد ي ورود ي يا خروجي ناشي از فعاليتهاي تأ مين ما لي شامل مخارج ما لي مربوط و ب . پرداخت يا دريافت ماليات بردرآمد. 49 . جريانهاي نقد ي آ تي برآورد ي منعكس كننده مفروضات سازگار با روش تعيين نرخ تنزيل است . در غير اين صورت ، اثر برخي مفروضات ، دوبار منظور يا ناد يده گر فته خو اهد شد .از آنجا كه ارزش ز ماني پول با تنز يل جر يانهاي نقد ي آ تي برآورد ي درنظر گرفته مي شود،اين جريانهاي نقدي شامل جر يانهاي نقد ي ورود ي يا خروجي ناشي از فعاليتهاي تأمين مالي نميباشد. همچنين ، از آنجا كه نرخ تنز يل قبل از ما ليات است، در برآورد جريانهاي نقدي آتي نيز، ماليات بردرآمد مستثني مي شود. 50 . برآورد خالص جر يانهاي نقد ي قابل دريافت يا قابل پرداخت ناشي از واگذا ري دارايي در پايان عمرمفيد آن ، با يد معادل مبلغي باشد كه واحد تجاري انتظار دارد از واگذا ري آن در معامله حقيقي و در شرايط عادي بين طرفين مايل و آگاه ، پس از كسر مخار ج برآوردي فروش آن ، بدست آور د يا بپردازد. 51 . برآورد خالص جر يانهاي نقدي قابل دريافت (يا قابل پرداخت ) ناشي از واگذاري دارايي در پايان عمر مفيد آن ، به روشي مشا به با تعيين خالص ارزش فروش ، انجا م ميگيرد، به استثناي اينكه در برآورد خالص جريانهاي نقدي: الف . در تار يخ برآورد از قيمتهاي رايج بر اي دار اييهاي مشا بهي استفاده ميشود كه عمر مفيد آنها خاتمه يافته و شرايط استفاده از آنها همانند داراييهاي مورد نظر باشد. ب . قيمتهاي ياد شد ه بابت اثر افزايش قيمتهاي آتي در نتيجه تورم عمومي و افزايش -كاهش قيمتها ي خاص آ تي تعد يل مي شود. اما ، اگر برآورد جريانهاي نقدي آتي حاصل از كاربرد مستمر دارايي و نرخ تنز يل شامل اثر تور م عمومي نباشد، در برآورد خالص جريانهاي نقدي حاصل از واگذاري دارايي نيز اثر تورم عمومي درنظر گر فته نمي شود. جريانهاي نقدي ارزي آتي: 52 . جريانهاي نقد ي آ تي ، برحسب ارز منشأ آن، برآورد و سپس با استفاده از نرخ مناسب بر اي آن ارز تنزيل مي شود. در تار يخ محاسبه ارزش اقتصادي ، ارزش فعلي با استفاده از نرخ جاري ارز، تسعير مي شود. نرخ تنزيل: 53 . نرخ ) تنزيل با يد نرخ یا نرخهاي قبل از ما ليات باشد كه منعكس كننده ارزيابيهاي جاري بازار از موارد زير است: الف. ارزش زماني پول، و ب . ريسكهاي مختص دارايي كه جريانهاي نقدي آتي برآوردي بابت آن تعديل نشده است. 54 . نرخي كه ارز يابيهاي جار ي بازار در مورد ر يسكهاي مختص دارايي و ارزش زما ني پول را منعكس مي كند، بازد ه مورد انتظار سرما يه گذاران از يك سرمايه گذاري است كه جريانه اي نقدي آن از نظر مبلغ، زمانبند ي و ر يسك، مشا به دار ايي مورد نظر باشد . اين نرخ با استفاده از نرخ ضمني تلويحي معاملات جاري بازار بر اي داراييهاي مشابه يا ميانگين موزون هزينه سرما يه مربو ط به يك واحد تجار ي پذ يرفته شد ه در بورس ، كه يك دارايي منفرد يا مجموعه اي از داراييها با منا فع و ريسك بالقوه مشا به با دارايي تحت بررسي را در اختيار دارد ، برآورد ميشود. بهر حال نرخ نرخهاي تنزيل مورد استفاده دراندازه گيري ارزش اقتصاد ي دارايي نبا يد منعكس كنند ه ريسكهايي باشد كه برآورد جريانهاي نقدي آ تي بابت آن تعديل شد ه است . در غير اين صورت، اثر برخي ازمفروضات، دو بار منظور خواهد شد. 55 . در مواردي كه نرخ تنز يل مختص يك دارايي مستقيماً در بازار موجود نباشد ، واحد تجاري ، براي برآورد نرخ تنزيل از نرخهاي جايگزين استفاده مي مايد . درپيوست شماره ۱ رهنمودهاي بيشتري براي اين شرايط ارائه شده است. شناسايي و اندازه گيري زيان كاهش ارزش: 56 . الزامات مربو ط به شناسا يي و انداز ه گيري ز يان كاهش ارزش بر اي يك دار ايي منفرد به جز سرقفلي، در بند هاي 57 تا 60 ارا ئه شد ه است . جزئيات شناسا يي و انداز ه گيري زيان كاهش ارزش بر اي واحد هاي مولد وجه نقد و سرقفلي در بند هاي 62 تا 94 ارائه شد ه است. 57 . تنها در صورتي كه مبلغ باز يافتني يك دار ايي از مبلغ د فتري آن كمتر باشد، مبلغ د فتري دار ايي بايد تا مبلغ بازيافتني آن كاهش يابد. اين تفاوت به عنوان زيان كاهش ارزش شناسايي مي شود. 58 . زيان كاهش ارزش با يد بلا فاصله در سود و ز يان شناسا يي گردد، مگر اينكه طبق استاندارد حسابداري د يگري (براي مثال، مطابق رويه مجاز جايگزين در استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 11با عنوان ”داراييهاي ثابت مشهود“)، دار ايي به مبلغ تجد يد ارزيابي ارائه شده باشد . با هرگونه زيان كا هش ارزش يك دارايي تجد يد ارز يابي شد ه، بايد طبق استاندارد ياد شد ه به عنوان كاهش ناشي از تجديد ارزيابي برخورد شود. 59 . زيان كاهش ارزش يك دار ايي تجد يد ارزيابي نشد ه در صورت سود و زيان شناسا يي مي گردد. زيان كاهش ارزش يك دار ايي تجد يد ارز يابي شده تا ميزان مانده مازاد تجديد ارزيابي مربو ط به همان دارايي، به طور مستقيم از مبلغ مازاد مربو ط برگشت داده مي شود و درصورت سود و زيان جامع منعكس مي گردد. 60 . پس از شناسا يي ز يان كاهش ارزش ، است هلاك دارايي در دو ره هاي آتي با يد با توجه به مبلغ دفتري جديد منهاي ارزش باقيمانده آن در صورت وجو د بر مبنا يي س ستماتيك و طي عمرمفيد باقيمانده آن محاسبه گردد. واحدهاي مولد وجه نقد و سرقفلي 61 . الزامات تشخيص واحد مولد وجه نقدي كه دارايي متعلق به آن است و تعيين مبلغ د فتري و شناسا يي ز يان كا هش ارزش بر اي واحد مولد وجه نقد و سرقفلي در بند هاي 62 تا 94ارائه شده است. تشخيص واحد مولد وجه نقدي كه دارايي متعلق به آن است: 62 . در صورت وجود شو اهدي حاكي از احتمال كاهش ارزش يك دارايي ، بايد مبلغ باز يافتني آن دارايي به طور جداگانه برآورد گرد د . اگر برآورد مبلغ باز يافتني يك دارايي منفرد ممكن نباشد، واحد تجار ي بايد مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقدي ر ا كه دارايي متعلق به آن است ،تعيين كند . 63 . در صورت وجود هر دو شرط زير، مبلغ بازيافتني يك دارايي منفرد قابل تعيين نيست: الف . ارزش اقتصاد ي دار ايي باتوجه به برآورد ها بيش از خالص ارزش فروش آن باشد براي مثال در صورتي كه جر يانهاي نقد ي آتي ناشي از كاربرد مستمر دار ايي باتوجه به برآوردها، ناچيز نباشد ب . جريانهاي نقد ي ورود ي ناش ي از دارايي، اساساً مستقل از جر يانه اي نقد ي سا يرداراييها نباشد. در چنين موارد ي، ارزش اقتصاد ي و در نتيجه مبلغ بازيافتني را تنها مي توان براي واحد مولد وجه نقد دربرگيرنده آن دارايي تعيين نمود.مثال يك شر كت معد ني ما لك يك ر اه آهن اختصاصي بر اي پشتيباني از فعاليتهاي معد ني است .راه آهن اختصاصي مذ كور را تنها مي توان به بهايي معادل ارزش اسقاط آن ، فروخت وجريانهاي نقد ي ورود ي حاصل از آن مستقل از جر يانهاي نقد ي ورود ي ساير دار اييهاي معدن نيست. برآورد مبلغ با زيافتني اين راه آهن اختصا صي ممكن نيست، زيرا ارزش اقتصا دي آن را نميتوا ن تعيين نمود و احتمالاً متفاو ت از ارز ش با قيمانده آ ن است. بنابراين ، شركت مبلغ با زيافتني واحد مولد وجه نقد يعني معد ن را كه ر ا ه آهن اختصا صي متعلق به آ ن است، در كل برآورد ميكند. 64 . طبق تعر يف مندرج در بند 4 ، واحد مولد وجه نقد دربرگيرنده يك دار ايي ، كوچكترين مجموعه دار اييهايي مي باشد كه دربرگيرنده دارايي مورد نظر است و جريانهاي نقد ي ورودي حاصل از آن تا حد زيادي مستقل از جر يانهاي نقدي ورودي ناشي از سا يرداراييها يا مجموعه اي از دار اييهاست . تشخيص واحد مولد وجه نقد دربرگيرنده يك دارايي مستلزم اعمال قضاوت است . اگر مبلغ باز يافتني يك دارايي منفرد را نتوان تعيين نمود، واحد تجاري كوچكترين مجموعه داراييهايي را مشخص مي كند كه جريانهاي نقدي ورودي مستقل ايجاد كند.مثال يك شر كت اتوبوسرا ني طبق قراردادي با شهرداري موظف است خدما تي را در 5 خط به طور مجزا بر اي شهرداري ارا ئه د هد. داراييهاي اختصاص يافته و جر يانهاي نقد ي مربوط به هر كدام از اين خطوط را مي توان به صورت جداگانه تعيين نمود . يكي از اين خطوط با زيان قابل توجهي فعاليت ميكند. از آنجا كه شركت ياد شده نميتواند تنها يكي از خطوط را تعطيل كند، كوچكترين سطح جريانهاي نقدي ورو دي قابل تشخيص كه تا حد زياد ي مستقل از جريانه ا ي نقدي ورو د ي حاصل از ساير داراييها يا مجمو ع ها ي از دار اييها باشد، مجموع جريانها ي نقد ي ورو د ي ايجاد شد ه به وسيله پنج خط اتوبوسرا ني است. بنابراين بر اي هريك ازخطوط؛ شركت اتوبوسراني به عنوان واحد مولد وجه نقد محسوب ميشود. 65 . جريانهاي نقد ي ورود ي ، وجه نقد يا معادل وجه نقد در يافت شد ه از اشخاص خارج ازواحد تجار ي است . واحد تجار ي به منظور تشخيص اينكه جر يانهاي نقد ي ورود ي يك دارايي (يا مجموعه اي از دار اييها) اساساً مستقل از جر يانهاي نقد ي ورود ي سا يرداراييها (يا مجموعه اي از داراييها) است، عوامل متعدد ي را در نظر مي گيرد. اين عوامل ازجمله شامل نحو ه نظارت مد يريت بر عمليات (مثلاً به تفكيك خطوط تو ليد، عمليات تجاري، يا حوزه جغرافيايي)، يا نحو ه تصميم گيري مد يريت درباره استمرار استفاده ازداراييها و عمليات واحد تجار ي يا واگذاري آ نهاست . مثال 1 پيوست شمار ه 3 نمونه هايي از شناسايي واحد مولد وجه نقد را ارائه مي نمايد. 66 . در صورت وجود بازار فعالي بر اي محصول تو ليد شد ه توسط يك دارايي يا مجموعه اي از داراييها،آن دار ايي يا مجموعه دار اييها با يد به عنوان يك واحد مولد وجه نقد محسو ب شود، حتي اگرتمام يا بخشي از محصولا ت واحد تجا ري به مصر ف داخلي برسد . چنانچه جر يانهاي نقدي ورودي حاصل از دار ايي يا واحد مولد وجه نقد تحت تأ ثير قيمت گذاري انتقا لي داخلي قرارگيرد، واحد تجاري با يد بهترين برآورد مد يريت از قيمتهاي آتي مبتني بر معاملات حقيقي را،در برآورد موارد زير بكار گيرد: الف . جريانهاي نقد ي ورود ي آتي مورد استفاده بر اي تعيين ارزش اقتصادي دارايي يا واحد مولد وجه نقد، و ب . جريانهاي نقد ي خروج ي آتي مورد استفاده براي تعيين ارزش اقتصا د ي سا ير دار اييها يا واحدهاي مولد وجه نقدي كه تحت تأثير قيمت گذاري انتقالي داخلي قرار مي گيرند. 67 . حتي اگر تمام يا بخش ي از محصول تو ليد شد ه به وسيله يك دار ايي يا مجموعه اي ازداراييها، توسط سا ير بخش هاي واحد تجار ي مصر ف شود بر اي مثال محصولات در مرحله عملياني فرآيند تو ليد)، اين دار ايي يا مجموعه اي از داراييها، يك واحد مولد وجه نقد جداگا نه را تشكيل مي دهند، به شرطي كه واحد تجار ي بتواند اين محصول را در بازار ي فعال به فروش برساند . در چنين موارد ي جريانهاي نقد ي ورود ي ناشي از يك دارايي يا مجموعه اي از دار اييها مي تواند تا حد ز يادي مستقل از جريانهاي نقد ي ورود ي ناشي از سا ير دار اييها يا مجموعه داراييها باشد . واحد تجار ي ميتواند از اطلاعات مبتني بر بودج ه ها و يا پيش بيني هاي ما لي مربو ط به واحد هاي مولد وجه نقد ياد شد ه يا هر دارايي يا واحد مولد وجه نقد ديگري كه تحت تأ ثير قيمت گذاري انتقالي داخلي قرارمي گيرد، استفاده نما يد. اين اطلاعات در صورتي تعد يل مي شود كه قيمتهاي انتقا لي داخلي منعكس كننده بهترين برآورد مد يريت از قيمتهاي آ تي مبتني بر معاملات حقيقي نباشد. 68 . در تشخيص واحد هاي مولد وجه نقد بر اي يك دار ايي يا مجموعه اي از دار اييها، با يد ثبات ر و يه وجود داشته باشد، مگر اينكه اعمال تغيير قابل توجيه باشد. 69 . در صورتي كه واحد مولد وجه نقدي كه دار ايي متعلق به آن است و يا انواع داراييهاي تشكيل د هنده واحد مولد وجه نقد، نسبت به دور ه قبل تغيير يافته باشد ، در هنگام شناسا يي يا برگشت ز يان كا هش ارزش واحد مولد وجه نقد، افشاي اطلاعات دربار ه واحد مولد وجه نقد طبق بند 115 الزامي است. مبلغ بازيافتني و مبلغ دفتري واحد مولد وجه نقد: 70 . مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقد عبارت است از خالص ارزش فروش يا ارزش اقتصادي آن ، هر كدام بيشتر باشد . به منظور تعيين مبلغ بازيافتني يك واحد مولد وجه نقد، ر هنمودهاي ارا ئه شد ه در بند هاي 16 تا 55 در مورد واحد مولد وجه نقد كاربرد دارد. 71 . مبناي تعيين مبلغ د فتري واحد مولد وجه نقد با يد با مبناي تعيين مبلغ با زيافتني آن هماهنگ باشد. 72 . مبلغ دفتري واحد مولد وجه نقد : الف . تنها شامل مبلغ د فتري آن گرو ه از داراييهاست كه به صورت مستقيم يا از طريق تخصيص منطقي و سيستماتيك به واحد مولد وجه نقد قابل انتساب باشد وجريانهاي نقد ي ورود ي آ تي حاصل از آن در تعيين ارزش اقتصادي واحد مولد وجه نقد استفاده شود، و ب . مبلغ د فتري هرگونه بدهي شناسا يي شده را دربرنمي گيرد، مگر آنكه نتوان مبلغ بازيافتني واحد مولد وجه نقد را بدون درنظر گرفتن اين بدهيها تعيين نمود.علت اين امر آن است كه براي تعيين خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي واحد مولد وجه نقد، جريانهاي نقدي مرتبط با داراييهايي كه به عنوان بخشي از واحد مولد وجه نقد نيست و بد هيهايي كه قبلاً شناسايي شد ه اند، در نظر گر فته نمي شود - به بندهاي 26 و 41مراجعه كنيد 73 . هنگام گروه بندي داراييها براي تعيين مبلغ بازيافتني، واحد مولد وجه نقد، كليه داراييهايي را كه منجر به ايجاد جر يانهاي نقدي ورودي بر اي واحد ياد شده ميگردد ،دربرمي گيرد. در غير اين صورت، با وجود ز يان كا هش ارزش ممكن است اينگونه به نظر برسد كه مبلغ د فتري واحد مولد وجه نقد به طور كامل با يافت مي شود .در بعضي موارد، عليرغم نقش برخي از داراييها در ايجاد جريانهاي نقدي آتي واحد مولد وجه نقد، نميتوان آ نها را بر مبنايي منطقي و سيستماتيك به واحد مولد وجه نقد تخصيص داد . داراييهاي د فتر مركز ي يا سر قفلي نمو نه اي از اين دار اييها هستند. نحو ه برخورد با اين گونه دار اييها در آزمون كا هش ارزش واحد مولد وجه نقد در بند هاي 76تا 90 تشريح شده است. 74 . در تعيين مبلغ بازيافتني واحد مولد وجه نقد ممكن است در نظر گر فتن برخي بدهيهاي شناسايي شده ضروري باشد . چنانچه با واگذاري واحد مولد وجه نقد، خريدار ملزم به پذيرفتن بدهي باشد، لازم است اين بدهي در نظر گر فته شود . در اين صورت، خالص ارزش فروش (يا جر يانهاي نقد ي برآورد ي حاصل از واگذار ي نهايي ) واحد مولدوجه نقد، برابر با قيمت فروش برآورد ي دار اييهاي واحد مولد وجه نقد همر اه با بدهيهاي مربوط به آن پس از كسر مخارج فروش است . به منظور انجام مقا يسه معناداربين مبلغ د فتري واحد مولد وجه نقد و مبلغ باز يافتني آن ، مبلغ د فتري بدهي در تعيين ارزش اقتصادي منظور و از مبلغ دفتري واحد مولد وجه نقد كسر مي شود.مثال يك شركت معد ني در كشور ي فعاليت مي كند كه مطابق قوا نين آن ملزم به بازسازي محل عمليات پس از پا يان كار مي باشد. مخارج بازساز ي شامل مخارج جا يگزيني پوسته طبيعي معدن است كه قبل از شرو ع عمل يات استخراج برداشته مي شود. همزمان با برداشتن پوسته طبيعي معدن ، ذخيره لازم بابت مخار ج جا يگزيني شناسا يي شد ه است . مبلغ ذخيره به عنوان بخشي از بهاي تما م شده معدن شناسا يي و طي عمر مفيد معدن مستهلك مي گردد . مبلغ دفتري ذخيره مربو ط به مخارج بازساز ي، معادل ارزش فعلي آن به مبلغ 500 ميليون ريال مي باشد. واحد تجار ي، معدن را از نظر كا هش ارزش مورد بررسي قرار مي دهد. واحد مولد وجه نقد براي معدن، كل معدن است . واحد تجاري پيشنهادهاي متعددي بر اي خر يد معدن به قيمتي حدود 800 ميليون ريال دريافت كرد ه است . اين قيمت با توجه به تعهد خريدار بر اي قبول مخارج اضافي بازسازي پوسته طبيعي معدن تعيين شد ه است . مخارج واگذار ي معدن ناچيزمي باشد. ارزش اقتصاد ي معدن تقر يباً 1200 ميليون ريال است كه شامل مخارج بازسازي آن نمي باشد. مبلغ دفتري معدن 1000 ميليون ريال است. خالص ارز ش فروش واحد مولد وجه نقد 800 ميليون ريال است. اين مبلغ، شامل مخارج بازسا زي است كه قبلاً بر اي آن ذ خيره شناسايي شده است. در نتيجه ، ارز ش اقتصاد ي بر اي واحد مولد وجه نقد، پس از د ر نظر گرفتن مخار ج بازسازي به مبلغ 700ميليون ريال(500 – 1200) برآورد ميشود. مبلغ دفتر ي واحد مولد وجه نقد نيز500 ميليون ريال است كه شامل مبلغ دفتر ي معد ن 1000 ميليون ريال- پس از كسرمبلغ دفتر ي ذخير ه مخار ج بازساز ي معد ن - 500 ميليون ريال ميباشد. 75 . بنا به دلايل عملي ، مبلغ باز يافتني يك واحد مولد وجه نقد در برخي موارد پس ازدر نظر گرفتن داراييهايي كه بخشي از واحد مولد وجه نقد نيستند بر اي مثال حسا بهاي دريافتني و ساير داراييهاي مالي ) يا بدهيهايي كه قبلاً شناسا يي شد ه اند (بر اي مثال حسابهاي پرداختني ، مزاياي پا يان خدمت كاركنان و سا ير ذخا ير- تعي&

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداري شماره 32 -بخش 2
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:7
نویسنده : سیامک

 

زمانبندي آزمون كاهش ارزش: 83 . آزمون سالانه كا هش ارزش در مورد واحد مولد وجه نقدي كه سرقفلي به آن تخصيص يافته است، ميتواند در هر زمان طي دور ه سالا نه انجام شود مشرو ط بر اينكه اين آزمون ، هر سال در همان زمان انجام شو د . آزمون كاهش ارزش در واحدهاي مولد وجه نقد مختلف، ممكن است در زما ن هاي متفاوتي انجام شو د . اما، چنانچه تمام يا بخشي از سرقفلي تخصيص يافته به واحد مولد وجه نقد در اثر تركيب تجاري طي دور ه جاري تحصيل شده باشد، آن واحد با يد پيش از پايان دوره مالي جاري مورد آزمون كاهش ارزش قرار گيرد. 84 . چنانچه داراييهاي تشكيل دهنده واحد مولد وجه نقدي كه سرقفلي به آن تخصيص يافته است،همزمان با واحد ياد شد ه، مورد آزمون كاهش ارزش قرار گيرند، اين كار بايد پيش از انجام آزمون كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد، انجام شو د . همچنين اگر واحدهاي مولد وجه نقد تشكيل دهنده گروهي از واحدهاي مولد وجه نقدي كه سرقفلي به آنها تخصيص يافته است همزمان با گروه واحدها مورد آزمون كاهش ارزش قرار گيرد، اين كار با يد پيش از انجام آزمون كاهش ارزش گروه واحدهاي مولد وجه نقد صورت گيرد. 85 . هنگام آزمون كاهش ارزش واحد مولد وجه نقدي كه سرقفلي به آن تخصيص يافته، ممكن است نشا نه اي از كا هش ارزش يكي از دار اييهاي متعلق به آن واحد وجود داشته باشد .در اين گونه موارد ، واحد تجار ي ابتدا آزمون كا هش ارزش دار ايي را انجام ميدهد وهرگونه ز يان كا هش ارزش آن دارايي را پيش از آزمون كا هش ارزش واحد مولد وجه نقد شناسايي مي كند. همچنين، ممكن است نشا نه اي از كا هش ارزش در واحد مولد وجه نقدي وجود داشته باشد كه خود جز ئي از گرو ه واحد هاي مولد وجه نقد داراي سر قفلي است .در چنين مواردي، واحد تجاري ابتدا آزمون كا هش ارزش آن واحد را انجام مي دهد وهرگونه ز يان كاهش ارزش آن واحد را پيش از آزمون كا هش ارزش گرو ه واحد هاي مولد وجه نقد شناسايي مي كند. 86 . در صورت احراز تمام شر ايط ز ير مي توان از آخرين محاسبات تفصيلي مبلغ با زيافتني مربو ط به دوره قبل (در مورد يك واحد مولد وجه نقدي كه سرقفلي به آن تخصيص يافته است ) در آزمون كاهش ارزش آن واحد در دوره جاري استفاده كرد: الف. داراييها و بد هيهاي تشكيل دهنده آن واحد از زمان آخرين محاسبه مبلغ بازيافتني تغييربا اهميتي نكرده باشد، ب . مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقد طبق آخرين محاسبات به ميزان با اهميتي بيشتر ازمبلغ دفتري آن واحد باشد، و ج . براساس تجزيه و تحليل رويدادهاي واقع شده و تغيير در شرايط از زمان آخرين محاسبات مبلغ با زيافتني، احتمال اينكه مبلغ بازيافتني فعلي كمتر از مبلغ د فتري جار ي آن واحد باشد بعيد به نظر رسد. داراييهاي مشترك: 87 . داراييهاي مشترك شامل داراييهايي مانند ساختمان اداره مركزي ، تجهيزات پردازش الكترونيكي داد ه ها يا مر كز تحقيقات است. انطباق يك دارايي با تعر يف اين استاندارد در مورد داراييهاي مشترك بر اي يك واحد مولد وجه نقد معين، به ساختار واحد تجاري بستگي دارد .ويژگي دار اييهاي مشترك اين است كه به طور مستقل از سا ير دار اييها، مولد وجه نقد نيستند ومبلغ دفتري آنها را نمي توان به طور كامل به يك واحد مولد وجه نقد منتسب كرد. 88 . از آنجا كه دار اييهاي مشترك جر يانهاي نقد ي ورودي جداگا نه اي ايجاد نميكند، مبلغ بازيافتني يك دارايي مشترك منفرد را نمي توان تعيين كرد، مگر اينكه مديريت تصميم گرفته باشد آن دارايي را واگذار كند . در نتيجه ، در صورت وجود شواهدي مبني بر امكان كاهش ارزش يك دار ايي مشترك ، مبلغ باز يافتني براي واحد مولد وجه نقد يا گرو ه واحدهاي مولد وجه نقدي كه دار ايي مشترك متعلق به آن است تعيين و با مبلغ د فتري آنها مقايسه مي شود. در اين مورد، هرگونه زيان كاهش ارزش طبق بند 91 شناسايي مي شود. 89 . واحد تجاري با يد براي آزمون كاهش ارزش يك واحد مولد وجه نقد كليه داراييهاي مشترك مربوط به آن واحد را شناسايي كند. چنانچه بخشي از مبلغ دفتري دارايي مشترك را : الف . بتوان برمبناي منطقي و يكنواخت به آن واحد تخصيص داد ، واحد تجار ي با يد مبلغ د فتري آن واحد (شامل بخشي از مبلغ دفتري داراييهاي مشتر ك تخصيص يافته به آن) را با مبلغ بازيافتني مقايسه كند. هرگونه زيان كاهش ارزش بايد طبق بند 91 شناسايي شود. ب . نتوان برمبنايي منطقي و يكنواخت به آن واحد تخصيص داد، واحد تجاري بايد: 1 . مبلغ د فتري آن واحد را بدون درنظر گرفتن داراييهاي مشترك با مبلغ با زيافتني مقايسه و هرگونه زيان كاهش ارزش را طبق بند 91 شناسايي كند، 2 . كوچكترين گرو ه واحد هاي مولد وجه نقدي كه دربرگيرنده واحد مولد وجه نقد مورد بررسي باشد و بتوان بخشي از مبلغ د فتري داراييهاي مشترك را بر مبنايي منطقي و به طور يكنواخت به آن تخصيص داد، شناسايي نمايد، و 3 . مبلغ دفتري آن گروه از واحدهاي مولد وجه نقد، شامل بخشي از مبلغ تخصيص يافته داراييهاي مشترك به آن را با مبلغ با ز يافتني مقا يسه نما يد. هرگونه زيان كاهش ارزش بايد طبق بند 91 شناسايي شود. 90 . مثال 7 پيوست شماره 3 كاربرد اين الزامات را در مورد داراييهاي مشترك تشريح مي كند. زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد: 91 . زيان كا هش ارزش يك واحد مولد وجه نقد (كوچكترين گروه واحد هاي مولد وجه نقد ي كه سرقفلي يا داراييهاي مشترك به آن تخصيص يافته است )، تنها در صورتي شناسا يي مي گردد كه مبلغ باز يافتني واحد يا گروه واحد ها كمتر از مبلغ د فتر ي آن باشد . زيان كا هش ارزش بايد به ترتيب زير جهت كاهش مبلغ دفتري داراييهاي واحد يا گروه واحدها تخصيص يابد: الف. ابتدا، صر ف كا هش مبلغ دفتري سرقفلي تخصيص يافته به واحد مولد وجه نقديا گروه واحدها شود، و ب . سپس با رعا يت بند 92 ، متناسب با مبلغ د فتري به سا ير دار اييهاي واحد يا گروه واحد ها،تخصيص يابد. كاهش در مبلغ دفتري بايد به عنوان زيان كاهش ارزش هر يك از داراييهاي منفرد درنظرگرفته شود و طبق بند 58 شناسايي گردد . 92 . واحد تجاري در تخصيص ز يان كاهش ارزش طبق بند 91 نبايد مبلغ د فتري يك دار ايي را به كمتراز بالاترين مبلغ از بين مبالغ زير، كاهش دهد: الف . خالص ارزش فروش اگر قابل تعيين باشد ب . ارزش اقتصادي اگر قابل تعيين باشد و ج . صفر. مبلغ زيان كاهش ارز ش تخصيص نيافته با اعمال الزامات فوق بايد به تناسب به ساير داراييهاي واحد يا گروه واحدها تخصيص يابد. 93 . چنانچه برآورد مبلغ بازيافتني هر يك از داراييهاي منفرد واحد مولد وجه نقد عملي نباشد،تخصيص اختياري ز يان كاهش ارزش بين داراييهاي آن واحد، به جز سر قفلي الزامي است،زيرا كليه داراييهاي يك واحد مولد وجه نقد با هم فعاليت مي كنند. 94 . اگر مبلغ باز يافتني يك دارايي منفرد قابل تعيين نباشد به صورت ز ير عمل ميشود به بند 63 مراجعه شود الف . چنانچه مبلغ د فتري آن دارايي از اكثر مبلغ خالص ارزش فروش دار ايي و مبلغ حاصل از اعمال روش هاي تخصيص توصيف شد ه در بند هاي 91 و 92 ، بيشتر باشد، زيان كاهش ارزش شناسايي مي شود، و ب . چنانچه ارزش واحد مولد وجه نقد مربو ط كاهش نيافته باشد، هيچ زيان كاهش ارزشي بر اي دار ايي شناسا يي نمي شود،حتي اگر خالص ارزش فروش دارايي كمتراز مبلغ دفتري آن باشد.مثال يك دستگاه ماشين، عليرغم خسار ت فيزيكي هنوز در حال كار است ، هرچند كارايي آن همانند قبل نيست . خالص ارزش فروش اين دستگا ه كمتر از مبلغ د فتري آن است و از كاربرد مستمر آ ن جريانهاي نقد ي ورود ي مستقلي ايجاد نمي شود .خط تو ليدي كه دستگا ه متعلق به آن است، كوچكترين گرو ه داراييهاي قابل تشخيص است كه جر يانهاي نقد ي ورود ي ناشي از كاربرد مستمر آن تا حد زيادي مستقل از جر يانهاي نقد ي ورود ي سا ير داراييهاست . مبلغ بازيافتني اين خط توليد نشان مي دهد كه مجموعه خط توليد كاهش ارزش ندارد. فرض 1 - بودجه ها و يا پيش بيني هاي مورد تأ ييد مد يريت ، منعكس كننده تعهدمديريت براي جايگزيني دستگاه نيست . مبلغ بازيافتني دستگا ه را نميتوان به تنهايي برآورد كرد زيرا ارزش اقتصادي آن : الف. ممكن است متفاو ت از خالص ارزش فروش باشد، و ب . تنها براي واحد مولد وجه نقدي كه دستگا ه متعلق به آ ن است (خط توليد قابل تعيين ميباشد.خط تو ليد كاهش ارزش ندارد و هيچگونه زيان كاهش ارزش بر اي دستگاه شناسايي نميشود. با اين وجود ممكن است ارزيابي مجدد دوره استهلا ك و يا رو ش استهلا ك دستگاه ضرو ري باشد. شايد دوره استهلا ك كوتاهتريا روش استهلا ك سريعتر جهت انعكا س عمر مفيد با قيماند ه مورد انتظار دستگا ه يا الگوي مورد انتظار واحد تجاري جهت استفاده از منافع اقتصادي آن لازم باشد. فرض 2 - بودجه ها و يا پيش بيني هاي مورد تأ ييد مديريت بيانگر تعهد مديريت براي جايگزيني دستگا ه و فروش آن در آ يند ه نزد يك است . انتظار مي رود جريانهاي نقدي ناشي از كاربرد مستمر ماشين تا زما ن واگذاري آن ناچيز باشد.طبق برآور دها، ارز ش اقتصا د ي دستگا ه نز ديك به خالص ارزش فروش آن است.بنابراين، مبلغ با زيافتني دستگاه قابل تعيين است و به واحد مولد وجه نقدي كه دستگاه متعلق به آ ن است توجهي نميشود. چون خالص ارزش فروش دستگاه كمتر از مبلغ دفتري آ ن است، زيا ن كاهش ارزش شناسايي ميشود. برگشت زيان كاهش ارزش: 95 . الزامات مربو ط به برگشت ز يان كا هش ارزش شناسا يي شد ه در دور ه هاي قبل بر اي يك دارايي يا يك واحد مولد وجه نقد، در بند هاي 96 تا 100 م طرح شد ه است . اگرچه،در اين بند ها از اصطلاح يك دارايي استفاده شد ه است اما اين اصطلاح هم براي يك دارايي منفرد و هم براي واحد مولد وجه نقد استفاده مي شود . الزامات بيشتر براي يك دارايي منفرد در بندهاي 101 تا 105 ، براي يك واحد مولد وجه نقد در بند هاي 106 و107 و براي سرقفلي در بندهاي 108 و 109 ارائه شده است . 96 . واحد تجاري با يد در پايان هر دوره گزارشگري، وجود شواهدي حاكي از برگشت تمام يا بخشي از زيان كا هش ارزش شناسايي شده در دو ر ه هاي قبل براي يك دار ايي به جز سر قفلی را ارزيابي كند. در صورت وجود چنين شواهدي، واحد تجار ي با يد مبلغ با زيافتني دارايي ياد شده را برآورد كند. براي اين ارزيابي، واحد تجاري بايد حداقل، شواهد زير را مورد توجه قرار دهد: منابع اطلاعاتي برون سازماني- الف . ارزش بازار دارايي به ميزان قابل ملاحظه اي طي دوره افزايش يافته باشد. ب . تغييرات قابل ملاحظه اي با آثار مساعد بر واحد تجاري در محيط فناوري ،بازار، اقتصا دي يا قانوني حوزه فعاليت واحد تجا ري يا در بازار اختصاصي دارايي طي دوره رخ دا د ه باشد يا انتظار رود در آينده نزديك رخ دهد . ج . نرخهاي سود يا سا ير نرخ هاي بازد ه سرما يه گذاري بازار طي دوره كاهش يافته باشد واين كاهش احتمالاً بر نر خ تنز يل مورد استفاده در محاسبه ارزش اقتصا دي دارايي اثرگذاشته و مبلغ بازيافتني دارايي را به ميزان بااهميتي افزايش داده باشد. منابع اطلاعاتي درون سازماني: د . تغييرات قابل ملاحظه اي با آثار مساعد بر واحد تجاري در ميزان يا چگونگي استفاده ازدارايي طي دور ه رخ دا د ه باشد يا انتظار رود در آ ينده نزديك رخ د هد. اين تغييرات شامل مخارج انجام شد ه طي دور ه جهت بهبود يا ارتقا ي عملكرد دارايي به سطحي بالاتر ازاستاندارد عمل كرد ارز يابي شد ه او ليه آن يا الزا م به توقف يا تجديد ساختار عملياتي مي باشد كه دارايي متعلق به آن است. ه . شواهدي از گزارشگري داخلي وجود داشته باشد كه نشان دهد عمل كرد اقتصادي دارايي ،از حد مورد انتظار بهتر است يا بهتر خواهد شد. 97 . وجود شواهدي حا كي از امكان برگشت تمام يا بخشي از زيان كاهش ارزش شناسا يي شده بر اي يك دار ايی به جز سر قفلي ممكن است بيانگر آن باشد كه عمر مفيد با قيمانده ،روش استهلاك و يا ارزش با قيمانده دارايي نيازمند بازنگري و تعد يل است ، حتي اگر زيان كاهش ارزش آن دارايي برگشت داده نشود. 98 . زيان كاهش ارزش شناسا يي شد ه در دوره هاي قبل براي يك دارايي به جز سر قفلي تنها در صورتي برگشت داده مي شود كه مبلغ با ز يافتني دارايي، از زمان شناسا يي آ خرين زيان كاهش ارزش ، افزايش يافته باشد . در اين صورت، مبلغ د فتر ي دار ايي به استثنا ي موردتوصيف شد ه در بند 101 ) بايد تا مبلغ با ز يافتني آن افزايش يابد. اين افزايش معر ف برگشت زيان كاهش ارزش است. 99 . برگشت ز يان كاهش ارزش ، منعكس كننده افزايش در جريانهاي نقدي برآورد ي حاصل ازاستفاده يا فروش دارايي از زما ني است كه واحد تجاري آخرين ز يان كا هش ارزش را بر اي آن دارايي شناسا يي كرد ه است . طبق بند 115 ، واحد تجاري ملزم است تغيير در برآوردهايي كه موجب افزايش درجريانهاي نقد ي برآوردي مي شود را افشا كند. نمونه هايي از اين تغيير در برآوردها شامل موارد زير است: الف . تغيير در مبناي تعيين مبلغ بازيافتني يعني اينكه مبلغ بازيافتني مبتني بر خالص ارزش فروش است يا ارزش اقتصادي ب . تغيير در مبلغ يا زمانبند ي جر يانهاي نقد ي آ تي برآورد ي يا نرخ تنزيل ، در صور تي كه مبلغ بازيافتني مبتني بر ارزش اقتصادي باشد، يا ج . تغيير در برآورد اجزاي تشكيل دهنده خالص ارزش فروش ، در صورتي كه مبلغ بازيافتني مبتني بر خالص ارزش فروش باشد. 100 . ارزش اقتصادي يك دارايي ممكن است به دليل افزايش در ارزش فعلي ، ناشي از نزديك تر شدن زمان جريانهاي نقد ي ورودي ، بيشتر از مبلغ دفتري آن شود ، هرچند ،جريانهاي نقد ي برآورد ي دار ايي افزايش نيافته باشد . بنابر اين زيان كاهش ارزش تنها به خاطر گذشت زمان برگشت داد ه نمي شود، حتي اگر مبلغ بازيافتني دارايي بيشتر از مبلغ دفتري آن شود. برگشت زيان كاهش ارزش دارايي منفرد: 101 . افزايش مبلغ دفتري يك دارايي به جز سرقفلي نا شي از برگشت زيان كاهش ارزش ، نبايدموجب شود مبلغ د فتري جد يد از مبلغ دفتري محاسبه شده با فرض عدم شناسا يي زيان كاهش ارزش در سالهاي قبل، بيشتر شود. 102 . افزايش مبلغ د فتري يك دارايي (به جز سرقفلي)، به مبلغي بيش از مبلغ د فتري آن با فرض عدم شناسايي ز يان كاهش ارزش در سا لهاي قبل ، تجديد ارزيابي محسوب مي شود .حسابداري اين گونه تجد يد ارز يابي ها، طبق استاندارد حسابدار ي دارايي مربو ط انجام مي شود. 103 . برگشت ز يان كاهش ارزش يك دار ايي (به جز سرقفلي، با يد بلا فاصله در سود و ز يان شناسا يي گردد، مگر اينكه دارايي طبق استاندارد حسابداري د يگري (براي مثال ، طبق رويه تجد يد ارز يابي در استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 11 با عنوا ن ” داراييهاي ثابت مشهود“)، به مبلغ تجديد ارزيابي ارائه شد ه باشد . هر گونه برگشت ز يان كاهش ارزش يك دار ايي تجد يد ارز يابي شده با ید به عنوان افزايش ناشي از تجديد ارزيابي طبق همان استاندارد در نظر گرفته شود. 104 . برگشت ز يان كاهش ارزش دارايي تجد يد ارز يابي شد ه ، مستقيماً به حساب مازاد تجديد ارزيابي بستانكار مي شود. اما برگشت ز يان تا ميزان زيان كاهش ارزش شناسا يي شد ه قبلي مربوط به همان دار ايي كه به عنوان هزينه شناسا يي شد ه است ، به عنوان درآمد در سود وزيان شناسايي ميگردد. 105 . پس از شناسا يي برگشت ز يان كاهش ارزش ، است هلاك دارايي بايد در دوره هاي آتي تعد يل شود تا مبلغ د فتري جديد دار ايي پس از كسر ارزش باقيمانده آن (در صورت وجود ) بر مبنا يي سيستماتيك طي سالهاي باقيمانده عمرمفيد دارايي ، تخصيص يابد. برگشت زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد: 106 . برگشت ز يان كاهش ارزش يك واحد مولد وجه نقد با يد به تناسب مبالغ د فتري داراييهاي آن واحد (به جز سرقفلي)، تخصيص يابد. اين افزايش در مبالغ د فتري با يد به عنوان برگشت زيان كاهش ارزش داراييهاي منفرد تلقي و طبق بند 103 شناسايي شود. 107 . در تخصيص برگشت ز يان كاهش ارزش يك واحد مولد وجه نقد طبق بند 106 ، مبلغ د فتري دارايي نبايد از اقل مبالغ زير، بيشتر شود: الف . مبلغ بازيافتني آن (اگر قابل تعيين باشد)، و ب . مبلغ دفتري دارايي با فرض عدم شناسايي زيان كاهش ارزش براي دارايي در سالهاي قبل .مبلغ برگشت ز يان كاهش ارزش غيرقابل تخصيص به يك دارايي با اعمال الزامات فوق، با يد به تناسب به ساير داراييهاي واحد مولد وجه نقد (به جز سرقفلي)، تخصيص يابد. برگشت زيان كاهش ارزش سرقفلي: 108 . زيان كاهش ارزش شناسايي شده براي سرقفلي نبايد در دوره هاي بعد برگشت شود. 109 . استاندارد حسابداري شمار ه 17 با عنوان داراييهاي نامشهود، شناسايي سرقفلي ايجاد شد ه در واحد تجاري را منع كرده است. هرگونه افزايش بعدي در مبلغ بازيافتني سر قفلي در دوره هاي پس از شناسا يي كاهش ارزش به احتمال زياد افزايش در سرقفلي ايجاد شد ه درواحد تجاري نه برگشت كاهش ارزش سرقفلي است. افشا: 110 . واحد تجاري بايد براي هر يك از طبقات دارايي ، موارد زير ر افشا كند : الف . مبلغ زيانهاي كاهش ارزش شناسايي شده به عنوان هزينه طي دوره . ب . مبلغ برگشت زيانهاي كاهش ارزش شناسايي شده به عنوان درآمد طي دوره . ج . مبلغ ز يانهاي كاهش ارزش شناسايي شد ه طي دور ه كه به حساب مازاد تجديد ارز يابي منظور شده است، و د . مبلغ برگشت ز يانهاي كاهش ارزش شناسا يي شده طي دوره كه به حساب مازاد تجديد ارزيابي منظور شده است. 111 . واحد تجاري با يد مبالغ منظور شده در هريك از سر فصلهاي صورت سود و ز يان بابت ز يانهاي كاهش ارزش يا برگشت آن را به تفكيك طبقات اصلي دار اييها طبق ترازنامه، در يادداشت هاي توضيحي افشا كند. 112 . يك طبقه از دار اييها، گرو هي از دار اييهاست كه دار اي ما هيت و كاربرد مشا به در عمليات واحد تجاري مي باشد. 113 . اطلاعات خواسته شد ه در بند 110 را ميتوان همراه با سا ير اطلاعات افشا شد ه بر اي طبقه اي از دار اييها ارا ئه كرد. براي مثال ، اين اطلاعات را ميتوان در قالب صورت تطبيق مبلغ دفتري داراييهاي ثابت مشهود در ابتدا و پا يان دور ه ، طبق استاندارد حسابدار ي شمار ه 11 با عنوان داراييهاي ثابت مشهود ارائه كرد. 114 . يك واحد تجاري كه اطلاعات قسمت هاي مختلف را براساس استاندار د حسابدا ر ي شما ر ه 25 با عنوان ”گزارشگري برحسب قسمت هاي مختلف“ گزارش مي كند، با يد موارد ز ير را بر اي هر يك از قسمتهاي قابل گزارش افشا كند: الف . مبلغ ز يان كاهش ارزش كه در صورت سود و زيان و يا صورت سود وزيان جامع دو ره شناسايي شده است. ب . مبلغ برگشت ز يان كاهش ارزش كه در صورت سود و ز يان و يا در صورت سود و زيان جامع دوره شناسايي شده است. 115 . واحد تجار ي با يد موارد ز ير را بر اي زيانهاي كا هش ارزش شناسا يي شده يا برگشت شده با اهميت طي دور ه، مربو ط به يك دارايي منفرد، ازجمله سرقفلي و يا يك واحد مولد وجه نقد ،افشا كند: الف . رويدادها و شر ايطي كه منجر به شناسا يي يا برگشت زيان كاهش ارزش شده است. ب . مبلغ زيان كاهش ارزش شناسايي يا برگشت شده . ج . براي يك دارايي منفرد: 1 . ماهيت دارايي ، و 2 . چنانچه واحد تجا ر ي اطلاعات قسمت ها را بر طبق استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 25 با عنوان ”گزارشگري برحسب قسمتهاي مختلف“ گزارش مي كند، قسمت قابل گزارشي كه دارايي متعلق به آن است. د . براي يك واحد مولد وجه نقد: 1 . شرحي از واحد مولد وجه نقد مثلاخط توليد، كارخانه، عمليات تجا ر ي ، حوز ه جغرافيايي ، يا يك قسمت قابل گزارش طبق استاندارد حسابداري شماره 25 2 . مبلغ ز يانهاي كاهش ارزش شناسا يي يا برگشت شده بر حسب طبقات اصلي داراييها، و چنانچه واحد تجا ري اطلاعات قسمتها را طبق استاندارد حسابداري شماره 25 با عنوان ” گزارشگري برحسب قسمتهاي مختلف“ گزارش كند، برحسب قسمتهاي قابل گزار ش ، و 3 . در صورتي كه روش تجميع داراييها براي تشخيص واحد مولد وجه نقد ، از زما ن برآورد قبل ي مبلغ باز يافتني آن واحد (در صورت وجو د ) تغيير يافته باشد ، واحد تجاري با يد روش جاري و قبلي تجميع داراييها و دلايل تغيير رويه شناسا يي واحد مولد وجه نقد را تشريح كند. ه . مبناي تعيين مبلغ باز يافتني يك دارايي يا يك واحد مولد وجه نقد ، يعني اينكه از خالص ارزش فروش استفاده شده است يا ارزش اقتصادي . و . چنانچه مبلغ باز يافتني ، خالص ارزش فروش باشد، مبناي استفاده شد ه براي تعيين خالص ارزش فروش (اينكه ارزش فروش در يك بازار فعال يا به روش ديگر تعيين شده است . ز . چنانچه مبلغ باز يافتني، ارزش اقتصاد ي باشد، نر خ (نرخهاي ) تنزيل مورد استفاده دربرآورد جاري و برآورد قبلي (در صورت وجود) ارزش اقتصادي . 116 . واحد تجاري بايد در مورد واحد هاي مولد وجه نقد يا گروه واحدهايي كه مبلغ دفتري سرقفلي يا داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين تخصيص داده شده به آن ، در مقايسه با كل مبلغ دفتري آن با اهميت است ، اطلاعات زير را افشا كند: الف . مبلغ دفتري سرقفلي تخصيص يافته به واحد يا گروه واحدها. ب . مبلغ دفتري داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين تخصيص يافته به واحد يا گروه واحدها. ج . مبناي تعيين مبلغ با ز يافتني واحد مولد وجه نقد يا گرو ه واحد ها (اينكه از ارزش اقتصا د ي يا خالص ارزش فروش استفاده شده است. د . چنانچه مبلغ دفتري واحد يا گروه واحدها مبتني بر ارزش اقتصادي باشد: 1 . شرحي درباره هريك از مفروضات اصلي مورد استفاده در برآورد جريانهاي نقدي طي دور ه تحت پوشش آخرين بودجه ها و يا پيش بيني هاي ما لي. مفروضات اصلي: مواردي است كه مبلغ با زيافتني واحد يا گروه واحد ها نسبت به آن، بسيار حسا س است. 2 . شرحي دربار ه رويكرد مد يريت در تعيين ارزش هاي) تخصيص يافته به هريك از مفروضات اصلي، و اينكه آ يا آن ارزش (ها) منعكس كننده تجربه گذشته يا در موارد مقتضي سازگار با منابع اطلاعاتي برون سازماني است و در غير اين صورت، دلايل ونحوه تفاوت آنها با تجارب گذشته يا منابع اطلاعاتي برون سازماني. 3 . دوره اي كه مديريت براي آن، جريانهاي نقدي را براساس بودجه ها و يا پيش بيني هاي مالي تصو يب شد ه، برآورد نمو د ه است و در صورت استفاده از دوره بيش از 5 سال توضيح علت بكارگيري دوره طولاني تر. 4 . نرخ رشد استفاده شد ه به منظور تعميم برآورد جر يانه اي نقدي بر اي دوره هاي بعدي و توجيه استفاده از نرخ رشد بيش از ميانگين نرخ رشد بلندمدت توليدات،صنايع، كشور يا كشورهاي محل فعاليت واحد تجا ري يا بازاري كه واحد مولد وجه نقد يا گروه واحدها در آن فعاليت مي كند. 5 . نرخ – نرخهاي تنزيل استفاده شده در پيش بيني جريانهاي نقدي. ه . روش مورد استفاده در تعيين خالص ارزش فروش، چنانچه مبلغ با زيافتني واحد يا گروه واحدها مبتني بر خالص ارزش فروش باشد . در صورتي كه خالص ارزش فروش با استفاده از قيمت قابل مشاهده در بازار براي آن واحد يا گروه واحدها تعيين نشده باشد، اطلاعات زير نيز بايد افشا شود: 1 . شرحي درباره هريك از مفروضات اصلي كه مديريت مبناي تعيين خالص ارزش فروش قرار دا د ه است . مفروضات اصلي، مواردي است كه مبلغ بازيافتني واحد يا گروه واحدها نسبت به آن، بسيار حساس است. 2 . شرحي دربار ه رويكرد مديريت د ر تعيين ارزش (هاي) تخصيص يافته به هريك ازمفروضات اصلي، و اينكه آ يا آن ارزش (ها) منعكس كننده تجربه گذشته يا در موارد مقتضي سازگار با منابع اطلاعاتي برون سازماني است، و درغير اين صورت، د لا يل ونحوه تفاوت آنها با تجارب گذشته يا منابع اطلاعاتي برون سازماني. و . چنانچه انتظار رود تغيير در يكي از مفروضات اصلي مورد استفاده مد يريت در تعيين مبلغ بازيافتني موجب شود مبلغ د فتري واحد مولد وجه نقد يا گروه واحدها از مبلغ با زيافتني آن بيشتر شود، موارد زير بايد افشا گردد : 1 . مازاد مبلغ بازيافتني واحد مولد وجه نقد يا گروه واحدها نسبت به مبلغ دفتري آن. 2 . ارزش تخصيص يافته به آن فرض. 3 . مبلغي كه ارزش (هاي) تخصيص يافته به آن فرض اصلي (پس از لحا ظ نمودن هرگونه آثار تبعي آن تغيير بر سا ير متغيرهاي استفاده شد ه در اندازه گيري مبلغ بازيافتني)، بايد تغيير نما يد تا مبلغ با ز يافتني و احد يا گروه واحدهاي مولد وجه نقد ،با مبلغ دفتري برابر شود. 117 . مثال 8 پيوست شماره 3، الزامات افشا در بند 116 را توضيح مي دهد. تاريخ اجرا 118 . الزامات اين استاندارد درموردكليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ 1 /1/ 90 و بعد از آن شروع مي شود، لازم الاجراست. مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري: 119 . با اجر اي الزامات اين استاندارد، م فاد استاندارد بين المللي حسابدار ي شمار ه 36 با عنوان كاهش ارزش داراييها (ويرايش 2005 ) نيز رعايت مي شود.استفاده از تكنيكهاي ارزش فعلي براي اندازه گيري ارزش اقتصادي اين پيوست جزء لاينفك استاندارد حسابداري شماره 32 است. اين پيوست، رهنمودهايي را بر اي استفاده از تكنيكهاي ارزش فعلي در انداز ه گيري ارزش اقتصاد ي ارائه میدهد. اگرچه رهنمود از اصطلاح يك دارايي استفاده مي كند، اما در مورد يك واحد مولد وجه نقد نيز كاربرد دارد. اجزاي اندازه گيري ارزش فعلي : 1 . تفاوتهاي اقتصادي بين داراييها، ناشي از كليه عوامل زير است: الف. برآورد جر يان نقد ي آ تي يا مجموعه اي از جر يانهاي نقدي آ تي كه واحد تجار ي انتظار دارد از دارايي حاصل شود، ب . انتظارات درباره تغييرات احتمالي در مبلغ يا زمان بندي جريانهاي نقدي ياد شده، ج . ارزش زماني پول كه نرخ سود بدون ريسك جاري بازار معرف آن است، د . بهاي تحمل ابهام ذاتي دارايي صرف ريسك و ه . ساير عوامل (كه گاهي اوقات غير قابل شناسا يي است) از قبيل قابليت نقد شوندگي،كه فعالان بازار در ارزشيابي جر يانهاي نقد ي آ تي مورد انتظار واحد تجاري از دارايي در نظر مي گيرند. 2 . در اين پيوست دو روش محاسبه ارزش فعلي با هم مقايسه شد ه كه هر يك از آ نها ممكن است حسب شر ايط، در برآورد ارزش اقتصاد ي دارايي مورد استفاده قرار گیرد. در روش ”سنتي“، تعد يلات ناشي از عوامل ”ب“ تا ”ه“ ياد شده در بند 1، در نرخ تنز يل لحاظ مي شود. در روش ”جريان نقد ي مورد انتظار“، جريانهاي نقدي با توجه به عوامل ”ب“ ، ”د“و ”ه“ تعد يل مي شود. هريك از روش هاي محاسبه ارزش فعلي كه براي انعكاس انتظارات درباره تغييرات احتما لي در مبلغ يا زمان بندي جر يانهاي نقد ي آ تي، توسط واحد تجار ي مورد استفاده قرار گيرد، نتيجه بايد منعكس كننده ارزش فعلي مورد انتظار جريانهاي نقدي آتي، يعني ميانگين موزون تمام نتايج احتمالي باشد. اصول كلي: 3 . تكنيكهاي مورد استفاده بر اي برآورد جر يانهاي نقد ي آ تي و نرخ هاي سود با توجه به شرايط حاكم بر دارايي مورد نظر، از يك وضعيت به وضعيت د يگر متفاوت خواهد بود . با اين حال، اصول كلي ز ير بر كاربرد تكنيكهاي ارزش فعلي در انداز ه گيري دار اييها حا كم است: الف. مفروضات ز يربناي تعيين نرخ هاي سود مورد استفاده بر اي تنزيل جر يانه اي نقد ي بايد با مفروضات جريانهاي نقدي برآوردي سازگار باشد . درغير اين صورت،اثر برخي مفروضات، دو بار به حساب گر فته مي شود يا اينكه كلاً ناد يده گر فته مي شود. براي مثال، ممكن است نرخ تنزيل 12 درصد بر اي جر يانهاي نقد ي قراردادي تسهيلات اعطايي بكارگرفته شود . اين نرخ تنز يل، انتظار مربو ط به عدم پرداخت به موقع اقسا ط را منعكس ميكند. اين نرخ 12 درصد نبايد بر اي تنزيل جر يانهاي نقد ي مورد انتظار مورد استفاده قرار گيرد، ز يرا مفروضات مربو ط به عدم پرداخت اقساط، قبلاً در جريانهاي نقدي منعكس شده است. ب . جريانهاي نقد ي برآوردي و نرخ هاي تنز يل با يد عاري از جانبداري و عوامل غيرمرتبط با دار ايي باشد . براي مثال، كم نما يي عمدي خالص جريانهاي نقد ي برآوردي به منظور افزايش سودآوري آ تي ظاهري دارايي، منجر به جانبدار ي دراندازه گيري مي شود. ج . جريانهاي نقد ي برآ وردي يا نرخهاي تنز يل با يد به جاي يك مبلغ يا نرخ واحدبا احتمال وقوع بالا يا يك مبلغ يا نرخ احتما لي حداقل يا حد اكثر، منعكس كننده دامنه نتايج احتمالي باشد. روش سنتي و روش جريان نقدي مورد انتظار براي محاسبه ارزش فعلي - روش سنتي 4 . در روش سنتي، از يك مجموعه واحد از جر يانهاي نقد ي برآورد ي و يك نرخ تنز يل واحد (كه اغلب با عنوان ”نرخ متناسب با ر يسك“ توصيف مي شود) بر اي محاسبه ارزش فعلي استفاده ميگردد. در روش سنتي فرض بر اين است كه يك نرخ تنز يل واحد ميتواند همه انتظارات دربار ه جريانهاي نقدي آتي و صر ف ر يسك مناسب را دربرگيرد. بنابر اين،در روش سنتي بيشترين تمركز بر انتخاب نرخ تنزيل است. 5 . در برخي شر ايط، مانند زما ني كه داراييهاي قابل مقا يسه اي در بازار وجود دارد، بكارگيري روش سنتي نسبتاً آسان است . در مورد دار اييهاي با جر يانهاي نقد ي قرارداد ي، اين روش با شيوه اي كه فعالان بازار، دار اييها را توصيف مي كنند (به عنوان مثال، اوراق مشار كت 16 درصد)، سازگار است. 6 . با اين حال، روش سنتي ممكن است برخي مشكلات پيچيده از قبيل اندازه گيري دار اييهاي غير مالي كه بر اي آ نها يا اقلام مشا به آ نها بازاري وجود ندارد را به طور مناسب مورد توجه قرار ندهد. جستجوي صحيح براي ”نرخ متناسب با ريسك“ مستلزم تجز يه و تحليل حداقل دو عنصر است - دار ايي موجود در بازار كه داراي نرخ سود مشخصي است و دارايي مورد انداز ه گيري. نرخ تنز يل مناسب بر اي جريانهاي نقدي دارايي مورد اندازه گيري، بايد با توجه به نرخ سود مشخص دارايي موجود در بازار تعيين شود . براي اين كار، و يژگيهاي جريانهاي نقد ي دار ايي موجود در بازار با يد با جريانهاي نقد ي دارايي مورد انداز ه گيري،مشابه باشد. بنابراين، موارد زير بايد در اندازه گيري مورد توجه قرار گيرد: الف. تعيين مجموعه اي از جريانهاي نقدي كه تنزيل خواهد شد، ب . تعيين دارايي ديگري در بازار كه به نظر ميرسد ويژگيهاي جريانهاي نقد ي آن مشابه با دارايي مورد اندازه گيري باشد، ج . مقايسه مجموعه جريانهاي نقدي ناشي از دو دارايي براي اطمينان از مشابه بودن آ نها براي مثال، آيا هر دو مجموع ه، جريانهاي نقدي قراردادي هستند يا يكي جريانهاي نقدي قراردادي و ديگري جريانهاي نقدي برآوردي است؟ د . ارزيابي وجود يك و يژگي در يك دارايي و نبود آن در ديگري (بر اي مثال، آيا قابليت نقد شوندگي يكي نسبت به ديگري كمتر است؟ و ه . ارزيابي اينكه تغييرات جر يانهاي نقد ي هر دو دارايي هنگام تغيير شرايط اقتصادي مشابه است يا خير. روش جريان نقدي مورد انتظار 7 . در برخي شر ايط، روش جريان نقد ي مورد انتظار نسبت به روش سنتي، ابزار اندازه گيري مؤثرتري است . در اندازه گيري به روش جر يان نقد ي مورد انتظار، به جا ي يك جريان نقدي واحد با احتمال وقوع بسيار بالا، از تمام ي انتظارات دربار ه جر يانهاي نقد ي احتما لي ، استفاده می شود. 10 . استفاده از احتمالات يك عامل ضرور ي در روش جر يان نقد ي مورد انتظار است . برخي در مورد دقت انتساب احتمالات به برآورد هاي بسيار ذهني، نسبت به آنچه در واقع وجود دارد، ابراز ترد يد مي كنند. با اين حال، كاربرد صحيح روش سنتي (همان طور كه در بند 6 تشريح شد ) مستلزم برآورد ها و قضاو تهاي مشا بهي است ضمن اينكه شفافيت محاسبا تي روش جريان نقدي مورد انتظار را نيز ندارد. 11 . بسياري از برآورد ها در رويه فعلي، به طور ضمني عناصر جريانهاي نقد ي مورد انتظار را دربرمي گيرد. علاوه بر اين، حسابداران اغلب با وضعيتهايي مواجه مي شوند كه با يد دارايي را با استفاده از اطلاعات محدود دربار ه احتمالات جريانهاي نقد ي احتما لي انداز ه گيري كنند. 12 . در بكارگيري روش جر يان نقد ي مورد انتظار با يد به هزينه- منفعت آن توجه كرد. در برخي موارد، واحد تجار ي ممكن است به داده هاي گستردهاي دسترسي داشته باشد و بتواند جريانهاي نقدي در وضعيتهاي متفاوت را مشخص كند. در موار د د يگر ي، واحد تجار ي ممكن است بدون تحمل هزينه قابل ملاحظه، قادر به جمع آوري اطلاعاتي بيشتر از اظهارات كلي درباره نوسان جر يانهاي نقد ي نباشد . واحد تجاري با يد بين هزينه كسب اطلاعات اضافي و منفعت افزايش قابليت اتكاي اندازه گيري ناشي از آن اطلاعات، توازن برقرار كند. 13 . برخي ادعا مي كنند كه تكنيكهاي جر يان نقد ي مورد انتظار، بر اي انداز ه گيري يك قلم واحد يا يك قلم با تعداد محدودي نتا يج احتمالي، نامناسب است . براي مثال، جر يانهاي نقد ي يك دارايي با دو نتيجه احتمالي؛ به احتمال 90 درصد، جريان نقد ي 10 ميليون ريال و به احتمال 10 درصد، جريان نقدي 000 ر 1 ميليون ريال خو اهد بود . 14 . ادعاهايي نظير آنچه گفته شد، مخا لفت اساسي با هدف انداز ه گيري را منعكس ميكند .اگر هدف، انباشت مخارجي باشد كه قرار است تحمل شود، جر يانهاي نقد ي مورد انتظارممكن است برآورد صادقا نه اي از مخارج مورد انتظار ارا ئه نكند. با اين حال، اين استاندارد در پي انداز ه گيري مبلغ باز يافتني يك دارايي- نرخ تنزيل 15 . هر روشي را كه واحد تجاري بر اي اندازه گيري ارزش اقتصاد ي دارايي بكارگيرد، نرخ هاي سود مورد استفاده براي تنزيل جر يانهاي نقدي نبا يد ريسكهايي را كه جر يانهاي نقد ي برآوردي با بت آ نها تعديل شده است، منعكس كند . درغير اين صورت، اثر برخي مفروضات دو بار لحاظ خواهد شد. 16 . در موارد ي كه نرخ مختص يك دارايي در بازار موجود نيست، واحد تجار ي بر اي برآورد نرخ تنزيل از نرخ هاي جا يگزين استفاده ميكند. هدف، برآورد ارز يابي بازار از موارد زير تا حد امكان مي باشد: الف. ارزش زماني پول براي تمام دوره ها تا پايان عمر مفيد دارايي، و ب . عوامل ”ب“، ”د“ و ”ه“ توصيف شد ه در بند 1، در صورتي كه آن عوامل منجر به تعديل جريانهاي نقدي برآوردي نشده باشد. 17 . براي انجام چنين برآوردي، واحد تجار ي ممكن است ابتدا نرخهاي زير را مورد توجه قراردهد: الف. ميانگين موزون هزينه سرما يه واحد تجاري كه با استفاده از تكنيكهايي چون مدل قيمت گذاري داراييهاي سرمايه اي تعيين شده است، ب . نرخ فرضي استقراض واحد تجاري، و ج . ساير نرخهاي استقراض بازار. 18 . با اين حال، اين نرخها بايد تعديل شود تا: الف. روش مورد استفاده بازار براي ارزيابي ريسكهاي خاص مرتبط با جريانهاي نقد ي برآوردي دارايي را منعكس كند، و ب . ريسكهاي غير مرتبط با جر يانهاي نقد ي برآورد ي دارا يي يا ر يسكهايي كه منجر به تعديل جريانهاي نقدي برآوردي شده است، مستثني شود. ريسكهايي چون ريسك كشور، ريسك نرخ ارز و ريسك قيمت بايد مورد توجه قرار گيرد. 19 . نرخ تنز يل، مستقل از ساختار سرما يه واحد تجاري و روش تأمين ما لي بر اي خر يد دارايي است، ز يرا جر يانهاي نقدي آ تي مورد انتظار ناشي از دارايي، به روش تأمين ما لي بر اي خريد دارايي وابسته نيست. 20 . طبق بند 53 استاندارد، نرخ تنز يل مورد استفاده، با يد نرخ قبل از ماليات باشد . بنابر اين،اگر مبناي مورد استفاده براي برآورد نرخ تنز يل، بعد از ما ليات باشد، آن مبنا براي انعكاس نرخ قبل از ماليات تعديل مي شود. 21 . واحد تجاري معمولاً از يك نرخ تنز يل واحد بر اي برآورد ارزش اقتصادي دارايي استفاده مي كند. با اينحال، در مواردي كه ارزش اقتصادي نسبت به تغيير ريسك در دوره هاي مختلف يا نسبت به ساختار زما ني نرخهاي سود حساسيت دارد، واحد تجاري از نرخهاي تنزيل جداگانه براي دوره هاي آتي مختلف استفاده مي كند.

 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



استاندارد حسابداري شماره 32 -بخش 3
نوشته شده در پنج شنبه 30 شهريور 1391
ساعت : 1:4
نویسنده : سیامک

 

اصلاحات ساير استانداردهاي حسابداري - اين استاندارد، استانداردهاي حسابداري موجود را به شرح زير اصلاح ميكند اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 11 بندهاي 59 و 77 استاندارد حسابدار ي شمار ه 11 به شرح ز یر اصلاح، بند هاي 60 تا 68 آن حذف، و بندهاي 69 - مكرر و 77 - مكرر به آن اضافه مي شود: 59 . . واحد تجاري براي تعيين كاهش ارزش دارايي ثابت مشهود، الزامات استاندارد حسابداري شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها را بكار ميگيرد. در استاندارد ياد شد ه نحو ه تشخيص يك دارايي مشمول كا هش ارزش، تعيين مبلغ بازيافتني آن ، و زمان شناسا يي زيان كاهش ارزش يا برگشت زيان كاهش ارزش مربوط تشريح شده است. - 69 مكرر. كاهش ارزش يا از بين رفتن دار اييهاي ثابت مشهود، ادعاهاي مربوط يا پرداختهاي جبران خسارت توسط اشخاص ثالث و هرگونه خريد يا ساخت بعدي داراييهاي جايگزين، رو يدادهاي اقتصاد ي جداگا نه اي هستند و به صورت مجز ا طبق اين استاندارد و استاندارد حسابداري شماره 32 شناسايي مي شوند. 77 . موارد زيربايد براي هر طبقه از داراييهاي ثابت مشهود در صورتهاي مالي افشا شود: ه . صورت تطبيق مبلغ د فتري در ابتدا و انتهاي دوره به گونه اي كه موارد ز ير را نشان دهد: ....... - افزايش يا كاهش ناشي از تجديد ارزيابي مطابق بندهاي 39 و 40 و ز يانهاي كاهش ارزش شناسا يي شده يا برگشت شده به طور مستقيم در حقوق صاحبان سهام طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ ، - زيانهاي كاهش ارزش شناسايي شده در سود و ز يان طبق استاندارد حسابدا ري شماره 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ ، - زيانهاي كاهش ارزش شناسايي شده در سود و ز يان طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ ، - 77 مكرر علاوه بر اطلاعات مندرج در بند 77 (ه)، واحد تجاري طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها، اطلاعات دارايي ثابت مشهودي را كه دچاركاهش ارزش شده است افشا مي كند. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 15 بندهاي 55 و 53 ،35 ، 34و58 استاندارد حسابداري شماره 15 به شرح زير اصلاح مي شود: ، 34 . سرمايه گذاريهايي كه تحت عنوان دار ايي غير جاري طبقه بندي مي شود با يد در ترازنامه به يكي از روشهاي زير منعكس شود: الف. بهاي تمام شده پس از كسر هرگونه ارزش انباشته . 35 . به اين د ليل، سرما يه گذاريهاي بلندمدت به بهاي تمام شده، پس از كسر كاهش ارزش انباشته آنها، در ترازنامه انعكاس مي يابد. در … 53 . علاوه بر موارد ذكر شده در بندهاي بالا، اقلام زير بايد به سود و زيان منظور شود: ب . هرگونه هزينه كاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاريهاي بلندمدتي كه به روش بهاي تمام شده ارزيابي ميشود، و 55 . در مورد ساير سرمايه گذاريهاي جاري، هرگاه خالص ارزش فروش كمتر از بهاي تما م شده گردد، براي زيان مربوط، ذخيره ايجاد مي شود. به گونه اي مشابه بر اي كاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاريهاي بلندمدت، ذخيره ايجاد ميشود. ذخاير … 58 . اطلاعات زير بايد در صورتهاي مالي افشا شود: ز . كاهش ارزش انباشته سرمايه گذاريهاي بلندمدت،… اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 17 بندهاي 86 84 87 و 96 استاندارد حسابدار ي شمار ه 17 به شرح ز ير اصلاح، بند ،88 ، آن حذف، و بندهاي 45 - مكرر و 97 - مكرر به آن اضافه مي شود: -45 مكرر. واحد تجاري جهت اثبات ايجاد منا فع اقتصاد ي آ تي توسط دار ايي نامشهود، منا فع اقتصادي آ تي قابل كسب از دارايي را با بكارگيري الزامات استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها ارزيابي ميكند. چنانچه منا فع اقتصاد ي دارايي تنها در تر كيب با سا ير داراييها ايجاد شود ، واحد تجاري مفهوم واحد هاي مولد وجه نقد طبق استاندارد حسابداري شماره 32 را بكار ميگيرد. 84 . طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 32 با عنوان ”كاهش ارزش دار اييها“، واحد تجاري با يد آزمون كاهش ارزش د ارايي نامشهود با عمر مفيد نامعين را ا ز طريق مقا يسه مبلغ با زيافتني با مبلغ دفتري آن در مقاطع زير انجام دهد: الف. به صورت سالانه، و ب . هنگامي كه شواهدي در خصوص كاهش ارزش دارايي نامشهود وجود داشته باشد. 86 . ارزيابي مجدد عمر مفيد يك دار ايي نامشهود از نامعين به معين، بيانگر آن است كه ارزش دارايي ممكن است كا هش يافته باشد . در نتيجه، واحد تجار ي براي تعيين كا هش ارزش ، الزامات استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها را بكار مي گيرد . 87 . واحد تجاري براي تعيين كاهش ارزش دارايي نامشهود،الزامات استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش دار اييها را بكار ميگيرد. در استاندارد ياد شه نحوه تشخيص يك دارايي مشمول كا هش ارزش ، تعيين مبلغ بازيافتني آن ، و زمان شناسايي زيان كاهش ارزش يا برگشت ز يان كاهش ارزش مربو ط تشريح شده است. 96 . واحد تجاري بايد موارد زير را به تفكيك دار اييهاي نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري و سا يرداراييهاي نامشهود در صورتهاي مالي افشا كند: ........ ج . صورت ت طبيق ناخالص مبلغ د فتري، است هلاك انباشته و كاهش ارزش انباشته در ابتدا وانتهاي دوره كه بر حسب مورد نشان دهنده موارد زير باشد: - افزايش و يا كاهش ناشي از تجد يد ارزيابي مطابق بند 60 و زيانهاي كا هش ارزش شناسا يي شده يا برگشت شد ه به طور مستقيم در حقوق صاحبان سهام طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ” كاهش ارزش داراييها“ ، 97 - مكرر. علاوه بر اطلاعات خواسته شد ه در بند 96 (ج)، واحد تجاري طبق استاندارد حسابداري شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها، اطلاعات دارايي نامشهودي را كه كاهش ارزش داشته است افشا مي كند. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 18 بند 32 استاندارد حسابداري شماره 18 به شرح زير اصلاح مي شود: 32 . در صورت هاي ما لي جداگانه، سرما يه گذاري در واحد هاي تجا ري فرعي كه طبق استاندارد حسابداري شمار ه 31 با عنوان ”داراييهاي غيرجاري نگهداري شد ه بر اي فروش و عمليات متوقف شده“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده بر اي فروش طبقه بندي نشد ه است بايد به بهاي تمام شده پس از كسر ذخيره كاهش دائمي در ارزش انباشته يا مبالغ تجد يد ارزيابي و منطبق با رويه حسابدا ري واحد سرمايه گذار درمورد سرمايه گذاريهاي بلندمدت طبق استاندارد حسابداري شماره 15 با عنوان ”حسابداري سرمايه گذاريها“ منعكس شود. با … اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 19 بند 49 استاندارد حسابداري شماره 19 به شرح زير اصلاح مي شود: 49 . واحد تحصيل كننده بايد سرقفلي را به طور سالانه يا هر زمان د يگري كه نشانه اي از احتمال كاهش ارزش وجود داشته باشد، طبق استاندارد حسابدا ر ي شماره 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ مورد آزمو ن كاهش ارزش قرار دهد. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 20 ، بندهاي 25و29 و 32 استاندارد حسابداري شماره 20 به شرح زير اصلاح ميشود: 25 . سهم واحد سرمايه گذار از خالص داراييهاي واحد سرما يه پذير با يد به عنوان سرمايه گذار ي بلندمدت و به صورت جداگانه در ترازنا مه تلفيقي واحد سرما يه گذار درج شو د . سرقفلي ناشی از تحصيل واحد تجاري وابسته، پس از كسر استهلاك انباشته و كاهش ارزش انباشته ،بايد در مبلغ دفتري سرمايه گذاري منظور، اما به صورت جداگانه افشا شود. 29 . سرمايه گذاري در واحد هاي تجار ي وابسته در صور تهاي مالي جداگانه واحد سرما يه گذار كه صورتهاي ما لي تلفيقي منتشر مي كند و طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 31 با عنوان ”داراييهاي غير جاري نگهداري شده بر اي فروش و عمليات متوقف شده“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده بر اي فروش طبقه بندي نشد ه است با يد به بهاي تمام شده پس از کاهش انباشته يا مبلغ تجد يد ارزيابي به عنوان يك نحو ه عمل مجاز جا يگزين، منطبق با رويه حسابدا ري واحد سرمايه گذار د ر مورد سرمايه گذار يهاي بلندمدت طبق استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 15 با عنوان ”حسابداري سرمايه گذاريها“ منعكس شود. با … كاهش ارزش سرمايه گذاري 32 . واحد تجاري براي تعيين كاهش ارزش سرمايه گذاري در واحد تجاري وابسته، الزامات استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها را بكارمي گيرد. در استاندارد ياد شد ه نحوه تشخيص يك دارايي مشمول كاهش ارزش، تعيين مبلغ بازيافتني آن، و زمان شناسايي زيان كاهش ارزش يا برگشت زيان كاهش ارزش مربوط تشريح شده است. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 21 بندهاي 20و 44و51و 21 ، استاندارد حسابداري شماره 21 به شرح زير اصلاح مي شود: ، 20 . براي تعيين كاهش ارزش دارايي مورد اجاره و به عبارت د يگر فزوني مبلغ د فتري نسبت به با عنوان منافع اقتصاد ي آتي مورد انتظار دارايي، از استاندارد حسابداري شمار ه 32كاهش ارزش داراييها استفاده ميشود. 21 . اجاره كننده بايد در رابطه با اجاره هاي سرمايه اي موارد زير را افشا كند: ج . صورت تطبيق ناخالص مبلغ د فتري، كاهش ارزش انباشته دارايي واستهلاك انباشته در ابتدا و انتهاي دوره كه اضافات، كاهش، است هلاك دوره و سا ير اقلام گردش داراييهاي مورد اجاره را نشان مي دهد، 44 . اجاره دهنده بايد در رابطه با اجاره هاي عملياتي موارد زير را افشا كند: الف. صورت تطبيق ناخالص مبلغ د فتري، است هلاك انباشته و كاهش ارزش انباشته براي هر گروه اصلي از داراييهاي مورد اجا ره در ابتدا و انتهاي دوره كه حسب مورد نشان دهنده موارد زير باشد: - هزينه استهلاك دوره، - زيانهاي كاهش ارزش شناسا يي شد ه در صورت سود و زيان طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ” كاهش ارزش داراييها“ ، - برگشت زيانهاي كاهش ارزش داراييها طي دوره طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ” كاهش ارزش داراييها“، 51 . در اجاره هاي عملياتي، اگر ارزش منصفانه در تار يخ فروش واجاره مجدد كمتر از مبلغ دفتري باشد، زيان شناسايي مي شود. در مورد اجاره هاي سرمايه اي چنين تعديلي مورد نياز نيست، مگر اينكه دارايي كاهش ارزش داشته باشد كه در اين صورت براساس استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها، مبلغ دفتري دارايي به مبلغ قابل بازيافت كاهش داده مي شود. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 22 بند 29 استاندارد حسابداري شماره 22 و پيوست شماره 1 آن به شرح زير اصلاح مي شود: 29 . تناوب گزارشگري نبايد موجب تغيير اصول شناخت و انداز ه گيري حا كم بر صورتهاي ما لي ميان دوره اي شود. برای مثال الف. اصول شناخت و اندازه گيري ز يان كاهش ارزش موجود ي مواد و كالا يا ز يان كاهش ارزش دار اييهاي غير جاري در دوره مياني، يكسان با اصولي است كه براي تهيه صورتهاي مالي سالا نه اعمال مي شود. با اين حال، اگر چنين اقلامي در يك دوره مياني شناسا يي و اندازه گيري شود ولي برآورد آ نها در يك دوره مياني بعد ي همان سال مالي تغيير كند، در دوره مياني بعدي برآورد اوليه از طريق انباشت مبلغ زيان اضافي يا از طريق برگشت مبلغ شناسايي شده، تغيير داده مي شود. پيوست شماره 1… زيان كاهش ارزش داراييهاي غير جاري 15 . در دوره مياني براي بررسي، شناسا يي و برگشت ز يان كاهش ارزش داراييهاي غير جاري از الزامات استاندارد حسابداري شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش دار اييها استفاده مي شود. البته در پا يان هر دوره مياني انجام محاسبات تفصيلي براي تعيين ز يان كاهش ارزش دار اييهاي غير جاري لازم نيست بلكه واحد تجاري براي تعيين لزوم چنين محاسباتي، يك بررسي اجمالي را انجام مي دهد. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 23 ، بندهاي 33و35 و 36 استاندارد حسابداري شماره 23 به شرح زير اصلاح و بند 36 - مكرر به آن اضافه مي شود: 33 . سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري تحت كنترل مشتر ك در صور ت هاي ما لي جداگانه شر يك خاصي كه صورتهاي ما لي تلفيقي تهيه مي كند وطبق استاندارد حسابداري شمار ه 31 با عنوان ”داراييهاي غير جاري نگهداري شده بر اي فروش و عمليات متوقف شده“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي نشده است بايدبه بهاي تمام شده پس از كسرکاهش ارزش انباشته يا مبلغ تجديد ارزيابي به عنوان يك نحوه عمل مجاز جايگزين منعكس شود. با 35 . زمانيكه فروش يا آورده مذ كور، شواهدي مبني بر كاهش در خالص ارزش فروش داراييهاي جاري يا زيان كاهش ارزش دائمي در مبلغ دفتري يك دارايي غير جاري را فراهم آورد،در اين صورت شريك خاص بايد تمام مبلغ زيان مربوط را شناسايي كند. 36. شريك خاص بايد به روشي مشابه سهم خود را از زيان شناسايي كند، با اين تفاوت كه ز يان را بايد در صورتي بيدرنگ شناسايي كرد كه بيانگر كاهش در خالص ارزش فروش دار اييهاي جاري يا زيان كاهش ارزش دائمي در مبلغ دفتري داراييهاي غير جاري باشد. 36 مكرر. شريك خاص درارزيابي وجود نشانه هاي كاهش ارزش دارايي در معامله با مشاركت خاص، مبلغ بازيافتني دارايي را طبق استانداردحسابداري شمار ه 32با عنوان كاهش ارزش دار اييها تعيين ميكند . شر يك خاص در تعيين ارزش اقتصادي، جر يانهاي نقد ي آ تي دار ايي را بر مبنا ي استفاده مستمر از دارايي و واگذاري نهايي آن توسط مشاركت خاص برآورد مي كند. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 29 بند 13 استاندارد حسابداري شماره 29 به شرح زير اصلاح مي شود: 13 . زمين نگهداري شده بر اي ساخت املا ك با يد به بهاي تمام شده پس از كسر هرگونه كاهش ارزش انباشته انعكاس يابد. تعيين ز يان كاهش ارزش اين گونه زمينها تابع استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ است. پيوست شماره 4 مباني نتيجه گيري : اين پيوست بخشي از الزامات استاندارد حسابداري شماره 32 محسوب نميشود. مقدمه 1 . براساس مفاهيم نظري گزارشگري ما لي، اگر مبلغ باز يافتني دارايي از مبلغ د فتري آن كمترباشد، مبلغ د فتري دارايي با يد تا مبلغ بازيافتني كا هش داد ه شود . در برخي ازاستانداردهاي حسابداري رهنمود هاي كلي در ارتباط با كا هش ارزش دار اييها ارائه شد ه است. اما با توجه به پيچيدگي موضوع كا هش ارزش دا اييها، نحو ه شناخت، اندازه گيري، ارائه و افشاي رويدادهاي مرتبط با كا هش ارزش اقلام دار اييهاي منفرد و واحد هاي مولد وجه نقد نيازمند وجود رهنمودي جامع وكاربرد ي است .پيش از تدو ين استاندارد حسابداري شماره 32 ، گزارشگري مالي در خصوص رويدادهاي مزبوربا ابهام همراه بود .در استاندارد بين المللي حسابداري شمار ه 36 با عنوان كاهش ارزش داراييها، نحو ه شناخت،اندازه گيري، ارا ئه و افشاي رويدادهاي مرتبط با كاهش ارزش داراييهاي منفرد و واحدهاي مولد وجه نقد مشخص گرديده است . درنتيجه، به منظور هما هنگي با استاندارد هاي بين المللي حسابداري، در شهريور 1385 با تصويب كميته تدوين استانداردهاي حسابداري، پروژه اي با عنوان ”تدوين استاندارد حسابداري كا هش ارزش دار اييها“در دستور كار مديريت تدوين استاندارد ها قرار گرفت. ابتدا گروه كارشناسي مد يريت تدوين استانداردها با بررسي و تطبيق الزامات استاندارد با شرايط اقتصادي كشور، پيش نويس او ليه استاندارد را تهيه كرد . پيش نويس تهيه شده توسط گرو ه كارشناسي،در جلسات متعدد كميته تدوين استاندارد هاي حسابداري بررسي گرديد و پس از انجام اصلاحات لازم، متن پيشنهادي استاندارد توسط كميته تصويب شد. دلايل تدوين استاندارد حسابداري كاهش ارزش داراييها 2 . تدوين استاندارد حسابداري مربوط به كاهش ارزش داراييها به دلايل زير ضرورت دارد: الف. حصول اطمينان از عدم گزارش داراييها به مبلغي بيش از مبلغ بازيافتني، ب . رفع ا بهامات موجود در مورد آزمون كا هش ارزش دار اييها به ويژه واحد هاي مولد وجه نقد، و ج . ايجاد يكنواختي در گزارشگر ي مالي كا هش ارزش داراييهاي منفرد و واحدهاي مولد وجه نقد. مبلغ بازيافتني مبتني بر بيشترين مبلغ از بين خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي (بندهاي 16 تا 55 استاندارد تعيين مبلغ بازيافتني 3 . براي تعيين مبلغ بازيافتني دارايي چهار روش زير مطرح است: الف. مجموع جريانهاي نقدي آتي تنزيل نشده ب . ارزش منصفانه ج . ارزش اقتصادي د . اكثر خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي 4 . تعيين مبلغ باز يافتني براساس روش مجموع جر يانهاي نقدي آ تي تنز يل نشد ه به دلايل ز يررد شده است: الف. پول دار اي ارزش زما ني است، حتي اگر قيمتها ثابت باشد . چنانچه جر يانهاي نقدي آتي تنز يل نشود، بر اي دو دار ايي كه جر يانهاي نقدي به ميزان يكسان اما با زمان بندي متفاوت ايجاد مي كنند، مبلغ بازیافتني يكساني تعيين خواهد شد. در حالي كه ارزش جاري بازار آن داراييها متفاوت خواهد بود ز يرا به طور منطقي در تمام معاملات اقتصادي، ارزش زماني پول در نظر گرفته ميشود. ب . اندازه گيريهاي مبتني بر ارزش زماني پول، اطلاعات مربو ط تري بر اي سرما يه گذاران و سا ير استفاده كنندگان صور تهاي ما لي و مديريت براي تصميم گيري دربار ه تخصيص منابع فراهم مي كند. ج . كسب اطلاع به موقع از داراييهايي كه حتي براي پوشش ارزش زما ني پول بازده كافي ايجاد نخواهند كرد، براي استفاده كنندگان مفيدتر خواهد بود. 5 . تعيين مبلغ باز يافتني براساس روش ارزش منصفانه ممكن است بيانگر واقعيت اقتصادي نباشد ز يرا ارزش هاي بازار تنها زما ني براي برآورد ارزش منصفانه استفاده مي شود كه هر دو طرف (خريدار و فروشند ه) تمايل به انجام معامله داشته باشند . چنانچه واحد تجاري بتواند جريانهاي نقد ي بيشتري از طريق استفاده از دارايي نسبت به فروش آن ايجاد كند، تعيين مبلغ باز يافتني بر مبناي قيمت بازار گمر اه كننده خو اهد بود زيرا واحد تجاري، به طور منطقي تما يلي به فروش دارايي نخو اهد داشت . بنابراين، مبلغ بازيافتني نبا يد تنها به معامله بين دو طرف (كه رخداد آن بعيد است)، بستگي داشته باشد بلكه خدمات بالقو ه حاصل از بكارگيري دارايي توسط واحد تجاري را نيز با يد در نظر گرفت. 6 . تعيين مبلغ باز يافتني براساس روش ارزش اقتصاد ي ممكن است بيانگر واقعيت اقتصاد ي نباشد ز يرا چنانچه خالص ارزش فروش دار ايي بيشتر از ارزش اقتصادي آن باشد، يك واحد تجاري، به طور منطقي دارايي را واگذار خواهد كرد. در اين شر ايط، انتخاب خالص ارزش فروش به عنوان مبناي تعيين مبلغ باز يافتني، به منظور اجتناب از شناسا يي زيان كاهش ارزش، منطقي مي باشد. 7 . طبق استاندارد، مبلغ باز يافتني دارايي با يد براساس اكثر خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي تعيين شود . دليل اين الزام آن است كه مبلغ باز يافتني دارايي با يد منعكس كننده رفتار منطقي مد يريت در استفاده يا واگذاري دارايي باشد . چنانچه خالص ارزش فروش دارايي بيشتر از ارزش اقتصادي آن باشد، يك واحد تجاري به طور منطقي دارايي را واگذار خواهد كرد. بعلاوه، مبلغ باز يافتني مبتني بر ارزش روز (خالص ارزش فروش) و مبلغ باز يافتني مبتني بر برآورد معقول واحد تجاري (ارزش اقتصاد ي) نسبت به هم اولو يت ندارند و اين كه مفروضات كدام يك به واقعيت نزديك تر است مشخص نمي باشد.جريانهاي نقدي آتي حاصل از سرقفلي ايجاد شده در داخل واحد تجاري و هم افزايي با ساير داراييها 8 . برخي معتقدند كه برآورد جر يانهاي نقد ي ورودي آ تي دارايي، تنها با يد شامل جريانهاي نقدي ورودي آ تي باشد كه در زمان تحصيل دارايي مشخص شد ه است، يا چنانچه بخشي از دارايي تاكنون مصر ف يا فروخته شد ه است، تنها شامل بخش با قيمانده آن باشد .دليل اين امر، اجتناب از منظور كردن جر يانهاي نقد ي ورودي آتي حاصل از سر قفلي ايجاد شد ه در داخل واحد تجار ي يا حاصل از هم افزايي با سا ير داراييها، در ارزش اقتصادي دارايي است . در بسياري از موارد، تفكيك جر يانهاي نقد ي ورودي آتي حاصل از دارايي كه در ابتدا شناسايي شده است ، از جريانهاي نقدي ورودي آتي حاصل ازسرقفلي ايجاد شد ه در داخل واحد تجاري يا تغيير دارايي امكانپذير نيست. اين موضوع به و يژه در موارد ادغام واحد هاي تجاري يا بهبود كارايي دارايي با انجام مخارج بعد ي،صادق است . در اينجا، موضوع قابل توجه، قابليت بازيافت مبلغ د فتر ي دارايي است واينكه آ يا بخشي از باز يافت مبلغ دفتري، ناشي از سرقفلي ايجاد شد ه در داخل واحد تجاري است يا خير، اهميت كمتري دارد. 9 . پيش بيني جريانهاي نقدي با يد منعكس كننده مفروضات منطقي و مستندي باشد كه بهتر ين برآورد مديريت از مجموع شر ايط اقتصاد ي طي عمر مفيد با قيمانده دارايي را نشان دهد.بنابراين، طبق استاندارد، جريانهاي نقدي ورودي آتي دارايي بايد در شر ايط فعلي آن برآورد شود، خواه اين جريانهاي نقد ي ورودي، ناشي از دارايي باشد كه در ابتدا شناسا يي شده است و يا ناشي از بهبود كارايي يا تغيير بعدي آن باشد. تجديد ساختار آتي و برآورد ارزش اقتصادي 10 . طبق بند 31 استاندارد، پيش بيني جريانهاي نقدي بر اي اندازه گيري ارزش اقتصادي،بايد مبتني بر آخر ين بودجه ها و پيش بيني هاي مالي مورد تأييد مديريت باشد . با اين حال طبق بند 42 استاندارد، برآورد جريانهاي نقدي آتي بايد با توجه به وضعيت فعلي دارايي (يا واحد مولد وجه نقد انجام شود و جريانهاي نقدي ورودي يا خروجي آ تي مورد انتظارمربوط به موارد زير مستثني شود: الف. تجديد ساختار آتي كه واحد تجاري هنوز نسبت به انجام آن تعهدي ندارد، و ب . مخارج سرما يه اي آتي كه موجب بهبود يا ارتقا ي عمل كرد دار ايي يا واحد مولد وجه نقد مازاد بر ميزان عملكرد استاندارد ارزيابي شده اوليه آن مي شود. 11 . يك موضوع قابل توجه، در رابطه با تحصيل يك واحد مولد وجه نقد در شر ايطي است كه: الف. مبلغ پرداختي بابت آن واحد، مبتني بر پيش بيني افزايش قابل ملاحظه خالص جر يانهاي نقدي ورودي آتي بر اثر تجديد ساختار عمده در آينده باشد، و ب . بازاري جهت برآورد خالص ارزش فروش واحد مولد وجه نقد وجود نداشته باشد.ممكن است اين نگرا ني وجود داشته باشد كه اگر خالص جريانهاي نقدي ورودي آتي ناشي از تجد يد ساختار در ارزش اقتصاد ي واحد مولد وجه نقد منعكس نشود، مقا يسه مبلغ باز يافتني و مبلغ د فتري آن بلافاصله بعد از تحصيل، به شناسا يي زيان كا هش ارزش منجر گردد. مقايسه مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقد با مبلغ دفتري آن بلا فاصله بعد از تحصيل، لزوماً به شناسايي ز يان كا هش ارزش منتج نخواهد شد . حاميان ديدگاه استاندارد معتقدند كه: الف. طبق استاندارد، مبلغ باز يافتني با توجه به بيشترين مبلغ از بين ارزش اقتصادي وخالص ارزش فروش تعيين ميشود، ب . براساس بند هاي 23 تا 25 استاندارد به نظر مي رسد بهتر ين برآورد بر اي خالص ارزش فروش واحد ي که جديداً تحصيل شد ه است، قيمت واقعي پرداختي پس ازتعديل بابت مخارج واگذاري و هرگونه تغييرات در شرايط اقتصادي بين تار يخ معامله و تاريخ برآورد باشد، و ج . چنانچه خالص ارزش فروش واحد مولد وجه نقد به طريق د يگري برآورد شود،در آن صورت نيز همچنان ارز يابي بازار از خالص منا فع موردانتظار ناشي از تجد يد ساختار واحد تجاري يا مخارج سرمايه اي آتي مرتبط با آن را منعكس مي كند.بنابراين در شر ايط يكسان، مبلغ بازيافتني واحدي كه جد يداً تحصيل شد ه است، خالص ارزش فروش و نه ارزش اقتصاد ي آن خو اهد بود . بدين ترتيب، خالص منا فع تجديد ساختار نيز در مبلغ باز يافتني واحد منعكس خو اهد شد ز يرا ز يان كاهش ارزش حد اكثر تا ميزان هرگونه مخارج واگذاري بااهميت خواهد بود. شناسايي زيان كاهش ارزش بندهاي 56 تا 60 استاندارد 12 . طبق استاندارد، چنانچه مبلغ بازيافتني دارايي كمتر از مبلغ دفتري آن باشد، زيان كا هش ارزش شناسا يي مي شود . معياره اي مختلفي براي شناسايي زيان كا هش ارزش درصورتهاي مالي به شرح زير وجود دارد: الف. شناسايي زيان هنگامي كه زيان كاهش ارزش، دائمي تلقي شود (معيار دائمي بودن ب . شناسايي ز يان هنگامي كه ز يان كاهش ارزش، محتمل تلقي شود، يعني اينكه عدم بازيافت مبلغ دفتري دارايي توسط واحد تجاري محتمل باشد معيار محتمل بودن ج . شناسايي بلادرنگ ز يان در هر زمان كه مبلغ بازيافتني كمتر از مبلغ دفتري باشد .معيار اقتصادي بودن 13 . اين استاندارد براي شناسايي ز يان كا هش ارزش بر ”معيار اقتصاد ي بودن “ اتكا مي كند .براساس اين معيار، زيان كا هش ارزش زماني شناسايي ميشود كه مبلغ بازيافتني دارايي كمتر از مبلغ دفتري آن باشد . معيار ”اقتصادي بودن “، بهترين معيار براي ارائه اطلاعات مفيد به استفاده كنندگان در ارز يابي جريانهاي نقدي آتي ناشي از دار ايي براي واحد تجار ي است. براي استفاده از اين معيار جهت تعيين كاهش ارزش دارايي ، ارزش زماني پول وخطرات خاص دارايي درنظر گر فته ميشود كه ما هيتاً، عواملي از قبيل محتمل بودن ودائمي بودن زيان كاهش ارزش نيز در اندازه گيريها ملحوظ ميشود. واحدهاي مولد وجه نقد بندهاي 62 تا 69 استاندارد 14 . بنا بدلايل زير برخي تنها از تعيين مبلغ بازيافتني برمبناي دارايي منفرد حمايت ميكنند: الف. شناسايي واحد هاي مولد وجه نقد درسطحي غير از كل واحد تجاري مشكل است و بنابراين، با اين شيوه هرگز براي داراييهاي منفرد زيان كاهش ارزش شناسايي نخواهد شد، و ب . شناسايي زيان كاهش ارزش يك دار ايي با يد بدون توجه به اينكه جريانهاي نقدي ورودي ناشي از آن به صورت مستقل از سا ير دار اييها يا گروههاي دارايي ايجاد 15 . اگر چه تشخيص پا يين ترين سطح جر يانهاي نقدي ورود ي مستقل بر اي يك گرو ه ازداراييها مستلزم قضاوت است، مفهوم واحد مولد وجه نقد مبين آن است كه داراييها در ايجاد جريانهاي نقدي مشاركت دارند. آزمون كاهش ارزش داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين بندهاي 7 و 8 الف استاندارد 16 . الزام به اندازه گيري مجدد داراييها هنگام كا هش ارزش، يك مفهوم ”ارزيابي“ است و فرآيند ”تخصيص بهاي تمام شده“ محسوب نمي شود. مفهوم ارز يابي بر منا فع آ تي دارايي تأكيد دارد . بنابراين، هدف از آزمون كا هش ارزش، ارزيابي قابليت باز يافت مبلغ د فتري دارايي از طريق استفاده يا فروش آن است . با اين حال، تخصيص مبلغ استهلاك پذير دارايي با عمر مفيد معين برمبناي سيستماتيك طي عمر مفيد آن، تا اندازه اي اطمينان ميدهد كه مبلغ د فتري از مبلغ باز يافتني دار ايي بيشتر نمي شود. بنابراين در موارد ي كه بر اي دار ايي نامشهود استهلاك محاسبه نمي شود، به منظور خودداري از گزارش مبالغ د فتري مازاد برمبالغ بازيافتني لازم است بر آزمون كاهش ارزش داراييها بيشتر اتكا شود. واگذاري بخشي از واحد مولد وجه نقد داراي سرقفلي بند 78 استاندارد 17 . طبق استاندارد، سر قفلي مربو ط به عمليات واگذار شد ه با يد برمبنا ي ارزش هاي نسبي بخش واگذار شد ه و بخش نگهداري شده واحد مولد وجه نقد اندازه گيري شود، مگر اينكه واحد تجاري بتواند از روش بهتري براي انعكاس سرقفلي مربوط به بخش واگذار شده استفاده كند. 18 . سطح پيشنهادي آزمون كاهش ارزش به اين د ليل است كه سر قفلي تخصيص يافته به واحد مولد وجه نقد را نميتوان به گونه اي منطقي به سطحي پا يينتر در آن واحد تخصيص داد . با اين حال،هنگامي كه بخشي از واحد مولد وجه نقد واگذار مي شود، بهتر است فرض شود كه بخشي از سرقفلي به بخش واگذار شد ه مربوط است . بنابراين، زما ني كه بخش واگذار شد ه، جزئي ازواحد مولد وجه نقد را تشكيل ميدهد، تخصيص سرقفلي بايد الزامي شود. زمانبندي آزمون كاهش ارزش واحد گروه واحدهاي مولد وجه نقد داراي سرقفلي بندهاي 83 تا 86 استاندارد 19 . به منظور كاهش هزينه هاي انجام آزمون، طبق استاندارد، آزمون سالا نه كاهش ارزش واحد (گروه واحد هاي) مولد وجه نقدي كه سر قفلي به آن تخصيص يافته است، مي تواند درهر زمان طي دور ه سالانه انجام شود مشرو ط بر اينكه آزمون هر سال در همان زمان صورت پذيرد.در موارد تركيبهاي تجاري طي دور ه جاري اين خطر وجود دارد كه مبلغ پرداخت شده بابت تحصيل واحد جديد از مبلغ بازيافتني آن بيشتر باشد. براي جلوگيري از تعويق شناسايي زیان کاهش ارزش احتما لي بايد آ زمون كاهش ارزش در مورد اين گونه تركيبهاي تجاري پيش از پايان دوره مالي جاري انجام شود. تخصيص زيان كاهش ارزش بين داراييهاي متعلق به واحد مولد وجه نقد بندهاي 91 تا 94 استاندارد 20 . برخي معتقدند كه زيان كاهش ارزش بايد به ترتيب زير تخصيص يابد: الف. سرقفلي، ب . داراييهاي نامشهودي كه بازار فعالي براي آنها وجود ندارد، ج . داراييهايي كه خالص ارزش فروش آنها كمتر از مبلغ دفتري است، و د . ساير داراييهاي واحد مولد وجه نقد متناسب با مبلغ دفتري هر يك. 21 . دلايل اصلي ارائه اين نظرات به صورت زير است: الف. زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد بايد ابتدا به داراييهايي تخصيص داده شود كه اندازه گيري آنها مستلزم اعمال قضاوت بيشتر است . سر قفلي و داراييهاي نامشهودي كه بازار فعالي بر اي آ نها وجود ندارد، جزء اين گونه داراييهاست .داراييهاي نامشهودي كه بازار فعالي براي آ نها وجود ندارد مانند نام هاي تجاري،حقوق انتشار و مواردي از اين قبيل همانند سرقفلي تلقي مي شود. ب . پايين تر بودن خالص ارزش فروش يك دارايي نسبت به مبلغ د فتري، توجيه مناسبي براي تخصيص بخشي از زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد به آن دارايي است. 22 . دلايل مخالفت با نحوه تخصيص زيان كاهش ارزش بر مبناي بند 20 به شرح زير است: الف. همه داراييهاي نامشهودي كه بازار فعالي بر اي آ نها وجود ندارد، همانند سر قفلي نيستند (مانند حق امتيازو پروانه بهره برداري). داراييهاي نامشهود را در برخي موارد مي توان همانند داراييهاي ثابت مشهود (مانند اموال و ماشين آلات) با عينيت بيشتري اندازه گيري كرد. ب . مفهوم واحد مولد وجه نقد به مجموع دارايي ها، نه تك تك آنها، اشاره دارد.در نهايت اين تصميم اتخاذ شد كه براي تخصيص زيان كاهش ارزش، با داراييهاي نامشهود و همچنين دار اييهايي كه خالص ارزش فروش آ نها كمتر از مبلغ د فتري است همانند ساير داراييها برخورد شود. 23 . چنانچه مبلغ بازيافتني دارايي منفردي كه به وضوح دچار كاهش ارزش شد ه است به طورجداگانه قابل تعيين باشد، برآورد مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقد در برگيرنده آن دارايي ضرورت ندارد . چنانچه مبلغ باز يافتني دارايي منفرد قابل تعيين نباشد، نمي توان نتيجه گيري كرد كه دارايي به وضوح دچار كاهش ارزش شد ه است زيرا زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد به تمام داراييهاي آن مربوط مي شود. برگشت زيانهاي كاهش ارزش داراييها غير از سرقفلي بندهاي 95 تا 107 استاندارد 24 . طبق استاندارد، ز يان كاهش ارزش يك دارايي غير از سرقفلي، تنها درصور تي با يد برگشت داده شود كه از زمان شناسا يي آخر ين ز يان كاهش ارزش، برآورد هاي مورد استفاده بر اي تعيين مبلغ بازيافتني دارايي، تغيير كرده باشد. 25 . دلايل مخالفت با برگشت زيانهاي كاهش ارزش به شرح زير است: الف. برگشت زيانهاي كاهش ارزش، با نظام حسابداري مبتني بر بهاي تمام شده تاريخي مغايرت دارد . زماني كه مبلغ دفتري دارايي كاهش مي يابد، مبلغ بازيافتني مبنا ي بهاي تمام شده جد يد براي دارايي قرار میگيرد. درنتيجه، برگشت زيان كاهش ارزش، به نوعي تجد يد ارزيابي د ارايي است . در واقع، در بسياري از موارد، مباني اندازه گيري مبلغ باز يافتني مشا به مباني مورد استفاده براي تجديد ارزيابي دارايي است. از اين رو، برگشت ز يانهاي كاهش ارزش يا با يد منع شود و يا به عنوان تجديد ارزيابي مستقيماً در حقوق صاحبان سهام شناسايي گردد. ب . برگشت ز يانهاي كاهش ارزش موجب ايجاد نوسان در سود هاي گزارش شد ه مي گردد. اندازه گيريهاي سود در دوره هاي كوتاه مدت، نبا يد تحت تأ ثير تغييرات تحقق نيافته در اندازه گيري دارايي بلندمدت قرار گيرد. ج . نتيجه برگشت ز يانهاي كا هش ارزش، بر اي استفاده كنندگان صورتهاي ما لي مفيد نخواهد بود ز يرا طبق استاندارد، مبلغ برگشت داده شده به مبلغي محدود ميشود كه مبلغ د فتري دارايي را به بيش از بهاي تمام شده مستهلك شده آن افزايش ندهد. لذا مبلغ برگشت شده و مبلغ دفتري بازنگري شده، هيچكدام محتواي اطلاعاتي ندارد. د . در بسياري از موارد، بر گشت زيانهاي كاهش ارزش به شناسا يي ضمني سر قفلي ايجاد شده درداخل واحد تجاري منجر خواهد شد. ه . برگشت ز يانهاي كاهش ارزش امكان سوء استفاده و هموارسازي سود را فراهم خواهد كرد. و . پيگيري براي تأييد ضرورت برگشت زيان كاهش ارزش، پرهزينه است. 26 . ضرورت برگشت زيانهاي كاهش ارزش مبتني بر دلايل زير است: الف. اين موضوع هماهنگ با مفاهيم نظري و اين د يدگاه است كه جر يان منا فع اقتصاد ي آتي كه قبلاً مورد انتظار نبود، محتمل ارزيابي شده است. ب . برگشت زيان كاهش ارزش تجديد ارزيابي نيست و تا زما ني كه اين برگشت،به فزوني مبلغ د فتري دارايي از بهاي تمام شده اوليه آن پس از كسر استهلاك با فرض عدم شناسايي ز يان كاهش ارزش منجر نشود، با نظام بهاي تمام شده هماهنگ است . از اين رو، برگشت زيان كاهش ارزش بايد در صورت سود و زيان شناسايي و با هرگونه مازاد نسبت به بهاي تمام شده مستهلك شده به عنوان تجديد ارزيابي برخورد شود. ج . زيانهاي كاهش ارزش بر مبناي برآورد شناسا يي و اندازه گيري مي شود. هر تغييري در اندازه گيري زيان كاهش ارزش، همانند تغيير در برآورد است . استاندارد حسابداري شمار ه 6 الزام مي كند تغيير در برآورد حسابداري چنانچه تنها بر دور ه جاري تأ ثير بگذارد، در تعيين سود خالص يا زيان دوره جاري، و چنانچه بر دور ه جاري و دور ه هاي آ ينده تأثير بگذارد، در تعيين سود خالص يا زيان دوره جاري ودوره هاي آينده منظور شود. د . برگشت زيانهاي كاهش ارزش، نشا نه سودمندتري از توان ايجاد منا فع آ تي دار ايي يا گروه داراييها براي استفاده كنندگان فراهم ميكند. ه . نتايج عمليات در دوره هاي آتي به نحو منصفانه تري ارائه خواهد شد زيرا استهلاك،زيان كاهش ارزش قبلي را كه د يگر مربو ط نيست، منعكس نخواهد كرد. اجتناب ازبرگشت زيانهاي كاهش ارزش ممكن است به سوء استفاده هايي از قبيل ثبت زيان قابل ملاحظه در يك سال با هزينه استهلاك پايينتر ناشي از آن ، و سود هاي بالاتردر سالهاي بعد منجر گردد. برگشت زيانهاي كاهش ارزش سرقفلي بند 108 استاندارد 27 . استاندارد، برگشت ز يان كاهش ارزش شناسايي شد ه بر اي سرقفلي را منع كرده است .مخالفين اين رو يكرد معتقدند كه نحو ه برخورد با برگشت زيان كاهش ارزش سرقفلي بايدهمانند ز يان كاهش ارزش سا ير دار اييها باشد، اما اين نحو ه برخورد با يد محدود به شرايطي گردد كه ز يان كاهش ارزش، ناشي از رو يدادهاي مشخص خارج از كنترل واحد تجاري باشد كه انتظار نمي رود در آينده نزديك تكرار شود. 28 . استاندارد حسابدار ي شماره 17 با عنوان داراييهاي نامشهود شناسايي سرقفلي ايجاد شد ه درداخل واحد تجاري را منع ميكند. بنابراين، چنانچه برگشت زيانهاي كاهش ارزش سر قفلي مجاز باشد، تمايز برگشت زيان از سرقفلي ايجاد شده در داخل واحد تجاري اگر غيرممكن نباشد بسيار مشكل خواهد بود . با توجه به اينكه سر قفلي تحصيل شد ه و سر قفلي ايجاد شد ه در واحد مولد وجه نقد به طور مشتر ك در ايجاد جريانهاي نقدي سهيم هستند، هرگونه افزايش بعد ي در مبلغ بازیافتني سر قفلي تحصيل شد ه، از افزايش در سر قفلي ايجاد شد ه درواحد مولد وجه نقد قابل تفكيك نيست. حتي در صورت برگشت روي داد مشخص برون سازماني كه منجر به شناسايي ز يان كاهش ارزش شده است ، تعيين اينكه اثر آن برگشت،افزايش متناظر در مبلغ بازيافتني سر قفلي تحصيل شد ه مي باشد، اگر غير ممكن نباشد، بسيارمشكل است. بنابراين، برگشت زيان كاهش ارزش سرقفلي منع شده است.
 

:: موضوعات مرتبط: استانداردهای حسابداری، ،



صفحه قبل 1 2 3 4 صفحه بعد 		 
موضوعات
برچسب ها
نویسندگان
آرشیو مطالب
امكانات جانبي
 
 
 
تمام حقوق اين وب سايت و مطالب آن متعلق به سیامک آسیابی حقی مي باشد .
كد نويسي و گرافيك قالب توسط : تم ديزاينر